L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Skatteudvalget 2019-20
L 48 Bilag 1
Offentligt

Advokatrådet

ADVOKATE

SAMFUNDET

Skatteministeriet

Nicolai Eigtveds Gade 28

1402 København K

KRONPRINSESSEGADE 28

1306 KØBENHAVN K

TLF' 33 96 97 98

DATO: 9. oktober 2019

SAGSNR.: 2019 - 2441

ID NR.: 621723

lovgivningogoekonomiCDskmdk + [email protected] + [email protected]

Høring - over forslag til lov 0m ændring af selskabsskatteloven,

kildeskatteloven, skatteindberetningsloven mv. (CFC-regler)

I e-mail af l2. september 2019 har Skatteministeriet anmodet 0m Advokatrådets

bemærkninger til ovennævnte forslag.

Advokatrådet har følgende bemærkninger:

Ad adgangen til at fradrage endelige udenlandske underskud:

Der er i lovbemærkninger en masse eksempler på, hvornår et underskud ikke kan

anses for at være endeligt.

Der savnes illustrerende eksempler på, hvornår et underskud kan anses for at være

endeligt. Det må lægges til grund, at bestemmelsen har et realindhold, og det må

derfor være muligt at komme med et eller flere eksempler herpå.

Efter det foreslåede § 31 E, stk. 4, 2. pkt., kan Skatteforvaltningen fastsætte regler

om de nærmere krav til de oplysninger, som det danske selskab skal indsende. Der

nævnes s. 69 en række forhold, der ville kunne kræves redegjort for til yderligere

underbygning af, at der foreligger et endeligt underskud. Det bør præciseres, at

omfanget af dokumentationskravet skal afstemmes i forhold til, hvad der konkret er

nødvendigt for vurderingen af, om et underskud er endelig, jf. det EU-retlige

proportionalitetsprincip, således at dokumentationskravet ikke i sig selv kommer til

at udgøre en traktatstridig restriktion.

Ad skønsmæssige ansættelser i transfer-pricing forhøielser:

I forarbejderne anføres følgende:

”Skatteforvaltningens mulighed for at foretage en skønsmæssig ansættelse indebærer,

at kravene til Skatteforvaltningens dokumentation af ansættelsen nedsættes.

[email protected]

www. advokatsamfundetdk

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Advokatrådet

ADVOKATE

SAMFUNDET

Skatteforvaltningen skal dog fortsat ved foretagelsen af ansættelsen inddrage det

materiale, som er modtaget inden ansættelsen.”

Det bør fremgå klart, at det modtagne materiale i alle tilfælde skal inddrages Ved

foretagelse af ansættelsen, hvis det er modtaget inden ansættelsen, dvs. også selv 0m

skønnet ikke vil være åbenlyst forkert uden inddragelse af materialet.

Det bemærkes i denne henseende, at det er dokumentationsnøden, der generelt og

også i transfer pricing-sager grundlæggende nødvendiggør og derfor undtagelsesvis

berettiger udøvelsen af såkaldte "skatteskøn" fra skattemyndighedernes side. Den

særlige karakter af skatteskøn er beskrevet f.eks. i "Forvaltningsret - prøvelse" af

Bent Christensen, 2. udgave 1. oplag 1994, Jurist- og Økonomforbundets Forlag, s.

69 (understregning tilføj et).

"Som man vil se, adskiller skatteskøn sigfra denformjforforvaltningsretligt skøn,

der skyldes, at retsreglens beskrivelse afretsfaktum og/eller retsfølgen er tom eller

meget upræcis. Ved skatteskøn er det ikke retsreglen, der er problemer med. Den

materielle skatte- eller afgiftsregel, der anvendes i den konkrete situation, har

samme indhold, hvad enten der føre sædvanligt bevis, eller talgrundlaget

fastlægges ved en subsidiær bevisregel eller ved skatteskøn. Skatteskønnet

supplerer ikke den manglende beskrivelse afretsfaktum 0g retsfølge. Skatteskønnet

erstatter beviset. "

Se i samme retning "Forvaltningsret" af Niels Fenger, 1. udgave, 1. oplag 2018,

Jurist- og Økonomforbundets Forlag, s. 319-320. I overensstemmelse med de fast

etablerede principper for skatteskøn statuerede Højesteret også i dommen gengivet i

SKM2019.136.HR (UfR 20191446), at det er en forudsætning for udøvelsen af

skatteskøn, at der er tale om kvalificerende dokumentationsnød. Fra dommen citeres

(understregning tilføj et):

"Det er i forarbejderne til § 5, stk. 3, forudsat, at en selvangivelse kan være så

mangelfuld, at den må sidestilles med en manglende selvangivelse. Tilsvarende

jftnder Højesteret, at en transfer pricing-dokumentation, der i så væsentligt omfang

er mangelfuld, at den ikke giver skattemyndighederne et tilstrækkeligt grundlag for

at vurdere om armslængdeprincippet er overholdt, må sidestilles med manglende

dokumentation. "

I det omfang det for armslængdekravet relevante faktum er dokumenteret, kan der

således ikke blive tale om, at skattemyndighederne udøver et "skatteskøn". I sådanne

situationer kan der evt. blive tale om, at skattemyndighederne ønsker at anfægte, at

skatteyder har overholdt selve armslængdekravet i ligningslovens § 2. Der er tale om

en retlig vurdering og altså ikke et skatteskøn. Bevisbyrdereglerne for kontrollerede

transaktioner efter ligningslovens § 2 adskiller sig ikke principielt fra andre tilfælde

på skatterettens område, og der gælder ikke nogen forhåndsformodning for, at

transaktionerne ikke er foretaget i overensstemmelse med armslængdekravet.

[email protected]

wwwadvokatsamfundetdk

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Advokatrådet

ADvoKATm

SAMFUNDET

CFC

Formålet med lovforslaget i udkast er ifølge de indledende bemærkninger bl.a. at

sikre fuld implementering af de minimumskrav til CFC-reglerne, der følger af artikel

7 0g 8 i skatteundgåelsesdirektivet (Rådets direktiv 2016/ l 164/EU). Det anføres

videre, at CFC-regler har til formål at hindre, at mobil indkomst vilkårligt kan flyttes

til lavskattelande.

Direktivet opstiller to alternative modeller for CFC-beskatning, jf. også lovforslaget i

udkast s. 17. Det foreslås i relation til definitionen af CFC-indkomst, at de gældende

regler justeres med udgangspunkt i direktivets model a (direktivets artikel 7, stk. 2,

litra a). jf. lovforslaget i udkast s. 21.

Ifølge direktivbestemmelsen finder dette litra ikke anvendelse, når det kontrollerede

udenlandske selskab viderefører en væsentlig økonomisk aktivitet, der understøttes af

personale, udstyr, aktiver og lokaler, som det fremgår af de relevante faktiske forhold

og omstændigheder. I direktivets betragtning 12 kaldes dette en

"substansundtagelse".

Fra pkt. 7, "Forholdet til EU-retten" (side 44-45), i udkast til lovforslag citeres

(understregning tilføj et):

"Omvendt er der også punkter, hvorpå de gældende danske regler sikrer et højere

beskyttelsesniveaufor det danske selskabsskattegrundlag end det, der kræves efter

direktivets minimumskrav. Det kan i den forbindelse jremhæves, at de danske regler

finder anvendelse uden hensyn til, hvor datterselskabet skattemæssigt er

hjemmehørende. Efter direktivet er der derimod ikke krav om, at CFC-reglerne

finder anvendelse på datterselskaber hjemmehørende i EU og EØS, medmindre der

er tale om "kunstige arrangementer hvor datterselskabet ikke driver en reel

erhvervsvirksomhed. Direktivets minimumskrav skal i denne henseende ses i lyset af

EU-Domstolens praksis, herunder dom af I 2. september 2006 i sag 0196/04,

Cadbury Schweppes.

Lovforslaget er baseret på en implementering afdirektivets minimumskrav, uden at

der hervedforeslås en ændring afden danske modelfor udformningen afCFC-

reglerne. Det vurderes således fortsat at være et centralt element i varetagelsen af

hensvnene bag regelsættet, at reglerne også gælder for datterselskaber beliggende

inden for EU/EØS, og at reglernes anvendelse ikke afhænger afen såkaldt

substanstest. "

Det er uklart, hvordan det anførte skal forstås, herunder om der henvises til model a

og b. Skatteministeriet opfordres derfor til at bekræfte, at "substansundtagelsen" i

direktivets model a implementeres i dansk ret.

Det bemærkes i denne henseende, at nationale bestemmelser, der har til formål at

sikre et høj ere beskyttelsesniveau for nationale selskabsskattegrundlag, end

samfund@adv0katsamfundeLdk

www. ad vokatsamfundet.dk

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Advokatrådet

ADVOKATE

SAMFUNDET

skatteundgäelsesdirektivet foreskriver, kan udgøre en restriktion, selv 0m direktivet

opstiller minimumskrav, og at substansundtagelsen i model a netop skal sikre, at

CFC-reglerne er forenelige med de grundlæggende frihedsrettigheder, jf. direktivets

betragtning 12 (indkomstkategorierne "bør" kombineres med en

substansundtagelse).

Skatteministeren har afgivet bemærkninger til udkastet til lovforslag i Børsen den 17.

september 2019:

"Men et sted står vi fast: Vi kan ikke imødekomme ønskerne 0m, at der skal

foretages såkaldte "substansvurderinger " afvirksomhedernes aktiviteter i andre

lande. Det betyder, at de danske myndigheder ikke skal sættes i en nærmest umulig

situation ift. at vurdere, 0m en afdeling afen dansk virksomhed i et andet E U-land

rentfaktisk har egentlige aktiviteter, eller 0m det er et skujfeselskab oprettet til

lejligheden for at undgå at betale dansk skat. "

Hertil bemærkes endelig, at skatteyder kan afkræves de fornødne oplysninger.

Skatteforvaltningerne og skatteyderne i EU skal i øvrigt også samarbejde om at

samle de relevante oplysninger om faktiske forhold og omstændigheder for at afgøre,

om fritagelsesreglen skal finde anvendelse, jf. direktivets betragtning 12.

Gen alsekr tær

samfund@adv0katsamfundet. dk

www. advokatsamfundettdk

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

12. oktober 2019

Skatteministeriet

Att. Kim Lundgaard Hansen

Mail:

[email protected], [email protected]

[email protected]

Høringssvar

–

forslag til lov om ændring af selskabsskatteloven, kildeskatteloven,

skatteindberetningsloven, skattekontrolloven og forskellige andre love (CFC-skat)

Tak for muligheden for at afgive høringssvar

Generelle bemærkninger

Dansk Byggeri beklager, at implementeringen af EU´s skatteundgåelsesdirektiv (ATAD) har

været endnu et eksempel på dansk enegang og overimplementering af EU-lovgivning.

Inden lovforslaget blev fremsat første gang, afgav Implementeringsrådet

–

herunder Dansk

Byggeri - ellers en meget klar anbefaling om alene at minimumsimplementere ATAD i dansk

ret. Implementeringsrådets meget klare anbefaling blev imidlertid tilsidesat af Skatteministe-

riet. I lovforslaget er fremgangsmåden at lægge implementeringen af CFC-reglerne (Control-

led Foreign Companies) oveni det eksisterende regime, hvilket ikke alene gør reglerne yderst

komplicerede, men også pålægger danske virksomheder nogle store administrative byrder

og stiller dem i en dårlig situation konkurrencemæssigt i forhold til udenlandske konkurrenter.

Skatteministeriet har ikke på noget tidspunkt forklaret, hvordan man kommer frem til, at en

minimumsimplementering med substansregel og lavskattelandstest, som man kender fra

andre EU-lande, skulle kunne true det danske selskabsskatteprovenu. Det er i Dansk Bygge-

ris optik derfor fortsat ikke retfærdiggjort, hvorfor lovgiver mener, at Danmark skal have en så

aggressiv tilgang til CFC-skattelovgivning og overimplementere ATAD.

Når man overimplementerer EU-regler og indfører eller fastholder en ekstra dansk værnsre-

gel, tyder det på, at man lovgivningsmæssigt har et for snævert provenublik - i stedet for at

se skattesystemet som en helhed, hvor enkle, gennemskuelige og rimelige regler giver mu-

lighed for at adskille mod- fra medspillere. Denne tilgang til skattesystemet, vil formentlig i

det lange løb skade mere end det gavner, da man får skabt et unødigt kompliceret skattesy-

stem, som afholder udenlandske virksomheder og investorer fra at investere i Danmark.

Derfor er det Dansk Byggeris overordnede konklusion, at man burde opgive de nuværende

danske CFC-regler, mod til gengæld at starte forfra og minimumsimplementere ATAD, så vi

kommer på linje med de andre EU-lande.

Nørre Voldgade 106

1358 København K

Telefon: 72 16 00 00

CVR-nr.:26 91 11 25

www.danskbyggeri.dk

[email protected]

Jyske Bank:

5032 - 0001028719

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Specifikke bemærkninger, substanstest

Dansk Byggeri har overordnet set svært ved at forstå modviljen mod at indføre en såkaldt

substanstest i datterselskabsreglerne (CFC). En substanstest vil kunne reducere de admini-

strative byrder for virksomheder og effektivt gøre mængden af datterselskaber, der vil skulle

CFC-beskattes væsentligt mindre.

Skatteministeriet bedes derfor redegøre for, hvorvidt de mener, at det er hensigtsmæssigt at

undlade at inkludere en substanstest, når det kan medføre, at almindelige decentrale forret-

ningsmodeller vil blive CFC-beskattet i Danmark, uagtet at armslængdeprincippet i lignings-

lovens §2 er overholdt.

Specifikke bemærkninger, administrative byrder

Erhvervsstyrelsen

– ”team

effektiv regulering” vurderer, at lovforslaget medfører administrati-

ve konsekvenser for erhvervslivet, men da disse konsekvenser vurderes at være under 4

mio. kr. årligt, kvantificeres de ikke nærmere.

Dansk Byggeri forventer imidlertid, at lovforslaget vil medføre administrative konsekvenser

for erhvervslivet, der væsentligt overstiger de estimerede 4 mio. kr. årligt. Alene CFC-

reglerne vil kræve, at danske koncerner med aktiviteter i udlandet hvori der handles med

varer eller tjenester,

der inkluderer et ”indlejret royaltyafkast” skal klassificere

samtlige imma-

terielle aktiver samt værdiansætte afkastet, der relaterer sig til disse. Det er en yderst kom-

pliceret og omkostningstung proces.

Specifikke bemærkninger, Transfer Pricing

I Forslagets § 7 stk.2

lægges der op til, at ”dokumentationen skal indgives

til Skatteforvalt-

ningen samtidig med oplysningsskemaet”. For selskaber med kalenderårsregnskab

betyder

det, at indgivelse skal ske den 30. juni i året efter indkomstårets udløb. Dansk Byggeri finder,

at det er en potentiel voldsom administrativ byrde at lægge oveni et normalt presset forløb for

færdiggørelse og elektronisk indberetning af selvangivelser. Fristen for indgivelse af TP-

dokumentation bør som minimum forlænges med to måneder. Det vil give bedre arbejdsvil-

kår for selskaberne og deres rådgivere

–

og samtidig undgå, at skatteforvaltningens egne

indberetningssystemer overbelastes lige op til 30. juni.

Kravet om indgivelse af dokumentation bør konkretiseres/minimeres. Dansk Byggeri anbefa-

ler, at det alene skal være

”local

country file” (for Danmark) uden bilag/appendiks, der skal

indgives. Det er i vores optik rigeligt

til at ”fjerne usikkerheden om, hvornår den skriftlige do-

kumentation

er færdiggjort”.

Både virksomheder og skatteforvaltningen vil formentlig drukne i

dokumentation og administrative byrder, hvis der med lovforslaget lægges op, at det er virk-

somhedernes/koncerners samlede TP-dokumentation (dvs. både den såkaldte Master File

og alle Local Country Files, inkl. alle bilag/appendiks mv.), der skal indsendes.

Dansk Byggeri har ikke yderligere bemærkninger.

Med venlig hilsen

Bo Sandberg

Cheføkonom

Side 2 af 2

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Skatteministeriet

Att.: Kim Lundgaard

Nicolai Eigtveds Gade 28

1412 København K

10. oktober 2019

CFC-lovforslaget

Dansk Erhverv har den 12. september 2019 modtaget et forslag om lov om ændring af selskabs-

skatteloven, kildeskatteloven, skatteindberetningsloven, skattekontrolloven og forskellige andre

love (Implementering af skatteundgåelsesdirektivets minimumskrav til medlemsstaternes CFC-

regler, justering af definitionen af fast driftssted, fradrag for endelige underskud i udenlandske

datterselskaber m.v., tydeliggørelse af muligheden for skønsmæssige ansættelser ved transfer pri-

cing-forhøjelser og ændring af opbevaringsperiode for grundlaget for indberetning af finansielle

konti m.v.) i høring.

Generelle bemærkninger

Dansk Erhverv vil overordnet set bemærke, at hele forløbet omkring implementeringen af ATAD i

dansk ret har været uheldig. Det bør være et gennemsyrende princip i dansk lovgivning herunder

i skattelovgivningen, at man, medmindre der er essentielle danske interesser på spil, alene skal

minimumsimplementere EU-lovgivning, og ikke overimplementere den.

Inden lovforslaget blev fremlagt første gang, afgav implementeringsrådet en meget klar anbefa-

ling om alene at minimumsimplementere ATAD i dansk ret. Implementeringsrådets meget klare

anbefaling blev imidlertid tilsidesat af Skatteministeriet. I det fremsatte lovforslag var det klart, at

man havde valgt at lægge implementeringen af CFC-reglerne oveni det eksisterende regime, hvil-

ket ikke alene gør reglerne yderst komplicerede, men også pålægger danske virksomheder nogle

meget store administrative byrder og stiller dem i en dårlig situation konkurrencemæssigt i for-

hold til udenlandske konkurrenter.

Danmark ligger i bunden af listen blandt OECD-landene, når man vurderer de internationale

skatteregler, hvilket formentlig kan være en af årsagerne til, at Danmark af mange udenlandske

virksomheder ikke ses som et attraktivt land at investere i. Det er klart, at yderligere stramninger

af CFC-reglerne ikke vil forbedre denne bundplacering.

[email protected]

JAR

Side 1/5

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Skatteministeriet har på trods af gentagne opfordringer, bl.a. via spørgsmål til det oprindelige

lovforslag, ikke forklaret, hvordan man kommer frem til, at en minimumsimplementering med

substansregel og lavskattelandstest, som man kender fra andre EU-lande, skulle kunne true det

danske selskabsskatteprovenu. Det er derfor fortsat ikke retfærdiggjort, hvorfor lovgiver mener,

at Danmark skal have en så aggressiv tilgang til CFC-skattelovgivning og overimplementere

ATAD.

Når man forsøger at overimplementere EU-regler og hellere indfører en ekstra værnsregel, så ty-

der det på, at man lovgivningsmæssigt har et for snævert provenublik. I stedet for at se skattesy-

stemet som et samlet hele, hvor enkle fornuftige regler hegner synderne ude og ikke overbebyrder

det store brede erhvervsliv, så har man et smalt fokus på at sikre, at alle mulige og umulige risici

er effektivt hegnet ind. Denne tilgang til skattesystemet, vil formentlig i det lange løb skade Dan-

mark mere end det gavner, da man får skabt et skattesystem, som afholder udenlandske virksom-

heder og investorer fra at investere i Danmark.

Det er derfor Dansk Erhvervs holdning, at man bør opgive de nuværende danske CFC-regler,

starte forfra og minimumsimplementere ATAD, således at vi er på linje med de øvrige EU-lande.

Specielle bemærkninger

CFC

Substanstest

Dansk Erhverv har overordnet set svært ved at forstå modviljen mod at indføre en substanstest i

CFC-reglerne. En substanstest vil effektivt kunne reducere de administrative byrder for virksom-

heder og effektivt gøre mængden af datterselskaber, der vil skulle CFC-beskattes væsentligt min-

dre.

Skatteministeriet bedes desuden redegøre for, hvorvidt de mener, at det er hensigtsmæssigt at

undlade at inkludere en substanstest, når det kan medføre, at almindelige decentrale forretnings-

modeller vil blive CFC-beskattet i Danmark, uagtet at armslængdeprincippet i ligningslovens §2

er overholdt.

Egen-oparbejdede immaterielle aktiver

Det fremgår af lovforslaget at ”Indkomst fra egen-oparbejdede

immaterielle aktiver eller fra im-

materielle aktiver oparbejdet ved kontraktforskning (levering af forsknings- og udviklingsydelser)

fra uafhængige tredjeparter efter forslaget ikke vil være omfattet af CFC-reglerne”.

Skatteministe-

riet bedes i den forbindelse redegøre for, om indkomst fra immaterielle aktiver som helt eller del-

vist er oparbejdet igennem kontraktforskning udført koncerninternt vil være omfattet af CFC-reg-

lerne uagtet, at dette er sket i overensstemmelse med armslængdeprincippet. Hvis dette er

Side 2/5

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

tilfældet, bedes Skatteministeriet redegøre for hvorfor armslængdeprincippet i dette tilfælde ikke

er udtryk for priser og vilkår mellem uafhængige parter.

Valg, når CFC betingelserne er opfyldte

Efter den foreslåede § 32, stk. 15 kan det danske moderselskab vælge alene at medregne dattersel-

skabets CFC indkomst ved indkomstopgørelsen i stedet for den fulde indkomst i datterselskabet.

Det følger desuden af stk. 16, at moderselskabet senest i forbindelse med selvangivelsen for første

indkomstår, hvor der er CFC indkomst til beskatning, kan vælge, om der alene skal ske medreg-

ning af CFC indkomsten. Valget er bindende i 5 indkomstår, og gælder for alle datterselskaber.

Hvis valget ikke angives, så anses moderselskabet for at have valgt at medregne datterselskabets

samlede indkomst

Dette betyder, at hvis moderselskabet f.eks. har opgjort en andel af en salgspris for en vare som

embedded royalty til netto at udgøre 30% af datterselskabets netto indkomst, og der efterfølgende

kommer et slagsmål med SKTST, der ender med at andelen af embedded royalty forøges, således

at CFC indkomsten udgør 35% af datterselskabets indkomst, så har moderselskabet ikke foretaget

CFC valget i tide, og hele datterselskabets indkomst kommer til beskatning.

Da vurderingen af andelen af embedded royalty vil være baseret på en meget høj grad af skøn, så

mener Dansk Erhverv, at det virker forkert, at man skal fortabe retten til alene at medtage datter-

selskabets CFC indkomst ved beskatningen af moderselskabet.

Der bør derfor være en mulighed for at foretage dette tilvalg senere. Dette kan evt. begrænses til

situationer, hvor moderselskabet har været inde og lave en reel vurdering af datterselskabets CFC

indkomst - dvs. uden for tilfælde af uagtsomhed.

Overgangsreglen og 1/7 afskrivninger

Efter forslagets § 8 kan der gives et step-up til handelsværdien for de aktiver, der som følge af for-

slaget om medregning af embedded royalty giver CFC indtægter.

Der vil så være adgang til at afskrive på denne overgangsværdi, men afskrivningerne er tvungne

med 1/7 om året eller evt. en højere sats, hvis f.eks. beskyttelsen af et patent udløber mindre end 7

år efter ikrafttrædelsen af loven.

Hvis datterselskabet ikke har indtægter - det kan være et R&D selskab, som moderselskabet lige

har købt, og hvor IP'en ikke er taget hjem til Danmark - så betyder det, at 1/7 afskrivningen ikke

kan modregnes i nogen indtægter, og der skabes heller ikke underskud til fremførsel, da afskriv-

ningen ikke findes efter udenlandske regler. Dvs. i mange tilfælde kan værdien af step-up'en være

meget begrænset.

Dansk Erhverv mener derfor, at hensigten med step-up-reglen er fin, men afskrivningerne bør

ikke være bundne - men frivillige, da overgangsreglen eller i mange tilfælde ingen værdi har.

Side 3/5

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Administrative byrder

”Erhvervsstyrelsen –

team effektiv regulering vurderer, at lovforslaget medfører administrative

konsekvenser for erhvervslivet. Disse konsekvenser vurderes at være under 4 mio. kr. årligt, hvor-

for de ikke kvantificeres nærmere”.

Det er imidlertid Dansk Erhvervs vurdering, at lovforslaget vil medføre administrative konse-

kvenser for erhvervslivet, der væsentligt overstiger de estimerede 4 mio. kr. årligt. I den hen-

seende bemærkes det, at CFC-reglerne alene vil kræve at danske koncerner med aktiviteter i ud-

landet hvori der handles med varer, der

inkluderer et ”indlejret royaltyafkast” skal klassificere

samtlige af deres immaterielle aktiver samt værdiansætte afkastet, der relaterer sig til disse im-

materielle aktiver. Dette er en særdeles kompliceret og omkostningstung proces.

Estimatet på 4. mio. kr. årligt bør således sammenholdes med en samlet balancesum fratrukket

likvide midler for danske koncerner på ca. 11.642 mia. kr. hertil skal tillægges udenlandske kon-

cerner med danske selskaber hvoraf lovforslagets CFC-regler vil finde anvendelse.

I Forslagets § 7 nr. 2 lægges der

op til, at ”dokumentationen

skal indgives til Skatteforvaltningen

samtidig med oplysningsskemaet”. For selskaber med kalenderårsregnskab betyder det, at indgi-

velse skal ske den 30. juni i året efter indkomståret udløb.

Dansk Erhverv vil bemærke, at dette er en voldsom administrativ byrde at lægge oveni et normalt

presset forløb for færdiggørelse og elektronisk indberetning af selvangivelser.

Dansk Erhverv vil derfor anbefale følgende:

•

Fristen for indgivelse af TP dokumentation bør som minimum forlænges med 2 måneder

(svarende til 30. august for selskaber med kalenderårsregnskab). Det vil give noget bedre

”arbejdsvilkår” for selskaberne og deres rådgivere.

Det vil ligeledes være positivt for skat-

teforvaltningens egne indberetningssystemer, der plejer at være rigeligt belastet lige op til

30. juni.

•

Kravet om indgivelse af dokumentation bør konkretiseres/minimeres. Dansk Erhverv vil

anbefale, at det alene skal være local country file (for DK)cal

Country File (for DK)

uden bilag/appendiks, der skal indgives. Selv et reduceret krav bør være fuldt ud tilstræk-

kelig til at ”fjerne

usikkerheden om, hvornår den skriftlige dokumentation er færdig-

gjort”

og ligeledes ”lette

Skatteforvaltningens mulighed for kontrol af dokumentationen

og herunder lette udsøgningen”.

•

Både virksomheder og skatteforvaltningen vil formentlig drukne i dokumentation og ad-

ministrative byrder, hvis der med lovforslaget lægges op, at det er virksomhedernes/kon-

cerners samlede TP dokumentation

–

dvs. både Master File og alle Local Country Files,

inkl. alle bilag/appendiks m.v.

–

der skal indsendes.

Side 4/5

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Dansk Erhverv stiller sig naturligvis til rådighed for yderligere bemærkninger.

Med venlig hilsen

Jacob Ravn

Skattepolitisk chef

Side 5/5

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Skatteministeriet

Selskab, Aktionær og Erhverv

Høringssvar er sendt på mail til Kim Lundgaard Hansen, [email protected],

Simon Lind, [email protected] og [email protected]

Høringssvar vedr. ændring af selskabsskatteloven, kildeskattelo-

ven, skatteindberetningsloven, skattekontrolloven og andre love

Kære Kim og Simon

Danske Rederier takker for muligheden for at kommentere på lovforsla-

get, der først og fremmest har fokus på implementering af Skatteundgå-

elsesdirektivet. Danske Rederier har følgende kommentarer:

CFC-beskatning

Danske Rederier henstiller til, at lovgiver i bemærkningerne til lovæn-

dringen bekræfter, at tonnageskatteordningen vedbliver at være gæl-

dende for datterselskaber, der udøver rederivirksomhed, ved opgørelsen

af CFC-indkomsten, sådan som det er bekræftet i bemærkningerne til

L213 (2006-07),

s. 112; ”Datterselskaber,

der udøver rederivirksomhed,

kan opgøre indkomsten efter danske regler, herunder tonnageskattelo-

vens bestemmelser.”

OECD’s anbefalinger

om fast driftssted

Danske Rederier anser det som positivt, at lovforslaget fastholder lig-

ningslovens § 2, stk. 1, litra a, 2. punktum, hvorefter:

Udøvelse af erhverv om bord på et skib med hjemsted her i landet anses

for udøvelse af erhverv med fast driftssted her i landet, såfremt udøvelse

af det pågældende erhverv, hvis det var udført i land, ville blive anset for

udøvelse af erhverv med fast driftssted her i landet.

Transfer pricing (TP)

Myndighederne indfører med lovforslaget en væsentlig skærpelse af

gældende dansk lovgivning for så vidt angår nyt krav om indsendelse af

TP-dokumentation til Skattestyrelsen samtidig med oplysningsskemaet

10. oktober 2019

J.nr. 2019-6665

1/3

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

(tidligere selvangivelsen). TP-dokumentationens omfang er en stor op-

gave for både selskaber og myndigheder. Danske Rederier henstiller til,

at lovgiver overvejer behovet for/nytteværdien af, at der stilles krav til, at

alle

koncerninterne aftaler skal indsendes, når alle transaktionstyper er

beskrevet i Master/Local File, og Skattestyrelsen altid har mulighed for at

spørge om yderligere oplysninger fra selskabet.

I relation til tidsfristen for indsendelse af TP-dokumentationen kan der

være en udfordring i forhold til danske datterselskaber af udenlandske

koncerner. Hvis det indsendelsespligtige selskab eksempelvis er datter-

selskab i en engelsk koncern, vil det engelske moderselskab ikke nød-

vendigvis udarbejde Master File før den lokale deadline i England, der er

den 31. december. Det er alene moderselskabet i koncernen, der er i

besiddelse af de nødvendige oplysninger til at kunne udarbejde en Ma-

ster File. Danske Rederier henstiller til, at lovgiver tager højde for denne

mulige udfordring i lovforslaget.

Endvidere angives som lovens formål at give Skattemyndigheden for-

bedret adgang til at foretage skønsmæssig ansættelse for så vidt angår

koncerninterne transaktioner i tilfælde af, at dokumentationen ikke er

indsendt. Danske Rederier henstiller til, at lovgiver tydeliggør hvori

skønsadgangen for myndighederne ændres, når anden relevant lovgiv-

ning mv. tages i betragtning (eksempelvis forvaltningslov, officialmaksi-

men mv.).

Sluttelig henstiller Danske Rederier til, at lovgiver overvejer, om den ob-

ligatoriske indgivelse af TP-dokumentation bør medføre, at den udvidede

ligningsfrist for kontrollerede transaktioner bortfalder. Erfaringsmæssigt

skyldes det ikke kompleksitet, at TP-sager først afgøres ved udløbet af

den udvidede ligningsfrist, men udelukkende det forhold at Skattemyn-

dighederne først indkalder TP-dokumentationen efter udløbet af den or-

dinære ligningsfrist under henvisning til den udvidede frist. Skattemyn-

digheden vil efter lovforslaget have den nødvendige information til rådig-

hed på selvangivelsestidspunktet til at foretage den nødvendige risiko-

vurdering og sagsudsøgning, hvorfor Danske Rederier vurderer, at der

ikke er behov for en forlænget ligningsfrist til usikkerhed for skatteyder.

2/3

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Danske Rederier står til rådighed for yderligere kommentarer.

Med venlig hilsen

Bjarne Løf Henriksen

Chefkonsulent

Danske Rederier

3/3

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

10. oktober 2019

KED/JCB/SUHB

DI-2019-13867

Skatteministeriets j.nr.: 2019-6665

Skatteministeriet

Nicolai Eigtveds Gade 28

1402 København K

Sendes pr. e-mail:

[email protected]

Høringssvar vedr. udkast til lovforslag om CFC-regler, definition af fast

driftssted, adgang til fradrag for endelige underskud i udenlandske datter-

selskaber, transfer pricing-dokumentation mv.

De seneste år er det lykkedes Danmark samme med mange andre lande i den økonomiske

samarbejdsorganisation OECD og Inclusive Framework at vedtage fælles robuste interna-

tionale skatteregler, eksempelvis i form af regler mod skatteundgåelse (Base Erosion and

Profit Shifting, forkortet BEPS). EU-landene har valgt at implementere flere af disse regler

som EU-direktiver for at opnå mere ens regler. DI bakker klart op om vedtagelse af robu-

ste fælles internationale skatteregler, som EU og Danmark følger. I det omfang landene er

enedes om robuste internationale skatteregler, bør nationale særregler så vidt muligt und-

gås, og kun vedtages hvor der er særligt tungtvejende grunde. Hvis alle lande vedtager

egne særregler, medfører det retsusikkerhed, dobbeltbeskatning og ekstra administrative

byrder, som skader international samhandel, investeringer, jobs og landenes økonomi.

Desuden er nationale særregler især en hindring for de mindre virksomheders udvidelse

af aktivitet til andre lande. For Danmark som et lille eksportorienteret land er fælles in-

ternationale regler særligt vigtigt.

I det følgende er høringssvaret struktureret i disse afsnit:

1. Overordnede bemærkninger til forslaget om CFC-regler og DI’s løsning

1.1 Derfor rammer CFC-forslaget for bredt og upræcist

1.2 Implementeringsrådet anbefaler også at erstatte de eksisterende danske regler

1.3 Vigtigt med sikkerhed for at reglerne ikke er i strid med EU-retten

1.4 Øvrige bemærkninger til lovforslaget

2. Forslaget om justering af definitionen af fast driftssted

3. Forslaget om fradrag for endelige underskud

4. Forslaget om transfer pricing-dokumentation mv.

5. Forslaget om ændring af opbevaringsperiode vedr. indberetning af finansielle konti

6. Forslaget om justering af personkredsen ved bedømmelsen af bestemmende indfly-

delse

7. Forslag om definition af nærtstående i reglerne om truster

*SAG*

*SAGDI-2019-13867*

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

1. Overordnede bemærkninger til forslaget om CFC-regler og DI’s løsning

Det er DI’s opfattelse, at udkastet til lovforslag misforstår konsekvenserne for erhvervsli-

vet af de foreslåede CFC-regler. Efter vores opfattelse, er de foreslåede regler ikke i tråd

med god erhvervspolitik, jf. nærmere nedenfor afsnit 1.1.

CFC-regler adskiller sig fra andre regler mod international skatteundgåelse ved alene at

regulere danske koncerner med udenlandske datterselskaber, og

ikke

udenlandske kon-

cerner med aktivitet i Danmark.

CFC-beskatning indebærer, at danske koncerners datterselskaber i udlandet ud over den

lokale selskabsskat i udlandet også skal betale ekstra dansk selskabsskat op til dansk ni-

veau. Udkastet til lovbemærkninger anfører, at lovforslaget ikke medfører væsentlig eks-

tra beskatning af danske koncerner, men det gælder efter DI’s opfattelse ikke generelt og

er desuden under forudsætning af, at virksomhederne tilpasser deres forretning efter lov-

forslaget, eksempelvis således at aktivitet i udlandet ikke flyttes mellem to lande. Skatte-

reglerne i lovforslaget kan dermed stå i vejen for sunde forretningsmæssige beslutninger.

Lovforslagets regler vil skade et stort antal danske virksomheders konkurrenceevne i ud-

landet og dermed også skade danske koncerners muligheder for opkøb af udenlandske

virksomheder.

Ligeledes anfører lovbemærkningerne, at lovforslaget ikke har væsentlige administrative

konsekvenser for erhvervslivet. Realiteten er imidlertid, at danske koncerner med uden-

landske datterselskaber påføres en væsentlig ekstra administrativ byrde.

Ingen andre lande har så brede CFC-regler, som også omfatter almindelig forretningsak-

tivitet i udenlandske datterselskaber, netop for ikke at skade landets eget erhvervslivs kon-

kurrenceevne i udlandet.

DI og en række virksomheder har været i omfattende dialog med Skatteministeriet om

danske virksomheders forretningsmodeller internationalt. DI kvitterer for de tekniske ju-

steringer, dette har afstedkommet. Desværre blev det allerede i forbindelse med den dia-

log konstateret, at Skatteministeriet ønskede at fastholde en tilgang til CFC-reglerne, som

ingen andre lande har, og som indebærer, at CFC-reglerne helt unødvendigt rammer dan-

ske koncerners udenlandske aktivitet til skade for virksomhedernes internationale kon-

kurrenceevne.

Efter vores opfattelse er det i fælles interesse at have stærke danske koncerner, som også

står stærkt internationalt. Mange internationale koncerner betaler efter de almindelige

internationale skatteregler hovedparten af selskabsskatten i det land, hvor hovedsædet

ligger. Tilsvarende gælder at mange danske koncerner med eksempelvis 95-99 pct. af det

OECD publikationen Tax Effects on Foreign Direct Investment – No. 17 (2007) anfører, s. 29:

“Virtually all OECD countries are willing to accept the basic international competitiveness argu-

ment that a domestic parent company with a foreign subsidiary located in a given host country

to serve markets in that country and possibly other countries should not be subject to current

home country tax on foreign active business profits derived from that location. This argument

has been accepted by most countries for many years, often from the outset when their interna-

tional tax rules were first introduced.”

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

globale salg i udlandet alligevel betaler hovedparten af koncernens samlede globale sel-

skabsskat i Danmark. Svækker man danske koncerners konkurrenceevne i udlandet med

dansk CFC-skat, som udenlandske konkurrenter ikke betaler, er det ikke alene skadeligt

for danske koncerner og danske jobs, men kan også have direkte negative konsekvenser

for det danske selskabsskatteprovenu.

For os at se er løsningen, at lovforslaget ændres således, at de eksisterende

danske CFC-regler erstattes med reglerne i EU-skatteundgåelsesdirektivet

inkl. direktivets bestemmelse om, at CFC-reglerne

”finder ikke anvendelse,

når det kontrollerede udenlandske selskab viderefører en væsentlig økono-

misk aktivitet, der understøttes af personale, udstyr, aktiver og lokaler.”

Det vil medvirke til, at danske koncerner kan konkurrere internationalt på

lige vilkår med andre europæiske koncerner. Det er umiddelbart DI’s vurde-

ring, at en sådan fuld implementering af CFC-reglerne i direktivet ikke vil be-

tyde dansk tab af selskabsskatteprovenu.

Såfremt de aktuelle forhandlinger i OECD om beskatning af digital økonomi

mv. (Søjle 1) og CFC-lignende global minimumsbeskatning mv. (Søjle 2) fører

til vedtagelse af fælles internationale regler, som supplerer eller udvider

CFC-reglerne i EU-direktivet, bakker DI op om, at Danmark også følger disse

regler. Danmark kan imidlertid umuligt forudsige den nærmere udformning

og afgrænsning af OECD-regler om minimumsbeskatning og må derfor af-

vente udfaldet af forhandlingerne indenfor nogle måneder.

1.1 Derfor rammer CFC-forslaget for bredt og upræcist

Efter lovforslaget er udgangspunktet, at danske koncerners datterselskaber og såkaldte

faste driftssteder (udenlandsk aktivitet uden stiftelse af et lokalt selskab) bliver omfattet

af CFC-reglerne, når mere end 1/3 af indkomsten i datterselskabet eller faste driftssted

hidrører fra CFC-aktiver, dvs. immaterielle aktier (f.eks. patenter og varemærker) eller

finansiel indkomst. Det vil som nævnt have den konsekvens, at danske koncerners virk-

somhed i udenlandske datterselskaber eller faste driftssteder i alle lande med lavere sel-

skabsskat end den danske ovenpå den udenlandske selskabsskat pålægges en ekstra dansk

skat op til niveauet for dansk selskabsskat, mens lokale konkurrenter i udlandet ikke på-

lægges skatten.

Lovforslaget tager ikke højde for, at danske virksomheder internationalt set har en høj

andel af indkomsten fra immaterielle aktiver. Det må antages, at det samme gælder dan-

ske koncerners udenlandske datterselskaber og faste driftssteder. Immaterielle aktiver

udgør en stadig større del af virksomhedernes kapital og dermed også af virksomhedernes

afkast af deres kapital. Forbruget af immaterielle rettigheder udgør i 2017 mere end 25

pct. af alt forbrug af kapital i de private virksomheder i Danmark. For industrien er ande-

len på mere end 60 pct. For medicinalindustrien nærmer andelen sig 90 pct. For indu-

strien kan hovedparten af kapitalafkastet dermed henføres til immaterielle aktiver.

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Immaterielle rettigheder som andel af alle aktiver

Målt på mængden af forbrugt kapital i årets priser

Pct.

Kilde: Danmarks Statistik

Private erhverv

Industri

Erhverv med en høj grad af immaterielle aktiver bidrager med omkring 90 pct. af EU's

handel samt en væsentlig del af beskæftigelsen og BNP.

Forslaget til CFC-regler rammer således som udgangspunkt danske industrivirksomheder

og andre virksomheder med omfattende forskning og udvikling. Det erkender lovbemærk-

ningerne da også, jf. s. 21:

”For koncerner, hvis virksomhed i betydeligt omfang er baseret

på udnyttelse af koncernens egne immaterielle aktiver, ville den foreslåede udvidelse af

definitionen af CFC-indkomst isoleret set kunne medføre en beskatning, der ikke kan an-

ses for nødvendig med henblik på, at CFC-reglerne kan opfylde sin funktion som værn

mod flytning af mobile indkomster til lande med lavere beskatning.”

Lovforslaget formulerer en række undtagelser med henblik på at målrette reglerne. En

undtagelse er, at CFC-beskatning begrænses til tilfælde, hvor indkomst fra immaterielle

aktiver kan henføres til immaterielle aktiver, der ved overdragelse har ændret beskat-

ningssted. Det vil eksempelvis betyde, at en dansk koncern, som af forretningsmæssig

grunde flytter aktivitet fra et datterselskab i Polen til et datterselskab Tjekkiet, kan blive

omfattet af CFC-beskatning. Det samme gælder ved flytning mellem alle andre lande. Lov-

forslaget underkender, at danske koncerner kan have gode forretningsmæssig grunde til

at flytte aktivitet mellem datterselskaber i forskellige lande, eksempelvis efter opkøb af

virksomhed for at indpasse i koncernens øvrige aktivitet eller som led i løbende forret-

ningsmæssig optimering. Det er kendetegnende for førende danske koncerner, som står

stærkt internationalt, at der foretages en løbende optimering.

Ligeledes formulerer lovforslaget undtagelser om, at egen-oparbejdede immaterielle akti-

ver og immaterielle aktiver oparbejdet ved kontraktsforskning fra uafhængige tredjepar-

ter ikke er omfattet af CFC-reglerne. Det betyder imidlertid, at danske koncerner bliver

omfattet af CFC-reglerne, hvis forskningen er udarbejdet af koncernforbundne selskaber

i andre lande. Dette uanset at transfer pricing-reglerne betyder, at der ved køb af forskning

Der kan henvises til BusinessEuropes udgivelse

Intellectual property - Priorities for the next in-

stitutional cycle,

www.businesseurope.eu/sites/buseur/files/media/reports_and_studies/sep-

tember_2019_-_intellectual_property_priorities.pdf

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

fra koncernforbundne selskaber skal betales de samme priser som til uafhængige tredje-

parter. Lovforslaget underkender dermed, at danske koncerner kan have gode forret-

ningsmæssige grunde til at samle forskning i et eller flere koncernselskaber.

Lovforslaget formulerer også en undtagelse om, at afkast fra selskaber, som den danske

koncern køber fra en uafhængig sælger, som udgangspunkt ikke beskattes som CFC-

indkomst. Der sættes dog en begrænsning på, at denne undtagelse ikke gælder, hvis mere

end 50 pct. af det købte selskabs aktiver er CFC-aktiver, dvs. immaterielle og finansielle

aktiver. Opkøbte videnstunge virksomheder med omfattende forskning og udvikling, kan

således være omfattet af CFC-reglerne. Også opkøbt aktivitet kan blive omfattet af CFC-

beskatning, hvis aktiviteten efterfølgende flyttes til et andet land som nævnt ovenfor. Lov-

bemærkningerne anfører s. 23, at undtagelsen vedrørende opkøb af virksomhed med højst

50 pct. CFC-aktiver vil finde anvendelse i ”alle” tilfælde, hvor der ikke i særlig grad er

indikationer for, at mobil indkomst inden opkøbet er flyttet til det pågældende selskab

med henblik på skatteundgåelse. Som vist er denne antagelse ikke korrekt, idet opkøbt

videnstunge virksomheder med omfattende forskning og udvikling, kan være omfattet af

CFC-reglerne. Supplerende bemærkes, at så længe den købte aktivitet ikke er flyttet ud fra

Danmark, ses ikke grundlag for at sætte en øvre grænse for andelen af immaterielle og

finansielle aktiver.

De andre EU-lande, der - ligesom lovforslaget lægger op til at Danmark gør - følger EU-

skatteundgåelsesdirektivets brede CFC-regel (Artikel 7 stk. 2, litra a), følger i modsætning

til Danmark også EU-skatteundgåelsesdirektivets mere robuste undtagelse for virksom-

hed i datterselskaber, der viderefører en væsentlig økonomisk aktivitet, der understøttes

af personale, udstyr, aktiver og lokaler.

Den ovenstående gennemgang viser, at tilgangen

i udkastet til lovforslag med vedtagelse af brede CFC-regler, som derefter søges målrettet

igennem smallere danske undtagelser, bliver meget kompleks og påfører danske koncer-

ners udenlandske datterselskaber og faste driftssteder omfattende administrative byrder

og konkurrenceforvridende ekstra skat.

1.2 Implementeringsrådet anbefaler også at erstatte de eksisterende danske

regler med CFC-reglerne i EU-direktivet

Implementeringsrådet vedtog allerede på et møde den 14. marts 2017 følgende:

”Implementeringsrådet anbefaler overordnet, at Danmark så vidt muligt bør følge di-

rektivet og ikke indføre eller beholde danske særregler, der går længere end direktivet.

Dette vil styrke virksomhedernes retssikkerhed, begrænse de ekstra administrative byr-

der samt minimere risikoen for tvister og dobbeltbeskatning. Ved implementeringen bør

Skatteministeriet være særligt opmærksom på følgende punkter:

Implementeringen af direktivet er af meget væsentlig betydning for danske virksomhe-

der. […]

Der henvises til oversigt vedrørende landenes afgrænsning af CFC-reglerne i Tax Foundations

International Tax Competitiveness Index 2019, s. 52, https://taxfoundation.org/2019-internatio-

nal-index/

https://star.dk/om-styrelsen/raad/implementeringsraadet/indsatsomraader/2017/moede-

1/anbefaling-140317-bekaempelse-af-metoder-til-skatteundgaaelse-eu-regulering/

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

[…] Eventuelle lempelser af de eksisterende danske regler må ses i sammenhæng med,

at nogle elementer i direktivet er mere restriktive end de gældende danske værnsregler,

mens andre elementer er mindre restriktive.

[…]

Endelig anbefaler Implementeringsrådet, at det undersøges, hvordan direktivet bliver

implementeret i andre lande. Dette er en øvelse, der bør sikre en større grad af ensartet-

hed i reglerne, og under alle omstændigheder bør man ikke pålægge dansk erhvervsliv

yderligere byrder i forhold til nabolandene. ATAD (direktivet) bør samtidig ses som en

mulighed for at rydde op i de mange nationale danske værnsregler, således at man i

Danmark ikke går videre, end direktivet lægger op til. Med indførslen af en GAAR (Ge-

neral Anti Avoidance Rule) bør der samtidig ikke være behov for alle de specielle værns-

regler.”

Skatteministeriet anfører i brev af 16. maj 2018 til Implementeringsrådets formand, Paul

Mollerup, at

”Det er tilstræbt, at der laves så få ændringer af eksisterende skattelovgiv-

ning som muligt.”

I notat af 16. maj 2018 om implementering af skatteundgåelsesdirekti-

vet anfører Skatteministeriet,

”Det er tilstræbt, at ændringerne af det eksisterende regel-

sæt holdes på et minimum. Formålet hermed er at gøre implementeringen af direktivet

mindst mulig kompleks.”

Til dette svarer Implementeringsrådet i et brev af 7. juni 2018:

”Det synes at være en forspildt mulighed, at Skatteministeriet ikke lægger op til mere

tilbundsgående forenklinger eller standardisering af de danske regler. Fokus bør ikke

være på at gøre implementeringen enkel, men på at gøre de fremadrettede regler enkle

og standardiserede.”

Så vidt det er DI bekendt, er der ingen andre lande, der tilnærmelsesvist implementerer

reglerne som Danmark.

1.3 Vigtigt med sikkerhed for at reglerne ikke er i strid med EU-retten

Der er rejst spørgsmål om, at CFC-reglerne i lovforslaget kan være i strid med den EU-

traktatsikrede frie etableringsret og EU-reglerne om forskelsbehandling mv. I EU-

skatteundgåelsesdirektivet anføres i præamblens punkt (12):

“… Af hensyn til de grundlæggende frihedsrettigheder bør indkomstkategorierne kom-

bineres med en substansundtagelse, der tager sigte på i Unionen at begrænse reglernes

virkninger til tilfælde, hvor CFC ikke viderefører en væsentlig økonomisk aktivitet. Det

er vigtigt, at skatteforvaltninger og skattesubjekter samarbejder om at samle de rele-

vante oplysninger om faktiske forhold og omstændigheder for at afgøre, om fritagelses-

reglen skal finde anvendelse. Det bør være acceptabelt, at medlemsstaterne i forbindelse

med gennemførelse af CFC-reglerne i deres nationale lovgivning anvender hvide, grå

eller sorte lister over tredjelande, som er opstillet på grundlag af visse kriterier i dette

direktiv og kan omfatte selskabsskatteniveau, eller anvender hvide lister over medlems-

stater, som er opstillet på dette grundlag.”

Lovbemærkningerne (s. 17-18) henviser til OECD-rapport om det 3. handlingspunkt i

BEPS-projektet ”Designing Effective Controlled Foreign Company Rules”

og anfører

uden forbehold, at

”Rapporten nævner, at EU-lande kan sikre overholdelse af EU-retten

www.oecd.org/tax/beps/designing-effective-controlled-foreign-company-rules-action-3-2015-

final-report-9789264241152-en.htm

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

på flere måder. En af disse er at sikre, at der ikke er forskelsbehandling mellem datter-

selskaber i andre EU-lande og nationale datterselskaber.”

OECD-rapporten tager imidlertid klare forbehold vedrørende den danske tilgang i

lovforslaget:

”… if a CFC rule treats domestic subsidiaries the same as cross-border sub-

sidiaries, it

arguably should

not be treated as discriminatory under the case law of

the ECJ …”

(fed skrift tilføjet). Både ”arguably” og ”should” er udtryk for forbehold, og

vedrørende udtrykket ”should” er der fast praksis herom særligt vedrørende skatteretlige

vurderinger.

Hertil kommer, at OECD-rapportens note 14 nævner Danmark som eneste

tilfælde, hvor et land har valgt, at CFC-reglerne også skal gælde danske datterselskaber

for at kunne argumentere, at der ikke er forskelsbehandling af EU-datterselskaber i strid

med EU-retten.

At erstatter de eksisterende danske CFC-regler med CFC-reglerne i EU-direktivet, inkl.

bestemmelsen om at CFC-reglerne

”ikke anvendelse, når det kontrollerede udenlandske

selskab viderefører en væsentlig økonomisk aktivitet, der understøttes af personale, ud-

styr, aktiver og lokaler”

vil være den oplagte måde at opnå sikkerhed for, at de danske

regler er i overensstemmelse med EU-retten. Hvis det politisk måtte ønskes grundlæg-

gende at fastholde lovforslaget i den nuværende form, opfordrer DI til, at Danmark før

fremsættelse af lovforslaget indgår i en dialog med EU-Kommissionen om de foreslåede

danske regler med henblik på at opnå en højere grad af vished for, at de danske regler er

holdbare og ikke risikerer at blive underkendt af EU-Domstolen som i strid med EU-

retten.

1.4 Øvrige bemærkninger til lovforslaget

Ud over det ovenfor anførte, har DI også følgende mere tekniske bemærkninger, der tager

udgangspunkt i det foreliggende udkast til lovforslag.

Lovforslagets regler afspejler ikke, at immaterielle aktiver har væsentligt forskellige egen-

skaber. Danske koncerner med virksomhed i høj grad baseret på varemærker påpeger, at

lovforslaget ikke tager højde for den væsentligt anderledes forretningsmæssig natur af va-

remærker i forhold til patenter.

Lovforslagets regler om skattemæssige indgangsværdier bør ændres eller suppleres af reg-

ler om at virksomhederne kan vælge, at de omhandlede immaterielle aktiver i stedet for

at give ret til afskrivning ikke behandles som CFC-aktiver. Reglen i lovforlagets § 8 om, at

de omhandlede immaterielle aktiver omfattet af 1. pkt. anses for afskrevet maksimalt er

uhensigtsmæssig i de tilfælde, hvor et omfattet immaterielt aktiv endnu ikke er færdigud-

viklet til kommerciel brug og derfor endnu ikke genererer indkomst.

Vedrørende lovforslagets § 1, nr. 14 – stk. 5 nr. 6-7 bør det præciseres, at der ved beskat-

ningen af indkomst fra finansiel leasing også er fradrag for omkostninger relateret til den

finansielle leasing, herunder eventuelle omkostninger ved back-to-back leasing. Dette

selvom der vedrørende omkostningernes fradragsret kun henviser til indkomst i nr. 1-5.

A “should” opinion" suggests a reasonably high level of confidence that the position will be sus-

tained but allows for a not insignificant risk of being wrong, https://taxassociate.word-

press.com/2014/06/12/tax-opinion-practice/

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Vedrørende lovforslagets § 1, nr. 19 ny stk. 16 (side 99) om valg af opgørelsesmetode for

CFC-indkomst fremgår det at forslagets 4. pkt., at det er det ultimative moderselskab der

vælger metode. Det kan læses som øverste CFC-selskab, men kan også læses som admini-

strationsselskabet. Afhængigt af hvordan det læses, kan konsekvensen være, at det fælles

moderselskab skal bestemme hvilken metode der skal anvendes til opgørelsen af CFC-

indkomsten i eksempelvis to underliggende CFC-moderselskaber. Dette er kommercielt

og administrativt uhensigtsmæssigt i store koncerner og det bør derfor i bemærkningerne

til loven præciseres/bekræftes, at der er tale om det ultimative CFC-moderselskab altså

skattesubjektet for CFC-beskatningen.

Vedrørende lovforslagets § 1, nr. 19 om nyt stk. 18, bør begrænsningen på 50 pct. CFC-

aktier fjernes idet den ikke kan begrundes i CFC-reglernes formål.

2. Forslaget om justering af definitionen af fast driftssted

Allerede før lovforslaget oplever internationale virksomheder en klar tendens, hvor lan-

dene fortolker fast driftssted-begrebet bredere uden en koordineret tilgang. Det betyder,

at internationale virksomheder allerede oplever betydelige udfordringer med, at lande

mere eller mindre vilkårligt gør gældende, at virksomhederne har fast driftssted i landet

med den konsekvens, at virksomheden skal indgive oplysningsskema/selvangivelse i lan-

det og eventuelt betale selskabsskat af den lokale aktivitet. For virksomhederne betyder

det retsusikkerhed, øgede administrative byrder og flere sager om dobbeltbeskatning.

Lovforslaget udvider det hidtidige danske fast driftssted-begrebet med udgangspunkt i

den seneste opdatering af OECD’s modeloverenskomst. Det giver intern hjemmel i dansk

ret til at anvende disse regler om fast driftssted i det omfang de folkeretlige dobbeltbe-

skatningsoverenskomsterne (DBO’erne) tillader det. Som nævnt i bemærkningerne, har

Danmark ratificeret den såkaldte multilaterale konvention (Multilateral Instrument, for-

kortet MLI), som indebærer en tilpasning af visse DBO’er. DI har bakket op om den

nævnte ratifikation af MLI’en set i sammenhæng med en samtidig udvidelse af reglerne

om obligatorisk voldgift, som styrker mulighederne for løsning af sager om dobbeltbeskat-

ning.

DI bakker op om, at Danmark følger den internationale standard i OECD’s modeloverens-

komst og bakker derfor op om den foreslåede lovændring.

3. Forslaget om fradrag for endelige underskud

Udkastet til lovforslag lægger op til som opfølgning på EU-Domstolens dom i sag C-

650/16, Bevola og Jens W. Trock at indføre adgang til, at danske selskaber og foreninger

mv., der ikke er omfattet af international sambeskatning, kan fradrage endelige under-

skud i udenlandske datterselskaber, henholdsvis direkte ejede og visse indirekte ejede dat-

terselskaber, og endelige underskud i faste driftssteder. Endvidere foreslås det at indføre

adgang til, at danske selskaber og foreninger mv., der ikke er omfattet af international

sambeskatning, kan fradrage endelige underskud vedrørende fast ejendom, der er belig-

gende i udlandet. Derudover foreslås det at indføre en særskilt adgang til, at danske for-

eninger mv. og danske fonde mv. kan fradrage endelige underskud i udenlandske faste

driftssteder og endelige underskud vedrørende fast ejendom, der er beliggende i udlandet.

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

DI bakker op om, at de danske regler bringes i overensstemmelse med EU-retten i henhold

til EU-Domstolens praksis.

Kravet, om at underskuddet kunne være anvendt efter selskabsskattelovens § 31 A, giver

umiddelbart anledning til bekymring. Målet bør være, at der gives fradrag for underskud

i samme grad, som var underskuddet opstået i et dansk datterselskab.

4. Forslaget om transfer pricing-dokumentation mv.

Fremrykning af tidspunktet for indsendelse af transfer pricing-dokumentation

Efter udkastet til lovforslag skal transfer pricing-dokumentationen ikke længere først ind-

gives efter anmodning fra skatteforvaltningen med 60 dages frist, men skal generelt ind-

gives sammen med oplysningsskemaet (selvangivelsen).

Det er DI’s opfattelse, at dette krav er forbundet med en væsentlig ekstra administrativ

byrde for virksomhederne. Hertil kommer en bekymring for, at transfer pricing-doku-

mentation generelt omfatter særdeles forretningsfølsomme oplysninger, som kan være

ekstra kritiske at afgive på et tidligere tidspunkt. Der er desuden udtrykt bekymring for,

at disse oplysninger mere generelt (i videre omfang) på det tidligere tidspunkt, mens op-

lysningerne stadig er særligt aktuelle og dermed forretningsfølsomme, kan blive udvekslet

fra de danske skattemyndigheder til myndighederne i andre lande.

En mere lavpraktisk observation er, at i tilfælde hvor danske selskaber ejes af et uden-

landsk moderselskab, foreligger der ikke nødvendigvis en masterfile på oplysningstids-

punktet på grund af senere frist i udlandet. Såfremt forslaget fremmes, vil det derfor være

relevant at forlænge de danske frister for indgivelse af oplysningsskema (selvangivelse)

eksempelvis til 12 måneder og samtidig koordinere med fristerne for indgivelse af land for

land-rapport, jf. skattekontrollovens § 48, stk. 2.

DI ser ikke noget væsentligt behov for at fremrykke fristen for indsendelse af transfer pri-

cing-dokumentationen og anmoder om, at forslaget skrinlægges.

Reglerne for skønsmæssig skatteansættelse

Efter lovudkastet foreslås det tydeliggjort, at der kan foretages en skønsmæssig ansættelse

af skattemyndighederne i transfer pricing-sager, hvis den særlige transfer pricing-doku-

mentation ikke er udarbejdet rettidigt, dvs. senest ved udløbet af oplysningsfristen. Uan-

set om den skattepligtige efterfølgende udarbejder supplerende dokumentation, har skat-

teforvaltningen ifølge lovbemærkningerne derfor mulighed for at foretage en skønsmæs-

sig ansættelse.

Efter DI’s opfattelse, bør den tidsmæssige fremrykkelse af fristen for indlevering af trans-

fer pricing-dokumentationen ikke påvirke kravene til en skønsmæssig ansættelse. Hvor-

vidt skattemyndighederne kan foretage en skønsmæssig ansættelse bør i overensstem-

melse med de almindelige forvaltningsretlige principper afhænge af de oplysninger, skat-

temyndighederne har adgang til på det tidspunkt, hvor afgørelsen træffes.

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Såfremt hensigten med lovforslaget er at vedtage regler på skatteområdet, som fraviger de

almindelige forvaltningsretlige principper, bør konsekvenserne heraf undersøges og be-

skrives nærmere, herunder i forhold til betydningen i en eventuel administrativ klagesag

eller ved prøvelse for domstolene.

Udvidet ligningsfrist mv.

Hvis lovgivningen ændres, så skattemyndighederne er i besiddelse af den fulde transfer

pricing-dokumentation allerede på tidspunktet for virksomhedernes indgivelse af oplys-

ningsskema (selvangivelse), bør den særligt forlængede ligningsfrist, jf. skatteforvalt-

ningslovens § 26, stk. 5, ophæves eller forkortes. Virksomheder har oplyst, at erfaringen

er, at skattemyndighederne først indkalder transfer pricing-dokumentationen efter udlø-

bet af den ordinære ligningsfrist og derfor ikke brugere længere tid på selve sagsbehand-

lingen af disse sager.

Ophævelse af dokumentationskrav vedrørende rent danske transaktioner

Efter EU-Domstolens dom C-382/16 Hornbach-Baumarkt har DI overfor Skatteministe-

riet foreslået, at reglerne om transfer pricing-dokumentation vedrørende rent danske

transaktioner som udgangspunkt ophæves, således at krav om dokumentation vedrørende

rent danske transaktioner begrænses til de få særlige tilfælde, hvor det er relevant. DI op-

fordre til, at denne regelændring medtages i lovforslaget.

Kontrollerede transaktioner, der i omfang og hyppighed er uvæsentlige

Det følger af skattekontrollovens § 39, stk. 2, at

”Den skattepligtige skal ikke udarbejde

skriftlig dokumentation for kontrollerede transaktioner, der i omfang og hyppighed er

uvæsentlige.”

DI foreslår, at Danmark på linje med Sverige

lovgiver om, at danske selskaber med kon-

trollerede transaktioner under 5 mio. kr. anses for uvæsentlige i forhold til skattekontrol-

lovens § 39, stk. 2.

5. Forslaget om ændring af opbevaringsperiode vedr. indberetning af finan-

sielle konti

Efter skatteindberetningslovens § 22 kan skatteministeren fastsætte regler om identifika-

tion og automatisk indberetning af finansielle konti til Skatteforvaltningen. Bestemmel-

sen sikrer, at Danmark gennem udstedelse af nærmere regler herom kan leve op til

OECD’s fælles indberetningsstandard (Common Reporting Standard) og den såkaldte

FATCA-aftale mellem Danmark og USA om automatisk indberetning af finansielle konti

med tilknytning til andre lande til skattemyndighederne i det finansielle instituts eget

hjemland og udveksling af de indberettede oplysninger mellem landenes skattemyndig-

heder.

Udkastet til lovforslag lægger op til, at de danske regler bringes i overensstemmelse med

de internationale standarder. Det foreslås således, at grundlaget for indberetningen af fi-

nansielle konti med tilknytning til udlandet skal opbevares i 5 år regnet fra udløbet af

indberetningsfristen.

www.ey.com/gl/en/services/tax/international-tax/alert--sweden-proposes-implementation-of-

oecd-standard-for-transfer-pricing-documentation-and-automatic-exchange-of-cbc-reports

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

DI bakker op om, at de danske regler bringes i overensstemmelse med internationale stan-

darder.

6. Forslaget om justering af personkredsen ved bedømmelsen af bestem-

mende indflydelse

Forslaget giver ikke DI anledning til bemærkninger.

7. Forslaget om definition af nærtstående i reglerne om truster

Forslaget giver ikke DI anledning til bemærkninger

Såfremt de ovenstående bemærkninger giver til anledning til spørgsmål, står vi naturligvis

til rådighed.

Med venlig hilsen

Kent Damsgaard

Direktør

Sune Hein Bertelsen

Seniorchefkonsulent, advokat

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Lovgivning og økonomi ([email protected]), Kim Lundgaard Hansen ([email protected]), Simon Lind ([email protected])

1 - ERST Høring ([email protected])

Erhvervsstyrelsens høringssvar vedr. lov om ændring af selskabsskatteloven, kildeskatteloven, skatteindberetningsloven,

skattekontrolloven og forskellige andre love(ERST Sagsnr: 2019 - 12758)

Sendt:

09-10-2019 14:48:16

Til:

Fra:

Titel:

Kære Skatteministeriet

Erhvervsstyrelsen har modtaget høring vedr. lov om ændring af selskabsskatteloven, kildeskatteloven,

skatteindberetningsloven, skattekontrolloven og forskellige andre love.

Erhvervsstyrelsens Team Effektiv Regulering (TER) har modtaget lovforslaget i høring.

TER har følgende vurdering af forslagets administrative konsekvenser for erhvervslivet samt bemærkninger til Skatteministeriets

vurdering af principperne for agil erhvervsrettet regulering.

Administrative konsekvenser

TER har følgende bemærkninger om de administrative konsekvenser for erhvervslivet.

TER vurderer, at lovforslaget medfører administrative konsekvenser for erhvervslivet. Disse konsekvenser vurderes at være under 4

mio. kr. årligt, hvorfor de ikke kvantificeres nærmere.

Principper for agil erhvervsrettet regulering

TER har følgende bemærkninger om Skatteministeriets vurdering af principperne for agil erhvervsrettet regulering.

TER har i forbindelse med præhøringen af lovforslaget afgivet bemærkninger til Skatteministeriets vurdering af efterlevelsen af

principperne for agil erhvervsrettet regulering. TER har ingen yderligere bemærkninger.

TER har noteret sig, at Skatteministeriet ikke har indsat vurderingen af efterlevelsen af de agile principper for erhvervsrettet

regulering i afsnittet

Økonomiske og administrative konsekvenser for erhvervslivet

i de almindelige bemærkninger til lovforslaget.

TER skal minde om, at Skatteministeriets vurdering af principperne skal fremgå af de almindelige bemærkninger ved den offentlige

høring og ved lovforslagets fremsættelse. TER opfordrer derfor Skatteministeriet til at indsætte vurderingen i lovbemærkningerne

forud for fremsættelsen. For yderligere information se Vejledning om principper for agil erhvervsrettet regulering, der kan findes på

Erhvervsstyrelsens hjemmeside.

Kontaktperson vedr. ovenstående bemærkninger:

Nicolaj Sylvester Brarup

Fuldmægtig

Tlf. direkte: 35 29 16 96

E-post: [email protected]

Med venlig hilsen

Anne-Sofie Secher

Stud.jur.

ERHVERVSSTYRELSEN

JURA

Dahlerups Pakhus

Langelinie Allé 17

2100 København Ø

Telefon: +45 35291000

Direkte: +45 35291289

E-mail: [email protected]

www.erhvervsstyrelsen.dk

ERHVERVSMINISTERIET

Erhvervsstyrelsen er ansvarlig for behandlingen af de personoplysninger, vi modtager om dig. Læs mere om formål og lovgrundlag for

databehandlingen på erhvervsstyrelsen.dk.

Hvis du sender følsomme oplysninger, opfordrer vi til, at du bruger din digitale postkasse på Virk.

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Skatteministeriet

Departementet

Nicolai Eigtveds Gade 28

1402 København K

Att.

[email protected], [email protected], [email protected]

Bemærkninger til lovforslagsudkast vedrørende CFC-regler og

om fast driftssted mfl. ændringer

Forsikring & Pension har modtaget lovforslagsudkast om implementering af skat-

teundgåelsesdirektivets minimumskrav til medlemsstaternes CFC-regler, juste-

ring af definitionen af fast driftssted, fradrag for endelige underskud i udenlandske

datterselskaber mfl. ændringer i høring.

Vi har noteret os, at forslaget om implementering af OECD’s anbefalinger om fast

driftssted ikke ændrer ved, at aktiviteter i form af investeringer i aktier og i form

at erhvervelse af fordringer, gæld og finansielle kontrakter omfattet af kursge-

vinstloven fortsat kun skal anses for udøvelse af erhverv i relation til bestemmel-

sen om fast driftssted, når aktiviteterne udgør næringsvirksomhed, jf. den gæl-

dende SEL § 2, stk. 7 (indsat ved Lov nr. 725 af 8. juni 2018), der nu foreslås

videreført uændret som SEL § 2, stk. 6.

Vi afgiver ikke bemærkninger på lovforslagsudkastets øvrige elementer.

10.10.2019

Forsikring & Pension

Philip Heymans Allé 1

2900 Hellerup

Tlf.:

41 91 91 91

[email protected]

www.forsikringogpension.dk

Torsten Schiøler

Chefkonsulent, cand. polit.

Dir.

41 91 90 94

[email protected]

Vores ref.

Sagsnr.

DokID

Tsc

GES-2009-00202

390575

Med venlig hilsen

Torsten Schiøler

Brancheorganisation

for forsikringsselskaber

og pensionskasser

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Skatteministeriet

Nicolai Eigtveds Gade 28

1402 København K

9. oktober 2019

For sla g t il lov om æ ndr ing a f se lsk a bssk a t t e love n,

k ilde sk a t t e love n, sk a t t e indbe r e t nin gslove n,

sk a t t e k ont r olloven og for sk e llige a ndr e love

Skatteministeriet har den 12. september 2019 fremsendt ovennævnte forslag til

FSR – danske revisorer med anmodning om bemærkninger.

FSR – danske revisorer

Kronprinsessegade 8

DK - 1306 København K

Telefon +45 3393 9191

[email protected]

www.fsr.dk

CVR. 55 09 72 16

Danske Bank

Reg. 9541

Konto nr. 2500102295

FSR – danske revisorer har gennemgået forslaget, og vi skal i det følgende anføre

vores bemærkninger hertil. Vores bemærkninger er opdelt i hhv.

1. Ændringer til CFC-reglerne

2. Ændringer til reglerne om underskud i datterselskaber eller faste

driftssteder

3. Ændringer til reglerne om fast driftssted

4. Ændringerne til transfer pricing-reglerne

1 .1 .

Æn dr in ger n e t il CFC- r e gle r n e

I n dle dn in g

FSR - danske revisorer vil gerne kvittere for, at Skatteministeriet har imødekommet

nogle af de bekymringer, som blev udtrykt i forbindelse med behandlingen af L 28 i

2018.

1 .2 .

Ge n e r e lle be m æ r k n in ge r

FSR – danske revisorer er af den opfattelse, at det foreslåede regelsæt på CFC-

området er kompliceret og indebærer stor risiko for, at danske virksomheder vil

begå fejl på grund af reglernes kompleksitet og i visse tilfælde skønsmæssige

karakter (udsondringen af anden indkomst).

FSR – danske revisorer finder det positivt, at reglernes anvendelsesområde søges

målrettet, således at tilfælde, der ligger uden for formålet med at sikre beskatning

af mobile indkomster, undtages. Efter vores opfattelse bør reglernes

anvendelsesområde dog begrænses yderligere.

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Side 2

Som det angives i lovudkastets indledende bemærkninger, har implementeringen

til formål at sikre, at ”der i moderselskabets hjemland sker beskatning af værdier,

der er skabt i hjemlandet.” – altså værdier, som er skabt i Danmark. De foreslåede

regler er imidlertid formuleret sådan, at værdier, der skabt i andre lande end

Danmark også skal undergives dansk beskatning, hvilket går videre end hensynet

til dansk beskatning kræver.

Efter FSR – danske revisorers opfattelse kunne det i stedet vælges at

implementere den undtagelsesregel, der følger af direktivet, nemlig ”substans-

testen”.

Ved at implementere en ”substanstest” vil et selskab med reelle

forretningsmæssige aktiviteter i udlandet ikke blive beskattet i DK. Disse tilfælde

vil jo netop ligge uden for det formål, som de danske CFC-regler skal varetage, da

en ”substanstest” kun vil beskatte reel CFC-indkomst i DK. Indsættelse af

direktivets ”substanstest” vil endvidere have den fordel, at danske koncerner får

de samme betingelser at opererer på, som deres konkurrenter i andre EU-lande,

der har eller planlægger at implementere ”substanstesten”.

1 .3 .

Spe cifik k e be m æ r k n in ge r

1 .3 .1 . D e finit ione n a f e t CFC- se lsk a b

Det foreslås, at CFC-datterselskabet ikke længere defineres som et ”selskab eller

forening”, men som et ”selvstændigt skattesubjekt”. Ændringen medfører ifølge

lovudkastet, at en trust eller en selvejende institution også omfattes, ”hvis

moderselskabet har ret til mere end halvdelen af overskuddet i trusten eller den

selvejende institution”.

Da CFC-selskabet skal være et selvstændigt skattesubjekt, må foreningen/den

selvejende institution, som risikerer dansk CFC-beskatning, opfylde de danske

regler for at kunne anses for en fond, det vil bl.a. sige, at midlerne er

uigenkaldeligt udskilt til fonden.

FSR – danske revisorer vil gerne bede Skatteministeriet uddybe, hvordan har et

dansk moderselskab i disse tilfælde ret til halvdelen af overskuddet fra fonden? Vil

betingelsen kun gælde de år, hvor fonden eventuelt udlodder til moderselskabet?

Vil betingelsen endvidere kun skulle måles i forhold til udlodninger, der foretages

af overskuddet og således ikke af udlodninger, der tages fra egenkapitalen?

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Side 3

Skatteministeriet opfordres til at give nogle eksempler på, hvornår et dansk

selskab har ret til 50 pct. af overskuddet fra en trust eller en selvejende

institution?

1 .3 .2 . N e dbr inge lse a f e j e r a nde l i r e la t ion t il indk om st be t inge lse n i SEL

§ 3 2 , st k . 1

Af det forslåede § 32, stk. 1, nr. 1, 4. pkt. om indkomstbetingelsen følger også, at

hvis moderselskabet nedbringer sin direkte eller indirekte ejerandel i

datterselskabet, da skal der medregnes den indkomst, som datterselskabet ville

have oppebåret, hvis moderselskabet havde afstået samtlige aktiver og passiver.

Modsat hvad der fremgår af SEL § 32, stk. 10, 1. pkt. angives det ikke i § 32, stk. 1,

nr. 1. 4. pkt., at afståelsen skal være anset for sket til handelsværdien. Betyder det,

at der er en forskel mellem de to bestemmelser?

Som bestemmelsen i den forslåede § 32, stk. 1, nr. 4, er formuleret, fremgår det, at

hvis moderselskabet direkte eller indirekte nedbringer sin ejerandel, da skal der

ved opgørelsen af indkomstbetingelsen ”medregnes den indkomst, som

datterselskabet ville have oppebåret, hvis det havde afstået samtlige aktiver og

passiver på samme tidspunkt”. Heraf synes det således ikke muligt at begrænse

beskatningen til CFC-aktiverne.

Bemærkningerne til den foreslåede bestemmelse giver dog det modsatte indtryk.

Heraf følger således, at det præciseres, at det er ”samtlige aktiver og passiver, hvis

afkast er CFC-indkomst”, der skal anses for afstået.

Bemærkningerne fortsætter imidlertid herefter med at nævne, at hvis der sker

nedbringelse af ejerandelen – altså den samme udløsende begivenhed som

ovenfor – da ”medregnes tillige avancer og tab på ikke-CFC-aktiver”. Her er vi altså

tilbage til det, som følger af lovteksten, nemlig at det forudsættes, at det er

avancer og tab på samtlige aktiver og passiver – CFC eller ej – der skal anses for

afstået med deraf følgende avancer og tab, der skal medtages ved opgørelsen af

indkomstbetingelsen.

Beskrivelsen af indholdet af den foreslåede bestemmelse i bemærkningerne

forekommer derfor i modstrid med ordlyden af bestemmelsen.

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

FSR – danske revisorer vil gerne opfordre Skatteministeriet til at indføje i

bestemmelse, at reglerne i SEL § 32, stk. 10, 2.-8. pkt., finder anvendelse, når et

moderselskab nedbringer sin ejerandel, jf. den foreslåede § 32, stk. 1, nr. 1, 5. pkt.

FSR – danske revisorer vil også gerne opfordrer til, at bemærkningerne indeholder

en beskrivelse af konsekvenserne heraf.

FSR – danske revisorer skal i den forbindelse bede Skatteministeriet bekræfte, at

aktiver og passiver ikke skal anses for afstået i forhold til indkomstbetingelsen, hvis

nedbringelsen af ejerandelen skyldes overdragelser til nærtstående, jf. LL § 16 H

eller et sambeskattet selskab, jf. SEL § 31?

Skatteministeriet bedes endvidere bekræfte, at såfremt moderselskabet efter det

foreslåede SEL § 32, stk. 15, har valgt kun at medregne indkomst af CFC-aktiver, da

vil det alene være CFC-aktiver, der skal anses for afstået ved nedbringelse af

moderselskabets ejerandel i relation til indkomstbetingelsen i SEL § 32, stk. 1, nr.

1 .3 .3 . Undt a ge lse for fina nsie lle se lsk a be r

Side 4

I relation til finansielle selskaber foreslås det, at den eksisterende adgang til at

anmode Skatterådet om fritagelse for CFC-reglerne ændres til en generel

objektiveret adgang, hvor kriterierne for fritagelse fra CFC-beskatning således er

fastsat i loven.

Der synes ikke i bemærkningerne – heller ikke vedrørende ikrafttrædelse m.v. –

angivet noget om, hvordan den nye objektive regel om undtagelse spiller sammen

med de konkrete afgørelser om fritagelse fra CFC-reglerne, som Skatterådet har

givet og som tidsmæssigt fortsat vil være gældende, når den nye regel træder i

kraft.

Vil eksisterende fritagelser fra Skatterådet således kunne opretholdes efter den

objektiverede fritagelsesregel træder i kraft, selvom de eventuelt ikke er i

overensstemmelse med den objektiverede adgang til fritagelse?

1 .4 .

D e fin it ione n a f CFC- in dk om st e r , j f. SEL § 3 2 , st k . 5

I SEL § 32, stk. 5, foreslås indsat en bestemmelse, der definerer de

indtægtsarter/omkostninger, der kan henregnes til CFC-indkomsten.

1 .4 .1 . SEL § 3 2 , st k . 5 , nr . 3

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Som nr. 3 foreslås indsat en bestemmelse, hvorefter skattepligtige royalties og

anden indkomst fra immaterielle aktiver skal anses for CFC-indkomster.

FSR – danske revisorer bemærker, at den definition af immaterielle aktiver, der

angives i lovbemærkningerne, afviger fra den, som fremgår af fx afskrivningslovens

§ 40, stk. 2. I lovbemærkningerne nævnes således ikke udbytterettigheder, der

efter praksis også omfatter licensindtægter. Kan Skatteministeriet bekræfte, at

immaterielle aktiver omfattet af SEL § 32, stk. 5, nr. 3 er anderledes end

definitionen af immaterielle aktiver omfattet af afskrivningsloven § 40, stk. 2?

FSR – danske revisorer er opmærksom på, at det af lovudkastets bemærkninger

fremgår, at et selskab vil kunne være indehaver af immaterielle aktiver omfattet af

afskrivningslovens § 40, stk. 2, også selvom om der er tale om begrænsede

rettigheder, f.eks. hvis selskabet har erhvervet en eksklusiv ret til at bruge et

varemærke i et geografisk afgrænset område. Skatteministeriet bedes bekræfte, at

der her tænkes på situationer, hvor der er betalt eksempelvis en ”lump-sum” for

eksklusiv retten, og ikke de situationer, hvor der betales løbende for retten,

eksempelvis i form af en løbende royalty.

Hvis et immaterielt aktiv oprindeligt er anskaffet fra et selskab i et andet land end

det, som CFC-selskabet er hjemmehørende i, og CFC-selskabet efterfølgende selv

har videreudviklet på det immaterielle aktiv, da forudsætter den foreslåede regel,

jf. SEL § 32, stk. 5, 3. pkt., at den forholdsmæssige del af den ”anden indkomst af

immaterielle aktiver” findes. FSR – danske revisorer vil gerne påpege, at det er

ufatteligt svært at opgøre den værdi, som kan henføres til den del af det

immaterielle aktiv, der blev erhvervet fra et koncernselskab i et andet land.

Udover alle de problemer, der kan opstå med at udfinde de rigtige værdier, kan

den forslåede regel dermed også rejse et dokumentationsproblem. Er et

immaterielt aktiv således anskaffet i tiden før den forslåede § 32, stk. 5, 3. pkt., er

det ikke sikkert, at der i overdragelsesaftalen er en præcis angivelse af til hvilket

niveau, det immaterielle aktiv var udviklet på overdragelsestidspunktet.

Kan der for CFC-selskabet i en sådan situation ikke findes en præcis beskrivelse af

det immaterielle aktiv på overdragelsestidspunktet, hvordan skal CFC-selskabet så

eksempelvis kunne dokumentere, at det er selskabet selv, der hovedsagelig har

udviklet værdien af det immaterielle aktiv?

Side 5

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

FSR – danske revisorer vil gerne foreslå, at det indarbejdes en undtagelsesregel,

hvor den overdragelse, der gør, at det immaterielle aktiv ikke kan omfattes af

undtagelsen, ligger en vis årrække tilbage i tiden, da skal der ses bort fra

overdragelsen, og CFC-selskabet skal anses for at have oparbejdet hele værdien.

Hvis Skatteministeriet ønsker at fastholde forslaget, vil FSR – danske revisorer

gerne bede Skatteministeriet uddybe, hvordan CFC-selskabet skal dokumentere

værdien ved den oprindelige overdragelse?

Der bliver i lovbemærkningerne lagt vægt på, at de foreslåede regler tager højde

for, at et immaterielt aktiv kan være skabt gennem forskellige bidrag. Tages der

også højde herfor i forhold til den foreslåede undtagelse i SEL § 32, stk. 5, nr. 3, 3.

pkt.?

FSR – danske revisorer vil gerne opfordre Skatteministeriet til at lave et eksempel,

der dækker de forskellige situationer, der er nævnt i lovforslaget, herunder de

mere komplicerede tilfælde, hvor et immaterielt aktiv er skabt gennem forskellige

bidrag, hvor der både indgår tilkøbte immaterielle aktiver koncerninternt, egen

deludvikling såvel som kontraktforskning udført af koncerninterne eller

koncerneksterne selskaber.

Hvis et datterselskab X i land A har udviklet et immaterielt aktiv ved indkøb af

udviklingsydelser fra et uafhængigt selskab i samme land, vil royalty og anden

indkomst vedrørende aktivet, da skulle medregnes til CFC-indkomsten hos selskab

Y i land B, hvis selskab Y køber det immaterielle aktiv fra selskab X?

FSR – danske revisorer er af den opfattelse, at et immaterielt aktiv, der er udviklet

ved indkøb af ydelser (kontraktsforskning) fra en tilknyttet person i et andet land

end det land, hvori CFC-selskabet er hjemmehørende, burde være omfattet af

undtagelsesreglen i det forslåede § 32, stk. 5, nr. 3, 2. pkt.

Det virker mest fornuftigt, eftersom det vil gælde, hvis den samme ydelse

indkøbes fra et uafhængigt selskab, ligeledes i et andet land end CFC-selskabet.

Koncernselskaber stilles dermed ringere end uafhængige, selvom der handles på

de samme vilkår. Koncernselskaber er forpligtet til at handle på armslængdevilkår,

og der bør ifølge FSR – danske revisorer derfor ikke være forskel på om der købes

fra koncernselskaber eller fra uafhængige.

Side 6

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Side 7

FSR vil derfor bede Skatteministeriet om at genoverveje den foreslåede undtagelse

i SEL § 32, stk. 5, nr. 3, 2. pkt., således at immaterielle aktiver, der oparbejdes af

CFC-selskabet ved at indkøbe ydelser fra tilknyttede personer i et andet land,

omfattes af undtagelsen, sådan at ”anden indkomst” fra sådanne immaterielle

aktiver ikke skal medregnes til CFC-indkomsten.

FSR – danske revisorer vil gerne bede Skatteministeriet præcisere, hvorvidt

omkostninger i forbindelse med kontraktforskning udført af koncernselskaber,

eller erhvervede immaterielle aktiver fra 3. mand eller koncernselskaber, jf. SEL §

32, stk. 5, nr. 3, 4. og 5. pkt., skal indregnes i CCA opgørelsen i takt med at

betalingerne fortages eller skal den samlede kontraktsum indregnes ved

aftaleindgåelse?

FSR – danske revisorer vil gerne bede Skatteministeriet kommentere på følgende

tre eksempler:

1. Skal arbejde udført af 3. mand anses for udført af tilknyttede personer i

dette tilfælde, jf. SEL § 32, stk. 5, nr. 3, hvis datterselskabet betaler direkte

til 3. mand for udført arbejde?

2. Skal arbejde udført af 3. mand anses for udført af tilknyttede personer i

dette tilfælde, jf. SEL § 32, stk. 5, nr. 3, hvis moderselskabet betaler på

vegne af datterselskabet og datterselskabet efterfølgende refunderer

moderselskabets udlæg?

3. Skal arbejde udført af 3. mand anses for udført af tilknyttede personer i

dette tilfælde, jf. SEL § 32, stk. 5, nr. 3, hvis moderselskabet udfører

monitoreringsopgave på 3. mands kontraktudvikling på vegne af

datterselskabet og datterselskabet betaler moderselskabet for at varetage

denne opgave separat, eller skal alene omkostningerne for

monitoreringsopgaven indgå i CCA opgørelsen? Gør det nogen forskel om

datterselskabet betaler 3. mand direkte eller datterselskabet refunderer

moderselskabets udlæg tillagt betalingen for monitoreringsopgaven?

I relation til undtagelserne i SEL § 32, stk. 5, nr. 3, bedes Skatteministeriet

bekræfte, at hvis et datterselskab har erhvervet et immaterielt aktiv ved, at

moderselskabet eller et andet koncernselskab/tilknyttet person har overdraget

aktiver og passiver i et fast driftssted til datterselskabet, så gælder undtagelserne,

når det faste driftssted var beliggende i samme land, som datterselskabet er

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

hjemmehørende i? Det afgørende er således, at aktivet erhverves fra et andet land

end hvor datterselskabet er skattemæssigt hjemmehørende.

Skatteministeriet bedes bekræfte, at indkomst fra immaterielle aktiver, jf. SEL §

32, stk. 5, nr. 3, kun skal medregnes som CFC-indkomst, hvis CFC-selskabet har

erhvervet aktivet? Det vil samtidig betyde, at en indkomst fra en brugsret til et

immaterielt aktiv ikke vil indgå som en del af CFC-indkomsten.

1 .4 .2 . Undt a ge lse t il SEL § 3 2 , st k . 5 , nr . 3 - im m a t e r ie lle a k t ive r

e r hve r ve t ve d k øb a f da t t e r se lsk a be r – SEL § 3 2 , st k . 1 7 og 1 8

Side 8

Der foreslås som SEL § 32, stk. 17 og 18 indsat en undtagelse, hvorefter

skattepligtige royalties og anden indkomst på immaterielle aktiver, som et CFC-

datterselskab ejer på det tidspunkt, hvor moderselskabet direkte eller indirekte

erhverver aktierne i CFC-selskabet fra en ikke tilknyttet person, ikke skal

medregnes til CFC-indkomsten efter den foreslåede SEL § 32, stk. 5, nr. 3.

Da indkomsten kun undtages efter SEL § 32, stk. 5, nr. 3, antager FSR – danske

revisorer, at indkomsten fortsat kan indgå i den samlede skattepligtige indkomst,

der efter SEL § 31, stk. 1, nr. 1, skal anvendes til at vurdere, om datterselskabets

skattepligtige indtægter for mere end 1/3’s vedkommende er CFC-indtægter?

Efter den foreslåede formulering gælder bestemmelsen i SEL § 32, stk. 17, når et

selskab ”bliver” moderselskabet for CFC-selskabet – betyder det, at reglen kun

gælder i forhold til de CFC-selskaber, som moderselskabet erhverver efter de

foreslåede regler træder i kraft den 1. januar 2020? Eller vil immaterielle aktiver i

CFC-datterselskaber, som moderselskabet har erhvervet før de nye regler træder i

kraft, også kunne fritages efter SEL § 32, stk. 17?

Efter den foreslåede § 32, stk. 17, gælder undtagelsen de immaterielle aktiver,

som datterselskabet ”ejer” på tidspunktet, hvor ”moderselskabet bliver

moderselskab for datterselskabet”.

Skatteministeriet bedes uddybe, hvorvidt undtagelsen også gælder, selvom

datterselskabet ikke ”ejer” det immaterielle aktiv, men alene har brugsret til det.

Hvis et immaterielt aktiv omfattet af undtagelsen i SEL § 32, stk. 17, i selskab A

overdrages til et koncernselskab B, der ikke foretager videreudvikling, hvorefter

aktivet tilbageoverdrages til selskab A, vil aktivet da igen kunne omfattes af

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

undtagelsen i SEL § 32, stk. 17, med den følge, at ingen indkomst vedrørende

aktivet skal medregnes i CFC-indkomsten?

Vil dette også gælde, hvis selskab B i eksemplet i stedet havde foretaget en mindre

videreudvikling af aktivet?

Den forslåede undtagelse i SEL § 32, stk. 17, gælder ifølge formuleringen, når

moderselskabet erhverver ejerandele i datterselskabet.

FSR – danske revisorer vil gerne bede Skatteministeriet uddybe, hvorvidt SEL § 32,

stk. 17 finder anvendelse, hvis 1) moderselskabet bliver moderselskab for

datterselskabet eksempelvis som følge af et kapitalindskud eller hvis 2)

moderselskabet bliver moderselskab som følge af, at andre ejere af

datterselskabet sælger deres aktier tilbage til datterselskabet?

Det angives i lovbemærkningerne om undtagelsen i SEL § 32, stk. 17, at en dansk

koncern, der opkøber et selskab med immaterielle aktiver, ikke som følge af

opkøbet skal beskattes af CFC-indkomst fordi: ”I sådan en situation er der

umiddelbart ikke sket en flytning af immaterielle aktiver, som CFC-reglerne har til

hensigt at værne imod”.

FSR – danske revisorer vil gerne bede Skatteministeriet uddybe baggrunden for SEL

§ 32, stk. 18. FSR – danske revisorer forstår ikke, hvorfor ovenstående citat fra

bemærkninger til SEL § 32, stk. 17, ikke har betydning, når det erhvervede

datterselskabs immaterielle aktiver udgør mere end 50 pct. af værdien af

datterselskabets samlede aktiver?

Det angives i lovbemærkningerne, at det er CFC-aktiver, hvis indkomst er omfattet

af SEL § 32, stk. 5, der skal medregnes, når det skal vurderes, om datterselskabets

immaterielle aktiver værdimæssigt overstiger halvdelen af selskabets samlede

værdier.

FSR – danske revisorer vil gerne bede Skatteministeriet uddybe udtrykket

”eksisterende immaterielle aktiver”. Immaterielle aktiver undergår således til

stadighed en forandring, uden at dette materialiserer sig i nye patenter eller andre

registreringer. Kan ministeren bekræfte, der vil være tale om et ”eksisterende”

immaterielt aktiv, uanset at aktivet løbende undergives en almindelig

vedligeholdelse og videreudvikling.

Side 9

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Side 10

Hvis et immaterielt aktiv ikke er færdigudviklet, opnås der ingen indtægt på

aktivet. Er Skatteministeriet enig i, at en sådant aktiv ikke er omfattet af SEL § 32,

stk. 5, og derfor ikke skal medtages som et immaterielt aktiv ved opgørelsen efter

SEL § 32, stk. 18?

FSR – danske revisorer vil gerne bede Skatteministeriet uddybe, hvorvidt en

købsprisallokering (PPA) ved køb af et (datter)selskab, der udarbejdes til brug for

årsregnskabet, lægges til grund for fordeling af immaterielle aktiver mellem

patenter mv. og goodwill?

1 .4 .3 . SEL § 3 2 , st k . 5 , nr . 6

Efter den forslåede SEL § 32, stk. 5, nr. 6, kan der tages skattemæssige fradrag

vedrørende CFC-indkomsterne i SEL § 32, stk. 5, nr. 1-5. I de specielle

bemærkninger side 79 nederst fremgår, at efter gældende ret omfatter dette også

skattemæssige afskrivninger, såfremt der er adgang til dette efter danske regler.

Gælder dette også afskrivninger, som der foretages på aktiver, hvor der er step up

efter overgangsreglen i lovudkastets § 8, stk. 4?

1 .4 .4 . Fa k t ur e r in gsse lsk a be r – SEL § 3 2 , st k . 5 , nr . 9

Det forslås, at indkomst fra faktureringsselskaber, dvs. selskaber, der opnår

indkomst fra varer og tjenesteydelser, der købes fra og sælges til tilknyttede

personer, men som bidrager med ingen eller ringe økonomisk værdi, skal være

CFC-indkomst.

Skatteministeriet bedes give nogle eksempler eller opstille nogle kriterier, der

udpeger, hvornår et selskab efter den foreslåede bestemmelse i SEL § 32, stk. 5,

nr. 9, skal anses for kun at levere ringe økonomisk værdi. Hvis eksempelvis et

selskab opretholdes af hensyn til eksempelvis de momsmæssige forhold i et land,

vil det da blive anset for at være et bidrag af ingen eller ringe værdi eller vil det

kunne anerkendes som et bidrag med reel økonomisk værdi i koncernens

værdikæde?

1 .5 .

D e fin it ione n a f e t m ode r se lsk a b og in dk om st pe r iode , j f .

SEL § 3 2 , st k . 6 og 7

Efter den forslåede § 32, stk. 6 og 7, skal et dansk selskab anses for moderselskab i

CFC-sammenhænge, hvis selskabet selv eller sammen med tilknyttede personer

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

har en direkte eller indirekte indflydelse på mere end 50 pct. af

stemmerettighederne eller direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af

kapitalen eller har ret til at modtage mere end 50 pct. af overskuddet i

datterselskabet.

Betyder det nye kontrolbegreb, at et dansk moderselskab kan blive CFC-beskattet

af indkomsten i et datterselskab, som det har købt 100 pct. af aktierne i, men som

det endnu ikke har erhvervet bestemmende indflydelse i, idet købet er betinget af

f.eks. en myndighedsgodkendelse?

Moderselskabet vil således typisk skatteretligt retserhverve aktierne i et

datterselskab ved signing, mens det først overtager kontrollen ved closing. I visse

situationer indtræder der ikke closing, fordi en betingelse om

myndighedsgodkendelse eller lignende ikke opfyldes.

Skatteministeriet bedes uddybe og opstille eksempler på i hvilke tilfælde, der

haves en ”ret” til overskud efter den foreslåede bestemmelse i SEL § 32, stk. 6.

Hvis et moderselskab har ”ret” til et overskud, der eksempelvis udbetales i et

enkelt år fx den 1. juni, hvilken indkomstperiode skal moderselskabet da

selvangive CFC-indkomst for?

Vil eksempelvis overskud, som et moderselskab modtager som følge af, at det i

forbindelse med moderselskabets overdragelse af aktierne i CFC-selskabet er

aftalt, at det sælgende moderselskab har ret til et udbytte fra CFC-selskabet efter

aktieoverdragelsen, skulle anses for en ”ret” til overskud?

Hvis moderselskabet har solgt et aktiv til et udenlandsk datterselskab på en

løbende ydelse, hvis størrelse afhænger af datterselskabets fremtidige overskud,

vil den løbende ydelse da medføre, at moderselskabet skal anses for at have en

”ret” til overskud fra datterselskabet?

Hvis der haves en ”ret” til overskud, på hvilket grundlag måles det da, om denne

”ret” overstiger 50 pct. af overskuddet i datterselskabet? Skatteministeriet bedes

uddybe, om denne ”ret” skal det måles på basis af EBITDA, EBIT eller årets resultat

før eller efter skat?

I forbindelse med det lovforslag L 28 2018/19 stillede FSR – danske revisorer

spørgsmål om, hvilke danske selskaber, der skulle CFC-beskattes, hvis et selskab

Side 11

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

besad mere end 50 pct. af stemmerne i CFC-selskabet, et andet selskab besad

mere end 50 pct. af kapitalen i samme CFC-selskabet og et tredje selskab besad ret

til at modtage mere end 50 pct. af overskuddet ligeledes fra CFC-selskabet.

Spørgsmålet er stadig relevant og Skatteministeriet bedes derfor udpege og

begrunde hvilke selskaber, der efter den foreslåede bestemmelse i SEL § 32, stk. 6,

bliver CFC-skattepligtige i Danmark.

Kan Skatteministeriet bekræfte, at spørgsmålet om, hvorvidt moderselskabet har

en ”ret” til at modtage 50 pct. af overskuddet fortolkes på samme måde, som

hvorvidt en tilknyttede person har ”ret” til at modtage 25 pct.?

Der gennemgås i lovbemærkningerne et eksempel, hvor et dansk selskab, A, ejer

40 pct. af kapitalen i et CFC-selskab, men da selskabet endvidere har ret til mere

end 25 pct. af overskuddet i udenlandsk selskab, B, der ejer 60 pct. af kapitalen i

CFC-selskabet, er B et tilknyttet selskab. Herefter skal samtlige 60 pct. af kapitalen i

B lægges sammen med A’s besiddelse på 40 pct., når det skal vurderes, om A er et

moderselskab med den følge, at A med den samlede besiddelse på 100 pct. bliver

CFC-skattepligtig. I forhold til indkomstopgørelsen fremgår det dog af eksemplet,

at størrelsen af den indkomst, som A skal beskattes af, bestemmes af størrelsen af

kapitalandelene – A ejer 40 pct. af kapitalen direkte, og A ejer 10 pct. af kapitalen i

B, der ejer 60 pct. af kapitalen, dvs. til A’s 40 pct. tillægges 10 pct. x 60 pct. (=6

pct.), dvs. samlet 46 pct. af CFC-selskabets indkomst, skal A beskattes af i

Danmark.

Er det altid størrelsen af kapitalandelen, der afgør, hvor meget af det udenlandske

selskabs indkomst, der skal CFC-beskattes efter danske regler?

FSR – danske revisorer vil høre, hvilken betydning det har, hvis der ikke ejes

kapitalandele, men kun ejes stemmerettigheder eller der kun er ret til udbytte?

Af den foreslåede SEL § 32, stk. 7, følger alene, at moderselskabet ved

indkomstopgørelsen skal medregne den del af datterselskabets indkomst opgjort

efter danske regler, der svarer til moderselskabets gennemsnitlige direkte eller

indirekte indflydelse i datterselskabet, jf. SEL § 32, stk. 6, 1. pkt. (hvilket pkt.

foruden kapital også medtager stemmerettigheder og ret til overskud), som

moderselskabet har været i besiddelse af i indkomståret.

Side 12

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Skatteministeriet bedes tage stilling til følgende eksempler, hvor det i forhold til

samtlige kan lægges til grund, at selskaberne kun har de besiddelser, der nævnes i

eksemplerne:

1. Et dansk moderselskab, A, ejer 40 pct. af kapitalen i et udenlandsk CFC-

selskab, C. A har endvidere ret til 51 pct. af overskuddet fra det

udenlandske selskab B. Selskab B ejer 11 pct. af kapitalen i selskab C. Er A

et moderselskab efter SEL § 32, stk. 1, og hvis ja, hvilken andel af

indkomsten i C skal A medregne som CFC-indkomst?

2. Et dansk moderselskab, A, ejer 40 pct. af kapitalen i et udenlandsk CFC-

selskab, C. A råder endvidere over 51 pct. af stemmerettighederne i det

udenlandske selskab B. Selskab B ejer 11 pct. af kapitalen i selskab C. Er A

et moderselskab efter SEL § 32, stk. 1, og hvis ja, hvilken andel af

indkomsten i C skal A medregne som CFC-indkomst?

3. Et dansk moderselskab A, ejer 40 pct. af kapitalen i et udenlandsk CFC-

selskab, C. A ejer endvidere 51 pct. af kapitalen i det udenlandske selskab

B. Selskab B ejer 11 pct. af kapitalen i selskab C. Er A et moderselskab efter

SEL § 32, stk. 1, og hvis ja, hvilken andel af indkomsten i C skal A medregne

som CFC-indkomst?

4. Et dansk moderselskab, A, har ret til 25 pct. af overskuddet i et udenlandsk

CFC-selskab, C. A ejer endvidere 51 pct. af kapitalen i det udenlandske

selskab B. Selskab B har en ret til 26 pct. af overskuddet fra selskab C. Er A

et ”moderselskab” jf. SEL § 32, stk. 1, og hvis ja, hvor stor en andel – og

hvordan opgøres denne – skal A medtage som CFC-indkomst vedrørende

selskab C?

For de tilfælde, hvor et moderselskab agerer sammen med en fysisk person m.v.,

fremgår det direkte af den foreslåede lovtekst i SEL § 32, stk. 6, at moderselskabet

skal anses for indehaver af alle de berørte stemmerettigheder m.v. Der er således

en hjemmel i loven til at anse rettigheder tilhørende andre for tilhørende

moderselskabet. Bør der ikke indarbejdes en tilsvarende hjemmel i forhold til

tilknyttede personer, hvis de foreslåede regler skal forstås sådan, at samtlige

rettigheder tilhørende en tilknyttet person skal medregnes til moderselskabets

besiddelser uanset størrelsen af moderselskabets ejergrundlag i den tilknyttede

person?

Side 13

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Side 14

Det forslås, at moderselskabet kun skal medregne indkomst optjent i

datterselskabet i den del af moderselskabets indkomstår, hvor moderselskabet

anses for moderselskab for datterselskabet. Hvis grundlaget for at selskabet er et

moderselskab, jf. SEL § 32, stk. 6, ændrer sig – fx går fra at vedrøre kapitalandele til

i stedet at være baseret på stemmer hhv. overskud – får det da nogen betydning i

relation til den foreslåede bestemmelse i SEL § 32, stk. 7, 4. pkt.?

Hvordan beregnes den ”gennemsnitlige direkte eller indirekte indflydelse” hvis

grundlaget for, at et selskab er et moderselskab (ligesom ovenfor) ændrer sig i

løbet af indkomståret?

1 .6 .

D a t t e r se lsk a be t s a fst å e lse a f a k t iv e r og pa ssive r , j f. SEL §

3 2 , st k . 8

Det foreslås, at CFC-selskabets aktiver skal anses for anskaffet til handelsværdien

på det tidspunkt, hvor moderselskabet blev moderselskab for CFC-selskabet ved

direkte eller indirekte erhvervelse af ejerandele i datterselskabet fra en ikke

tilknyttet person.

Skal den foreslåede regel i SEL § 32, stk. 8, forstås på samme måde som den

hidtidige med den følge, at tidspunktet for fastsættelsen af indgangsværdien er

uafhængig af, om datterselskabet i øvrigt opfylder betingelserne for CFC-

beskatning?

Moderselskabet kan efter den forslåede regel i SEL § 32, stk. 6, eksempelvis blive

moderselskab for CFC-selskabet, hvis moderselskabet anskaffer 26 pct. af aktierne

i et andet uafhængigt selskab, som ligeledes ejer aktier i CFC-selskabet. Det

uafhængige selskab vil efter SEL § 32, stk. 6, være en tilknyttet person, hvorfor

dette selskabs aktier skal medregnes til moderselskabets aktier.

Da moderselskabet er blevet et moderselskab for CFC-selskabet uden at have

erhvervet aktier i CFC-selskabet fra en tilknyttet person, kan Skatteministeriet da

bekræfte, at aktiver og passiver i datterselskabet ved en senere afståelse kan

anses for anskaffet til værdien på tidspunktet for, at moderselskabet erhvervede

aktierne i det tilknyttede selskab?

Vil det påvirke tidspunktet for værdiansættelsen af aktiverne efter SEL § 32, stk. 8,

hvis det forhold efter SEL § 32, stk. 6, der udpeger moderselskab som

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

moderselskab for CFC-selskabet, skifter fx fra kapitalandele til stemmer eller til

overskud?

Bestemmelserne om indgangsværdier i SEL § 32, stk. 8, finder kun anvendelse, hvis

aktiverne og passiverne ikke i forvejen indgår i den danske indkomstopgørelse.

Hvis aktiverne og passiverne har været undergivet CFC-beskatning i et andet dansk

datterselskab, kan de da anses for i forvejen at have indgået i den danske

indkomstopgørelse?

Der synes ikke i lovudkastet taget stilling til, hvordan der skal forholdes i forhold til

aktiver og passiver, som moderselskabet har erhvervet direkte eller indirekte

inden de foreslåede regler træder i kraft. Vil indgangsværdier, der er fastsat under

de nuværende regler (altså værdien på tidspunktet for den bestemmende

indflydelse) fortsat være gældende efter de nye regler er trådt i kraft, eller skal der

fastsættes nye indgangsværdier svarende til værdien på det tidspunkt, hvor

moderselskabet blev moderselskab for CFC-selskabet, uanset dette er sket før de

nye regler trådte i kraft?

1 .7 .

I n dir e k t e a fst å e lse – SEL § 3 2 , st k . 1 0

Side 15

Nedbringes moderselskabets direkte eller indirekte ejerandel i CFC-selskabet, skal

samtlige aktiver og passiver i datterselskabet anses for afstået med deraf følgende

forøgelse af CFC-beskatningen.

Ifølge forslaget gælder det ikke, når moderselskabet på trods af overdragelsen af

kapitalandele fortsat er moderselskab for datterselskabet efter SEL § 32, stk. 1, nr.

1, idet der dog skal ske forholdsmæssig beskatning, hvis moderselskabets

ejerandel bliver mindre.

Hvis moderselskabet anses for moderselskab for CFC-selskabet, jf. SEL § 32, stk. 6,

som følge af dets egen besiddelse af aktier i datterselskabet samt en tilknyttet

persons aktiebesiddelser, vil der da skulle ske beskatning, hvis moderselskabet

overdrager aktier i CFC-selskabet til den tilknyttede person?

Moderselskabet er jo fortsat moderselskab for CFC-selskabet, og moderselskabets

ejerandel har ikke ændret sig, da den tilknyttede persons ejerandel under alle

omstændigheder skal medregnes hos moderselskabet, hvorfor der ikke burde

være grundlag for beskatning efter SEL § 32, stk. 10.

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

FSR – danske revisorer vil gerne bede Skatteministeriet uddybe, hvorfor det

forslås, at der sker en udvidelse af beskatningen ved direkte og indirekte afståelser

fra kun at omfatte aktiver og passiver omfattet af ABL og KGL til at omfatte alle

aktiver og passiver. Reglen om indirekte afståelse af aktiver omfattet af ABL og KGL

kom oprindeligt ind for at sikre, at CFC-beskatningen ikke blev søgt begrænset ved

at overføre visse finansielle aktiver til et koncernselskab, som ikke var et CFC-

selskab. Et sådant hensyn gør sig ikke gældende i forhold til aktiver og passiver, der

forbliver i CFC-selskabet.

Der skal efter forslaget ikke ske beskatning efter SEL § 32, stk. 10, hvis

nedbringelse af moderselskabets ejerandel skyldes, at der er sket en direkte eller

indirekte overdragelse til en nærtstående, som omfattet af LL § 16 H. Er det et

krav, at den nærtstående skal være undergivet aktuel CFC-beskatning, eller er det

nok, at den nærtstående kan blive CFC-skattepligtig, hvis betingelserne herfor i

øvrigt er opfyldt?

FSR – danske revisorer antager, at det er det sidstnævnte, der er gældende, idet

undtagelsen også gælder overdragelse til et sambeskattet selskab, og her stilles

ikke krav om en aktuel CFC-beskatning.

1 .8 .

Le m pe lse sk a t t e pligt ige u dbyt t e r og a k t ie a va n ce r – SEL §

3 2 , st k . 1 4

Side 16

Som følge af de ændrede regler for, hvornår et dansk selskab anses for et CFC-

moderselskab er det FSR – danske revisorers opfattelse, at der er risiko for

dobbeltbeskatning, fordi aktier/udbytter fra CFC-selskabet kan være skattepligtige

for moderselskabet samtidig med, at moderselskabet også CFC-beskattes af

datterselskabets indkomst.

Det foreslås, at skattepligtige udbytter og aktieavancer ved moderselskabets

indkomst kan reduceres med CFC-indkomst fra det pågældende datterselskab,

som moderselskabet har medregnet i sin indkomst og ikke tidligere modregnet i

skattepligtige udbytter og aktieavancer.

Gælder SEL § 32, stk. 14, uanset hvor mange år tilbage i tiden, at CFC-indkomsten

er blevet medregnet, herunder vil CFC-indkomst, der er blevet medregnet før de

foreslåede regler, kunne modregnes i skattepligtige udbytter og aktieavancer, der

opstår efter de foreslåede regler, træder i kraft?

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Hvis moderselskabet efter SEL § 32, stk. 5, har valgt kun at lade sig beskatte af CFC-

indkomsten (og således ikke hele CFC-datterselskabets indkomst), kan der ifølge

forslaget kun modregnes i den del af det skattepligtige udbytte henholdsvis

skattepligtige avance, der svarer til den medregnede CFC-indkomst.

Den foreslåede regel forudsætter således, at der udfindes et forholdstal. Det er

muligt at finde dette, hvis det alene er de skattepligtige udbytter og aktieavancer i

indkomståret, der skal holdes sammen med årets skattepligtige CFC-indkomst.

FSR – danske revisorer vil gerne bede Skatteministeriet om at uddybe, hvordan

moderselskabet skal finde en forholdsmæssig del af de skattepligtige udbytter og

aktieavancer, der kan ske modregning i, når moderselskabet har været

skattepligtig af CFC-indkomst i flere år?

1 .9 .

M e dr e gnin g a f CFC- in dk om st , j f. SEL § 3 2 , st k . 1 6

Side 17

SEL § 32, stk. 16 vedrører, hvordan moderselskabet ønsker, at datterselskabets

CFC-indkomst skal medregnes. Der er lagt op til to muligheder, men hvis

moderselskabet ikke angiver valget eller ikke angiver rettidigt, vil datterselskabets

samlede indkomst blive medregnet.

FSR – danske revisorer vil gerne bede Skatteministeriet uddybe, hvorvidt et selskab

kan vælge kun at medregne CFC-indkomsten i den situation, hvor der ikke er

foretaget et sådant valg, fordi moderselskabet på selvangivelsestidspunktet var af

den opfattelse, at der ikke skulle ske CFC-beskatning, men hvor

Skatteforvaltningen senere fastslår, at betingelserne var opfyldt?

Når der henses til den store usikkerhed, der vil være forbundet med at opgøre

CFC-indkomsten (”anden indkomst af immaterielle aktive”), ville det være

hensigtsmæssigt, hvis der i en sådan situation er mulighed for, at moderselskabet

kan træffe sit valg på det senere tidspunkt.

Skatteministeriet bedes kommentere på, hvorvidt følgende eksempel er korrekt:

I en situation, hvor en fond, der er skattepligtig efter fondsbeskatningsloven, ejer

et dansk selskab 100 pct., der ejer >50 pct. af stemmerne i et dansk børsnoteret

selskab, der igen ejer 100 pct. af aktierne i et udenlandsk CFC selskab, vil det være

holdingselskabet, der skal træffe valget for hele sambeskatning, såfremt det

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

børsnoterede selskab skal medregne CFC indkomst fra det udenlandske

datterselskab.

Skatteministeriet bedes også bekræfte, at fonden, der ikke indgår i

sambeskatningen, kan træffe et valg separat for holdingselskabet ift. om fonden

ønsker at medregne alene CFC indkomsten eller den fulde indkomst.

Skatteministeriet bedes også bekræfte, at uanset om fonden har truffet et andet

valg end holdingselskabet, da skal fonden ikke foretage en separat CFC test af

selskaber, der ejes af holdingselskabet.

1 .1 0 . I k r a ft t r æ de lse og v ir k n in g

Side 18

Det foreslås i lovudkastets § 8, stk. 4, at det for immaterielle aktiver, der inddrages

under dansk beskatning som følge af, at CFC-indkomsterne udvides til at omfatte

”anden indkomst” af immaterielle aktiver, under visse betingelser kan fastsættes

en indgangsværdi per 1. januar 2020. Herom angives det i bemærkningerne, at

”Når anskaffelsessummen for de immaterielle aktiver ansættes til handelsværdien,

vil afskrivningsgrundlaget i et vist omfang svare til det fremtidige afkast på det

immaterielle aktiv”.

Det angives således, at afskrivningerne på det immaterielle aktiv på sigt vil udligne

CFC-beskatningen af ”anden indkomst”. Når afskrivninger, der fører til, at der

opgøres en negativ CFC-indkomst, ikke kan videreføres til modregning i senere år,

ligesom at selve afskrivningsadgangen per år er maksimeret til 1/7, vil det således

ikke være muligt at udligne beskatningen af anden indkomst, uanset at der opnås

en indgangsværdi svarende til handelsværdien per 1. januar 2020.

FSR – danske revisorer vil derfor foreslå, at det i relation til CFC-reglerne gør det

muligt at afpasse afskrivningerne på det immaterielle aktiv – både i det aktuelle

indkomstår som i tidligere indkomstår - i forhold til indkomstårets skattepligtige

indtægt vedrørende ”anden indkomst” fra immaterielle aktiver.

Kan den step up på værdien af det immaterielle aktiv, der kan opnås efter

lovudkastets § 8, stk. 4, anvendes i andre indkomster - f.eks. ikke CFC-skattepligtig

royalty indkomst, jf. SEL § 32, stk. 5, nr. 3, eller driftsindkomst, hvis hele

indkomsten i selskabet medregnes?

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Kan Skatteministeriet bekræfte, at alle immaterielle aktiver i et datterselskab

skal have fastsat en indgangsværdi, uanset om de immaterielle aktiver er

omfattet af SEL § 32, stk. 5, nr. 3?

Skatteministeriet bedes præcisere, hvorvidt det er et krav, at et immaterielt

aktiv har genereret indkomst, som har givet anledning til CFC beskatning førend,

at indgangsværdi kan opnås.

1 .1 0 .1 . Ændr in g a f opbe va r in gspe r iode n e ft e r sk a t t e indbe r e t ningslove ns

§ 56

Side 19

Der ses ikke i lovudkastets § 8 indsat bestemmelse om, hvornår ændringen ifølge

lovudkastets § 6 skal have virkning fra, herunder om bestemmelse har virkning i

forhold til materiale vedrørende indkomstår før ikrafttrædelsestidspunktet.

Æn dr in ger n e t il r e gle r n e om un de r sk ud i

da t t e r se lsk a be r e lle r fa st e dr ift sst e der

2 .1 .

I n dle dn in g

Ved den foreslåede SEL § 31 E vil der blive indført regler om fradrag for

”endelige underskud” som opfølgning på bl.a. EU-domstolens dom i sag C-

650/16, Bevola og Jens W. Trock.

Det er efter FSR – danske revisorers opfattelse positivt, så det sikres, at EU-

retten overholdes.

2 .2 .

Be m æ r k n in ge r t il de n for e slå e de SEL § 3 1 E, st k . 1

2 .2 .1 . H j e m m e hør e nde i EU/ EØS

Efter forslaget til stk. 1, 1. og 2. pkt., kan selskaber mv. under visse betingelser

medregne underskud i datterselskaber, der er skattemæssigt hjemmehørende i

EU/EØS-lande, samt underskud i faste driftssteder i EU/EØS-lande.

De p.t. 28 medlemslande er ikke optaget i EU på samme tidspunkt. Af de seneste

udvidelser kan nævnes 2013 (Kroatien), 2007 (Rumænien og Bulgarien) og 2004

(Tjekkiet, Estland, Cypern, Letland, Litauen, Ungarn, Malta, Polen, Slovenien og

Slovakiet).

Hertil kommer, at der jo p.t. er en forventning om, at Storbritannien forlader EU

den 31. oktober 2019.

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Det rejser spørgsmålet om,

på hvilket t idspunkt

lovforslagets krav om, at

datterselskabet hhv. det faste driftssted skal være beliggende i et EU-land, skal

opfyldes?

Skal det være på det tidspunkt, hvor underskuddet er fradragsberettiget i

Danmark efter den foreslåede regel, dvs. på ”endelighedstidspunktet”? Og

gælder det da også den del af underskuddet, der evt. er oparbejdet, mens

datterselskabslandet hhv. fast driftssteds-landet evt. ikke var medlem af EU?

Dernæst kommer spørgsmålet om Storbritannien, hvis landet forlader EU den 31.

oktober 2019 – både i forhold til lovforslaget, der skal have virkning fra

indkomståret 2019, og bagudrettet i forhold til det styresignal om mulighed for

genoptagelse, der er bebudet i lovforslagets afsnit 7?

De samme overvejelser kan gøres for EØS-samarbejdet med Norge, Island og

Lichtenstein, der blev etableret i 1994.

Ovenstående overvejelser gælder også i forhold til det tilsvarende krav for faste

driftssteder i det foreslåede stk. 2 (for enheder omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 5

a og 6 samt FBL).

2 .2 .2 . ”D a t t e r se lsk a b”

I den foreslåede stk. 1 anvendes i 1. og 2. pkt. begrebet ”datterselskaber” uden,

at det deri er defineret, hvad der skal forstås herved. Da det i det foreslåede stk.

1, 4. pkt., fastsættes som en betingelse, at ”datterselskabets” underskud skal

kunne have været anvendt efter reglerne i SEL § 31 A, hvis der havde været

valgt international sambeskatning, må et ”datterselskab” i 1. og 2. pkt. derfor

skulle fortolkes efter SEL § 31 C, dvs. der skal have været bestemmende

indflydelse over (datter-)selskabet efter SEL § 31 C - herunder fx uanset om

ejerandelen er 50 pct. eller lavere. Kan det bekræftes?

2 .2 .3 . D ir e k t e e j e t da t t e r se lska b

I de særlige bemærkninger til § 31 E, stk. 1 anføres det på s. 64, at et direkte

ejet datterselskab er et selskab, som uden mellemliggende ”selskaber

m .v.”,

ejes

direkte af et dansk selskab.

Hvis et dansk selskab kontrollerer en efter dansk skatteret skattemæssigt

transparent enhed (fx et dansk K/S eller et tysk KG), der ejer alle aktierne i et

EU/EØS-datterselskab i fx Sverige med endelige underskud, kan det da

Side 20

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

bekræftes, at EU/EØS-datterselskabet anses for at være ejet direkte af det

danske selskab, dvs. ”selskaber

m .v.”

i lovbemærkningerne omfatter ikke

enheder, der i Danmark anses for transparente, men kun enheder, der i

Danmark anses for selvstændige skattesubjekter?

2 .2 .4 . I ndir e k t e e j e t da t t e r se lsk a b

Hvis et dansk selskab (MS DK) ejer et dansk datterselskab (DS DK), der ejer et

EU/EØS-datterselskab med endelige underskud (DS EU), kan det da bekræftes,

at fradrag for det endelige underskud skal foretages af DS DK og ikke af MS DK

(da DS DK ikke er hjemmehørende i samme land som DS EU)?

2 .2 .5 . Ta b ve d a fst å e lse a f e t fa st dr ift sst e d

I de særlige bemærkninger til § 31 E, stk. 1 anføres det på s. 64:

”Adgang

t il fradrag vil for det t redj e om fat t e underskud i et fast drift sst ed.

Ved et fast drift sst ed forst ås et fast forret ningsst ed, hvorigennem der helt

eller delvist udøves en erhvervsvirksom hed. Hvad der nærm ere forst ås ved

et fast drift sst ed afgøres eft er praksis i overensst em m else m ed art ikel 5 i

OECD’s m odeloverenskom st og OECD- kom m ent arerne t il fort olkning t il

denne art ikel. Der kan i øvrigt om begrebet fast drift sst ed henvises t il afsnit

2.2 i de alm indelige bem ærkninger.

Adgang t il fradrag om fat t er for det fj erde underskud vedrørende fast

ej endom . Herm ed forst ås event uelle akkum ulerede t ab fra den fast e

ej endom s drift sam t event uelle fradragsberet t igede t ab, der konst at eres

ved afst åelse af den fast e ej endom .”

(vores understregning)

I ovenstående omtale af underskud vedrørende fast ejendom tilføjes det

eksplicit, at dette udover underskuddet ved ejendommens drift også omfatter

”event

uelle fradragsberet t igede t ab, der konst at eres ved afst åelse af den fast e

ej endom .”

Den samme tilføjelse er ikke indarbejdet i omtalen af underskud i et fast

driftssted. Kan det derfor bekræftes, at adgangen til fradrag for underskud i faste

driftssteder - udover det løbende driftsunderskud - også omfatter eventuelle

fradragsberettigede tab, der konstateres ved afståelse/nedlukning af det faste

driftssted (enten afståelse af driftsstedet som en helhed, eller – og nok mere

typisk – afståelse eller skrotning af driftsstedets enkelte aktiver som led i

nedlukningen af det faste driftssted)?

Side 21

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Side 22

2 .2 .6 . Ej e ndom m e i udla n de t i for hold t il fa st dr ift sst ed

I de særlige bemærkninger til § 31 E, stk. 1 anføres det på s. 65:

”Afgrænsningen

m ellem reglen om fast drift sst ed og reglen om fast

ej endom følger den t ilsvarende afgrænsning i selskabsskat t elovens § 2, st k.

1, lit ra a og b. Det vil sige, at i den sit uat ion, hvor en fast ej endom er en

del af et fast drift sst ed, vil adgangen t il fradrag for underskud sk ulle

behandles eft er reglerne for udenlandske fast e drift sst eder og ikke eft er

den i geografisk henseende bredere regel om fast e ej endom m e.”

Kan Skatteministeriet for udenlandske udlejningsejendomme uddybe, hvilke

momenter, der skal lægges vægt på, når det skal afgøres, om

udlejningsejendommen udgør et ”fast driftssted (med ejendom)” eller ”bare” en

fast ejendom?

2 .2 .7 . Be t inge lse n i de n for slåe de § 3 1 E, st k . 1 , 4 . pk t ., om udnyt t e lse i

int e r na t iona l sa m be sk a t ning

Generel kom m ent ar

I den foreslåede § 31 E stk. 1, 4. pkt., om danske selskabers fradragsadgang for

endelige underskud i direkte ejede datterselskaber - og tillige i indirekte ejede

datterselskaber, jf. specielle bemærkningerne i lovforslaget, s. 65, fremgår det,

at fradraget er betinget af, at underskuddet kunne have været anvendt efter

reglerne i SEL § 31 A, hvis der havde været valgt international sambeskatning.

FSR – danske revisorer forstår bemærkningerne på følgende måde af:



For et dansk ”ejerselskab”, der ikke indgår i sambeskatning med andre

danske selskaber:

I ”endelighedsåret” skal det singulært beskattede selskab

udarbejde en ”fiktiv” sambeskatningsopgørelse, hvori EU/EØS-

datterselskabet anses for et sambeskattet selskab, der har en

indkomst i ”endelighedsåret” svarende til selskabets opgjorte,

akkumulerede - og endelige jf. forslaget til § 31 E, stk. 3,

underskud for den periode, hvori det danske selskab har

kontrolleret EU/EØS-selskabet efter SEL § 31 C, og hvor

koncernforbindelsen ikke efterfølgende har været afbrudt.

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Den del af EU/EØS-datterselskabets negative indkomst (det

endelige underskud), der i dette ”endelighedsår” efter de

sædvanlige sambeskatningsprincipper kan modregnes i overskud

i det danske selskab i ”endelighedsåret”, kan herefter fradrages

af det danske selskab.

Den uudnyttede del af EU/EØS-datterselskabets negative

indkomst (det endelige underskud) bortfalder efter principperne

for likvidation af sambeskattede selskaber med underskud.



For et dansk ”ejerselskab”, der indgår i sambeskatning med andre

danske selskaber:

I ”endelighedsåret” skal den eksisterende

sambeskatningsopgørelse ”fiktivt” udvides med EU/EØS-

datterselskabet som et sambeskattet selskab, der har en

indkomst i ”endelighedsåret” svarende til selskabets opgjorte,

akkumulerede - og endelige jf. forslaget til stk. 3 - underskud for

den periode, hvori det danske selskab har kontrolleret EU/EØS-

selskabet efter SEL § 31 C, og hvor koncernforbindelsen ikke

efterfølgende har været afbrudt.

Den del af EU/EØS-datterselskabets negative indkomst (det

endelige underskud), der i dette ”endelighedsår” efter de

sædvanlige sambeskatningsprincipper kan modregnes i overskud

i det danske selskab i ”endelighedsåret”, eller i overskud i andre

sambeskattede danske selskaber i ”endelighedsåret”, kan

herefter fradrages af det danske selskab.

Den uudnyttede del af EU/EØS-datterselskabets negative

indkomst (det endelige underskud) bortfalder efter principperne

for likvidation af sambeskattede selskaber med underskud.

Kan Skatteministeriet bekræfte ovenstående?

Kan det tilsvarende bekræftes, at det er det danske selskab (det danske

skattesubjekt), der i sin indkomstopgørelse skal indregne det fradragsberettigede

beløb som en negativ indkomstkomponent i opgørelsen af selskabets

skattepligtige indkomst?

Side 23

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Hvis det ikke kan bekræftes, anmodes Skatteministeriet om at uddybe nærmere,

hvordan § 31 E, stk. 1, 4. pkt., i stedet skal forstås?

Det er vores opfattelse, at den ovenfor gengivne forståelse af § 31 E, stk. 1, 4.

pkt., dels ikke klart kan udledes af bestemmelsens ordlyd (a. nedenfor), dels kan

give nogle urimelige resultater (b. nedenfor):

Ordlyden af § 31 E, stk. 1, 4. pkt., er ”For så vidt angår underskud i

datterselskaber, er det endvidere en betingelse, at underskuddet

kunne

have været anvendt

efter reglerne i § 31 A, hvis der havde været valgt

international sambeskatning”.

FSR – danske revisorer mener betydningen af ”kunne have været

anvendt” er uklar.

For et dansk selskab, der efter at have ejet et EU/EØS-datterselskab

siden stiftelsen, likviderer selskabet i år 5, kan ordene ”kunne have

været anvendt” umiddelbart forstås på i hvert fald to måder:

1. Det fradragsberettigede beløb udgør den del af EU/EØS-

datterselskabets endelige underskud, der

i hve r t a f å r 1 - 4

kunne have været anvendt/modregnet i disse år i et overskud i

det danske selskab og/eller hermed sambeskattede danske

selskaber, såfremt EU/EØS-datterselskabet i år 1-4 havde

indgået som et selskab medtaget under international

sambeskatning.

Denne forståelse medfører da, at der i eksemplet skal udarbejdes

fiktive sambeskatningsopgørelser for år 1-4, hvor EU/EØS-

datterselskabet fiktivt medtages i sambeskatningsopgørelsen for

disse år med sit endelige underskudsbeløb for disse respektive

år, for at det herved kan afgøres, hvilket underskudsbeløb i

EU/EØS-datterselskabet for år 1-4, der ”kunne have været

anvendt” (modregnet) i hvert af år 1-4, enten i indkomst i det

danske selskab eller i andre sambeskattede danske selskaber.

Det herefter opgjorte beløb udgør da det beløb, som det danske

selskab kan fradrage i år 5 som en negativ indkomstkomponent i

opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst.

Side 24

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Den herefter opgjorte skattepligtige indkomst for år 5 for det

danske selskab (inkl. fradraget) behandles herefter på normal

vis, hvad enten indkomsten er positiv eller negativ (underskud).

Det vil sige, at hvis indkomsten for år 5 udviser underskud, og

det danske selskab er singulært beskattet i år 5, kan

underskuddet fremføres af det danske selskab som et

fremførbart underskud på normal vis.

Indgår det danske selskab derimod i en sambeskatning i år 5,

indgår det danske selskabs underskud i

sambeskatningsopgørelsen for år 5 på normal vis, herunder

sådan, at den del af det danske selskabs underskud for år 5, der

ikke kan anvendes af andre sambeskattede selskaber i år 5, kan

fremføres af det danske selskab på normal vis, jf. SEL § 31, stk.

2, jf. SEL § 12.

2. Heroverfor står det, som FSR – danske revisorer forstår, er

Skatteministeriets hensigt med bestemmelsen, og som vi har

beskrevet ovenfor.

Det vil sige, at der - uanset hvad der ”kunne have været

anvendt” af det endelige underskud i år 1-4 - skal udarbejdes en

fiktiv sambeskatningsopgørelse

kun for år 5,

hvor EU/EØS-

selskabet medtages som et fiktivt sambeskattet selskab kun for

år 5, og hvor kun den del af det endelige underskud, der ”kunne

have været anvendt”

i å r 5 ,

kan fradrages af det danske selskab.

Kan Skatteministeriet oplyse, hvilken forståelse, der skal anvendes ved

fortolkningen af reglerne.

Vi har forstået, at Skatteministeriets hensigt med bestemmelsen i § 31 E,

stk. 1, 4. pkt., er (2) ovenfor. Denne forståelse kan give nogle urimelige

resultater:

Antag eksempelvis følgende indkomster i de enkelte år, hvor det er

forudsat, at det danske selskab ikke indgår i sambeskatning med andre

selskaber:

Side 25

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Skattepligtig indkomst

Det danske selskab (ejerselskabet)

EU/EØS-datterselskabet (det endelige underskud)

År 1

1.000

-500

År 2

1.000

-500

År 3

1.000

-500

År 4

1.000

-500

År 5

Side 26

EU/EØS-datterselskabet likvideres i år 5 med et samlet og endeligt

underskud på DKK -2.000 (500 for hvert af år 1-4). Dette underskud vil

ikke umiddelbart kunne udnyttes af det danske selskab i år 5, da det

danske selskab ikke har positiv indkomst i år 5.

Det faktum, at det danske selskab kunne have valgt international

sambeskatning for år 1-4, og at det danske selskab i år 1, år 2, år 3 og

år 4 da kunne have modregnet underskuddet fra EU/EØS-selskabet i sit

overskud, bør medføre, at det danske selskab i år 5 skal have mulighed

for at kunne fremføre det endelige underskud på DKK -2.000 til senere

år.

Dette vil det danske selskab ikke have mulighed for efter den forståelse,

som vi har af Skatteministeriets hensigt med bestemmelsen.

Dette anses ikke rimeligt eller for at være en nødvendig følge af EU-

retten.

FSR – danske revisorer beder om Skatteministeriets kommentarer til

ovenstående.

2 .2 .8 . Spe cifik k e k om m e nt a r e r t il for st å e lse af § 3 1 E, st k . 1 , 4 . pk t .

Under forudsætning af vores ovenstående forståelse af Skatteministeriets hensigt

med § 31 E, stk. 1, 4. pkt., dvs. (2) ovenfor, beder vi Skatteministeriet

kommentere på nedenstående, hvor det bedes lagt til grund, at

”endelighedskravet” i det foreslåede stk. 3 er opfyldt:

Eksem pel 1

Indkomst

efter egne

underskud

1.300

-1.000

300

Årets

indkomst

Det danske selskab (ejerselskabet)

EU/EØS-datterselskabet (det endelige underskud)

I alt

1.300

-1.000

300

Egne

underskud

Årets

udligning

-1.000

1.000

Indkomst

300

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren



Kan det bekræftes, at den fradragsberettigede del af det endelige

underskud i eksemplet udgør DKK 1.000, således at det danske selskab

skal selvangive en indkomst på DKK 300 (1.300 – 1.000)?

Side 27

Eksem pel 2

Indkomst

efter egne

underskud

800

-1.000

-200

Årets

indkomst

Det danske selskab (ejerselskabet)

EU/EØS-datterselskabet (det endelige underskud)

I alt

1.300

-1.000

300

Egne

underskud

-500

Årets

udligning

-800

800

Indkomst

-200



Udgør den fradragsberettigede del af det endelige underskud i eksemplet

DKK 800, således at det danske selskab skal selvangive en indkomst på

DKK 500 (1.300 – 800) (før modregning af selskabets fremførbare

underskud)?

Eksem pel 3

Indkomst

efter egne

underskud

800

-1.000

-200

Årets

indkomst

Det danske selskab (ejerselskabet)

EU/EØS-datterselskabet (det endelige underskud)

I alt

800

-1.000

-200

Egne

underskud

Årets

udligning

-800

800

Indkomst

-200



Udgør den fradragsberettigede del af det endelige underskud i eksemplet

DKK 800, således at det danske selskab skal selvangive en indkomst på

DKK 0 (800 – 800)?

Eksem pel 4

Indkomst

efter egne

underskud

-1.000

Årets

indkomst

Det danske selskab (ejerselskabet)

EU/EØS-datterselskabet (det endelige underskud)

I alt

1.300

-1.000

300

Egne

underskud

-1.300

Årets

udligning

Indkomst

-1.000



Udgør den fradragsberettigede del af det endelige underskud i eksemplet

DKK 0, således at det danske selskab skal selvangive en indkomst på

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

DKK 1.300 (1.300 – 0) (før modregning af selskabets fremførbare

underskud)?

Eksem pel 5

Indkomst

efter egne

underskud

-200

-1.000

-1.200

Side 28

Årets

indkomst

Det danske selskab (ejerselskabet)

EU/EØS-datterselskabet (det endelige underskud)

I alt

-200

-1.000

-1.200

Egne

underskud

Årets

udligning

Indkomst

-200

-1.000

-1.200



Udgør den fradragsberettigede del af det endelige underskud i eksemplet

DKK 0, således at det danske selskab skal selvangive en indkomst på

DKK -200 (-200 – 0)?

Eksem pel 6



Fortsættelse af eksempel 1: Hvis det danske selskabs indkomst på DKK

1.300 består af indkomst fra udlandet, hvori der er indeholdt 15 pct.

kildeskat (DKK 195), er der ikke tilstrækkelig dansk skat at lempe i, idet

skatten efter fradrag for det endelige underskud udgør DKK 66 (300 x 22

pct.).

Kan det danske selskab da i eksemplet bortse fra den negative

indkomstkomponent (det fradragsberettigede endelige underskud) på

DKK 1.000 efter ligningslovens § 33 H, og fremføre underskuddet til

senere år og derfor selvangive en indkomst på DKK 1.300?

2 .2 .9 . På vir k ning fr a 6 0 pct .- r e gle n i SEL § 1 2 , st k . 2 i ”e nde lighe dså r e t ”

Når det i ”endelighedsåret” skal opgøres, om underskuddet ”kunne have været

anvendt” efter reglerne i SEL § 31 A, vil FSR – danske revisorer gerne have

oplyst om, den ”fiktive” sambeskatningsopgørelse skal, hvis det danske selskab

har underskud til fremførsel fra tidligere år, udarbejdes uden eller med hensyn til

det maksimerede underskudsforbrug efter 60 pct.-reglen i SEL § 12, stk. 2?

Og hvis opgørelsen skal ske med hensyn til 60 pct.-reglen, skal anvendelsen af

reglen da baseres alene på det danske selskabs indkomst, eller skal anvendelsen

af reglen baseres på den ”fiktive” sambeskatningsindkomst?

Se eksemplet nedenfor.

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Side 29

Eksem pel 7 ( det forudsæt t es nedenfor, at beløbene er i m io. DKK, og der ikke

indgår øvrige danske selskaber i den ” fikt ive” sam beskat ning.)

Indkomst

efter egne

underskud

-1.000

Indkomst

efter egne

underskud

A. Uden hensyn til SEL

§ 12, stk. 2

Årets

indkomst

1.300

-1.000

300

Egne

underskud

-1.300

Årets

udligning

Indkomst

-1.000

Det danske selskab (ejerselskabet)

EU/EØS-datterselskabet (det endelige underskud)

I alt

B. Med hensyn til SEL § 12, stk. 2

Alt. 1 (baseret alene på det danske selskabs

indkomst)

Årets

indkomst

Egne

underskud

Årets

udligning

Indkomst

Det danske selskab (ejerselskabet)

EU/EØS-datterselskabet (det endelige underskud)

I alt

Maksimalt underskudsforbrug:

Grundbeløb SEL § 12, stk. 2 (forudsat)

Underskudsanvendelse herudover, 60 % af

1.292 (1.300 - 8)

Maksimalt underskudsforbrug

C. Med hensyn til SEL § 12, stk. 2

Alt. 2 (baseret på den fiktive sambeskatnings-

indkomst)

1.300

-1.000

300

-783

517

-1.000

-483

-517

517

-483

775

783

Indkomst

efter egne

underskud

Årets

indkomst

Egne

underskud

Årets

udligning

Indkomst

Det danske selskab (ejerselskabet)

EU/EØS-datterselskabet (det endelige underskud)

I alt

Maksimalt underskudsforbrug:

Grundbeløb SEL § 12, stk. 2 (forudsat)

Underskudsanvendelse herudover, 60 % af

292 (300 - 8)

Maksimalt underskudsforbrug

1.300

-1.000

300

-183

1.117

-1.000

117

-1.000

1.000

117

175

183



Hvis der ikke skal tages hensyn til 60 pct.-reglen (A. ovenfor), udgør den

fradragsberettigede del af det endelige underskud i eksemplet da DKK 0,

således at det danske selskab skal selvangive en indkomst på DKK 1.300

mio. (1.300 – 0) (før modregning af selskabets fremførbare underskud)?

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Og skal den faktiske anvendelse af 60 pct.-reglen ved den faktiske

selvangivelse opgøres sådan, at der forbruges DKK 783 mio. af tidligere

års underskud (8 + 60 pct. af 1.292)?



Hvis der skal tages hensyn til 60 pct.-reglen, men dette skal baseres

alene på det danske selskabs indkomst (B. ovenfor), udgør den

fradragsberettigede del af det endelige underskud i eksemplet da DKK

517 mio., således at det danske selskab skal selvangive en indkomst på

DKK 783 mio. (1.300 – 517) (før modregning af selskabets fremførbare

underskud)?

Og skal den faktiske anvendelse af 60 pct.-reglen ved den faktiske

selvangivelse opgøres sådan, at der forbruges DKK 473 mio. af tidligere

års underskud (8 + 60 pct. af 783)?



Hvis der skal tages hensyn til 60 pct.-reglen, men dette skal baseres på

den ”fiktive” sambeskatningsindkomst (C. ovenfor), udgør den

fradragsberettigede del af det endelige underskud i eksemplet da DKK

1.000. mio., således at det danske selskab skal selvangive en indkomst

på DKK 300 mio. (1.300 – 1.000) (før modregning af selskabets

fremførbare underskud)?

Og skal den faktiske anvendelse af 60 pct.-reglen ved den faktiske

selvangivelse opgøres sådan, at der forbruges DKK 183 mio. af tidligere

års underskud (8 + 60 pct. af 292)?

Eftersom Skatteministeriet har valgt at knytte adgangen til fradrag for endelige

underskud tæt sammen med sambeskatningsreglerne, er det vurderingen, at C.

ovenfor er det korrekte.

Skatteministeriet anmodes om generelt at uddybe påvirkningen fra 60 pct.-

reglen i SEL § 12, stk. 2 på det fremsatte lovforslag?

2 .2 .1 0 . Singulæ

r t be sk a t t e t da n sk selsk a b få r nye e j e r e/ blive r e n de l a f

e n sa m be sk a t ning

Hvis et singulært beskattet dansk selskab, der kontrollerer et EU/EØS-

datterselskab, inden ”endelighedsåret” bliver en del af en sambeskatningskreds

(fx hvis aktierne i det danske selskab erhverves af et andet dansk selskab, eller

hvis der foretages en skattepligtig eller skattefri aktieombytning), uden at

koncernforbindelsen mellem det danske selskab og EU/EØS-datterselskabet

Side 30

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

afbrydes, ses det ikke at ændre ved, at det danske selskab i ”endelighedsåret”

kan opgøre et fradrag for endelige underskud efter den føromtalte

sambeskatningsmetodik. Kan dette bekræftes?

Eksem pel 8

Indkomst

efter egne

underskud

175

800

-1.000

-25

Side 31

Årets

indkomst

Opkøbende selskab

Det danske selskab (ejerselskabet)

EU/EØS-datterselskabet (det endelige underskud)

I alt

175

800

-1.000

-25

Egne

underskud

Årets

udligning

-175

-800

975

Indkomst

-25

Eksem pel 9



Hvis det danske selskab fra eksempel 8 inden ”endelighedsåret” er blevet

opkøbt af et andet dansk selskab, så der i ”endelighedsåret” eksisterer

en national sambeskatning mellem det opkøbende selskab og det danske

selskab, og det opkøbende selskab i ”endelighedsåret” har en indkomst

på DKK 175, udgør den fradragsberettigede del af det endelige

underskud i eksemplet da DKK 975, således at det danske selskab skal

selvangive en indkomst på DKK -175 (800 – 975)?

Kan det generelt bekræftes, at et dansk selskab opretholder muligheden for at få

fradrag for et endeligt underskud i sit EU/EØS-datterselskab, uanset om



det danske selskab får nye ejere,

går fra at være et singulært dansk beskattet selskab til at være en del af

en sambeskatning med andre danske selskaber,

går fra at være en del af én dansk sambeskatning til at indgå i en anden

dansk sambeskatning, eller

hvis en sambeskatning med andre danske selskaber udvides,

indskrænkes eller ophører,

når

blot det danske selskab opretholder kontrollen over EU/EØS-selskabet efter

SEL § 31 C, og koncernforbindelsen hertil altså ikke mistes?

Om st rukt urering af det danske selskab

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Det anføres i de specielle bemærkninger til § 31 E, s. 65, og i overensstemmelse

med principperne for sambeskatning, at:



”Det

følger heraf, at det vil være en bet ingelse, at underskuddet er

opst ået , m ens det udenlandske dat t erselskab er koncernforbundet

m ed det danske selskab og derm ed, at underskud i udenlandske

dat t erselskaber for indkom st perioder forud for det t idspunkt , hvor

selskaberne bliver koncernforbundne, ikke kan fradrages, j f.

selskabsskat t elovens § 31 A, st k. 2. ”

Og videre:



”Hvis

koncernforbindelsen afbrydes m ellem dat t erselskabet og det

danske selskab m .v., vil underskud i det udenlandske dat t erselskab

heller ikke kunne frem føres t il m odregning i det danske selskab i

senere indkom st år.”

Side 32

Hvordan skal der forholdes i forhold til muligheden for fradrag for endelige

underskud efter den foreslåede SEL § 31 E ved en omstrukturering af det danske

selskab, der ejer EU/EØS-selskabet?



I situationer, hvor det danske selskab ophører med at eksistere

(indskydende selskab ved en ophørsspaltning eller en fusion), og hvor et

andet modtagende selskab fremadrettet kommer til at kontrollere

EU/EØS-selskabet?

I situationer, hvor det danske selskab ikke ophører med at eksistere

(indskydende selskab ved en grenspaltning eller tilførsel af aktiver), men

hvor ejerskabet til EU/EØS-selskabet ved spaltningen/tilførslen overføres

til et andet dansk modtagende selskab, som derfor fremadrettet kommer

til at kontrollere EU/EØS-selskabet?

Og har det betydning, om omstruktureringen gennemføres skattefrit eller

skattepligtigt?

Og har det betydning, om det modtagende danske selskab er nystiftet

eller et eksisterende selskab?

Og har det betydning, om det modtagende danske selskab er et selskab

”indenfor” en evt. eksisterende sambeskatningskreds eller er et

koncerneksternt selskab?



L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Eftersom Skatteministeriet har valgt at knytte adgangen til fradrag for endelige

underskud tæt sammen med sambeskatningsreglerne og reglerne om

koncernforbindelse i SEL § 31 C, er det vurderingen, at muligheden for fradrag

for endelige underskud i det danske selskab, der inden omstruktureringen ejede

EU/EØS-selskabet, må overføres til det modtagende selskab,

når

blot det

modtagende selskab indgår i – eller, hvis det er nystiftet: kommer til at indgå i -

den

sam m e

sambeskatningskreds, som det hidtidige danske selskab indgik i før

omstruktureringen.

Det vil sige, at det modtagende selskab da ”succederer” i det indskydende

selskabs situation i forhold til muligheden for fradrag for endelige underskud, og

dermed også de underskudsbeløb, der er opstået i EU/EØS-datterselskabet

inden, at dette ved omstruktureringen fik et nyt kontrollerende dansk

ejerselskab.

Det bør være uden betydning, om omstruktureringen gennemføres skattefrit eller

skattepligtigt, og det bør være uden betydning, om det modtagende selskab er

nystiftet eller et eksisterende selskab.

Det afgørende bør alene være, at det modtagende selskab indgår i – eller, hvis

det er nystiftet: kommer til at indgå i - den

sam m e

sambeskatningskreds, som

det hidtidige danske selskab indgik i før omstruktureringen. Kan

Skatteministeriet bekræfte dette?

2 .2 .1 1 . Fa st e dr ift sst e de r og fa st e j e ndom - § 3 1 E, st k . 1 , 5 . pk t .

I forlængelse af ovenstående anmodes Skatteministeriet tillige om at uddybe,

hvordan reglerne om fradrag for endelige underskud efter den foreslåede SEL §

31 E ved en omstrukturering af det danske selskab, der ejer et fast driftssted i

EU/EØS eller en fast ejendom i udlandet, hvorved ejerskabet til det faste

driftssted i EU/EØS eller den udenlandske faste ejendom overføres til andet

modtagende selskab, skal fortolkes?

I det foreslåede § 31 E, stk. 1, 5. pkt., om danske selskabers fradrag for

endelige underskud i faste driftssteder og faste ejendomme i EU/EØS, fremgår

det, at skattelovgivningens almindelige regler finder tilsvarende anvendelse med

hensyn til begrænsninger i fradragsretten for tab og anvendelsen af disse tab

inden for en eventuel sambeskatning.

Side 33

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Kan det bekræftes, at der for faste driftssteder og faste ejendomme i EU/EØS

således ikke er et krav om, at det faste driftssted hhv. den faste ejendom skal

være helejet eller sågar kontrolleret af det danske selskab?

Fx vil et dansk selskabs ejerskab af 20 pct. af en efter dansk skatteret

skattemæssigt transparent enhed (fx et dansk K/S eller et tysk KG), der driver et

fast driftssted i EU/EØS, eller som ejer en fast ejendom i udlandet, berettige det

danske selskab til fradrag for det endelige underskud i hhv. det faste driftssted

eller af den faste ejendom, der oppebæres af det danske selskab via den

transparente enhed?

Og at fradragsmuligheden derfor også gælder, hvis et dansk selskab blot ejer fx

20 pct. af en fast ejendom i udlandet ved direkte ejerskab (i sameje med andre

ejendomsejere)?

Kan den følgende forståelse af det foreslåede stk. 1, 5. pkt., og de tilhørende

lovbemærkninger bekræftes, når det lægges til grund, at ”endelighedskravet” i

stk. 3 er opfyldt:



For fradrag for endelige underskud i faste driftssteder i EU/EØS og af

udenlandsk fast ejendom gælder der ikke på samme måde som for

EU/EØS-datterselskaber i det foreslåede stk. 1, 4. pkt., en betingelse

om, at underskuddet ”kunne have været anvendt” efter reglerne for

international sambeskatning?

Side 34

Det vil sige:



Hvis et dansk selskab, der igennem 10 år har haft et underskudsgivende

fast driftssted i EU/EØS eller en underskudsgivende fast ejendom i

udlandet, i år 10 afstår/nedlukker det faste driftssted hhv. den faste

ejendom med et endeligt og fradragsberettiget underskud (ikke

kildeartsbegrænset) efter danske regler til følge på DKK 1 mio., da skal

det danske selskab blot fradrage underskuddet på DKK 1 mio. som en

negativ indkomstkomponent i sin danske indkomstopgørelse i år 10?

Og at hvis det danske selskab i år 10 ikke har tilstrækkelig anden positiv

indkomst til at kunne absorbere underskuddet på DKK 1 mio., da kan det

ej anvendte beløb fremføres som en sædvanlig del af selskabets

fremførbare underskud?



L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren



Og at hvis underskuddet på DKK 1 mio. fx sammensættes af et

fradragsberettiget driftsunderskud på TDKK 600 og et kildeartsbegrænset

tab efter ejendomsavancebeskatningsloven på TDKK 400, da gælder det

samme i forhold til ejendomstabet, sådan at selskabet kan anvende

ejendomstabet på TDKK 400 i selskabets evt. anden ejendomsavance i år

10 og fremføre det overskydende ejendomstab til senere år til

modregning i selskabets evt. fremtidige ejendomsavancer?

Side 35

Det vil da sige, at for faste driftssteder i EU/EØS og fast ejendom i udlandet skal

det endelige underskud blot medtages som en negativ indkomstkomponent i

selskabets indkomstopgørelse i ”endelighedsåret”, og hvis selskabets indkomst i

”endelighedsåret” herved bliver negativ, da kan selskabets underskud anvendes

af evt. andre danske selskaber, som selskabet er sambeskattet med i

endelighedsåret, og et evt. uudnyttet underskud kan fremføres af selskabet til

brug i efterfølgende indkomstår – på helt samme måde, som hvis driftsstedet

eller ejendommen havde været beliggende i Danmark. Kan dette bekræftes?

2 .2 .1 2 . Opgør e lse e ft e r da nsk e r e gle r - § 3 1 E, st k . 1 , 6 . pk t .

Det fremgår af den foreslåede § 31 E, stk. 1, 6. pkt., at opgørelsen af det

fradragsberettigede beløb skal ske efter danske regler.

EU/EØS-selskabet kan have et fast driftssted i et andet land, som kan være et

EU/EØS-land eller et land udenfor EU/EØS. Hvordan skal indkomsten i det faste

driftssted påvirke opgørelsen af det endelige underskud i EU/EØS-selskabet i

disse respektive situationer?

Det bemærkes hertil, at ordlyden i det foreslåede § 31 E, stk. 1, 4. pkt., om, at

det er en betingelse, at underskuddet kunne have været anvendt efter reglerne i

SEL § 31 A, hvis der havde været valgt international sambeskatning, tilsiger, at

underskuddet i EU/EØS-selskabet opgøres inklusive indkomsten i det faste

driftssted, hvad enten dette er beliggende i eller udenfor EU/EØS, da indkomsten

i det faste driftssted i begge situationer ville skulle medregnes, hvis det danske

selskab havde valgt international sambeskatning.

Der er typisk forskel på skattereglerne i Danmark og det relevante udland. Et

opgjort underskud efter danske regler kan således være større eller mindre end

underskuddet opgjort i udlandet, herunder kan det forekomme, at opgørelsen

efter danske regler udviser underskud, men opgørelsen efter udenlandske

skatteregler udviser overskud.

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Er Skatteministeriet enig i, at det er uden betydning for anvendelsen af de

foreslåede regler i SEL § 31 E, hvad opgørelsen af resultatet efter udenlandske

regler udviser i ”endelighedsåret”?

FSR – danske revisorer vil gerne bede Skatteministeriet om at kommentere på

følgende i forhold til, at opgørelsen af det fradragsberettigede beløb efter

forslaget til stk. 1, 6. pkt., skal ske efter danske regler:



Skal der udarbejdes danske indkomstopgørelser for alle de indkomstår,

hvor der har været kontrol med EU/EØS-selskabet hhv. ejerskab af det

faste driftssted i EU/EØS eller den faste ejendom i udlandet?

Er Skatteministeriet enig i, at det vil være den almindelige ligning hos

Skatteforvaltningen, der afgør, om Skatteforvaltningen kan acceptere en

efter danske regler udarbejdet indkomstopgørelse for EU/EØS-

datterselskabet hhv. det faste driftsssted i EU/EØS eller den faste

ejendom i udlandet?

Hvis EU/EØS-selskabet, det faste driftssted i EU/EØS eller den faste

ejendom i udlandet af det danske selskab er erhvervet fra tredjemand

(og altså ikke er et datterselskab eller et fast driftssted etableret af det

danske selskab eller en fast ejendom opført af det danske selskab), skal

reglerne for indgangsværdier i SEL § 31 A, stk. 7-8, anvendes for de

udenlandske aktiver mv., der ”inddrages” i en ”fiktiv” international

sambeskatning?

Skal maksimeringsreglerne i SEL § 31 A, stk. 9, også anvendes ved en

avanceopgørelse på disse aktiver?

Skal der udarbejdes ”fiktive” rentefradragsbegrænsningsopgørelser efter

SEL §§ 11, 11 B og 11 C for de enkelte år, der inkluderer forholdene for

EU/EØS-selskabet, det faste driftssted i EU/EØS eller den faste ejendom i

udlandet, herunder nettofinansieringsudgifterne, de skattemæssige

aktiver, EBIT/EBITDA mv.?

Skal der ved opgørelsen af underskuddet for de enkelte år anvendes de

skatteregler, der i Danmark gjaldt for de relevante år, hvor underskuddet

blev oparbejdet, eller skal skattereglerne, der gælder i Danmark i

”endelighedsåret”, anvendes, uanset hvornår underskuddet blev

oparbejdet?

Side 36



2 .2 .1 3 . Andr e for hold

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Et dansk selskab vil i en vis udstrækning selv kunne afgøre den tidsmæssige

placering af ”endelighedsåret”, og dermed i hvilket indkomstår, at det endelige

underskud kan fradrages. Der tænkes her på i hvilket år et EU/EØS-datterselskab

vælges likvideret, et EU/EØS fast driftssted vælges solgt/nedlukket, eller en

udenlandsk fast ejendom afhændes.

Særligt for EU/EØS-datterselskaber, hvor det efter § 31 E, stk. 1, 4. pkt.,

gælder, at et uudnyttet endeligt underskud i EU/EØS-selskabet bortfalder, kan

det danske selskab have en interesse i, hvilket indkomstår, der skal være

”endelighedsåret”.

Er det korrekt forstået af FSR – danske revisorer, at det danske selskab selv

godtgør opfyldelse af ”endelighedskravet” i forslaget til stk. 3?

Og i så fald er Skatteministeriet så enig i, at en evt. bevidst placering af

”endelighedsåret” til et bestemt indkomstår ikke vil være i strid med de

foreslåede regler?

Side 37

2.3.

Be m

æ r k n in ge r t il de n for e slå e de SEL § 3 1 E, st k . 2

2 .3 .1 . Om fa t t e de e nhe de r

Efter forslaget til § 31, stk. 2 kan enheder omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 5 a og

6, samt FBL under visse betingelser medregne underskud i faste driftssteder i

EU/EØS og underskud af udenlandske faste ejendomme.

Enheder omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 5 c - dvs. investeringsinstitutter med

minimumsbeskatning, jf. LL § 16 C, og for hvem skattepligten (ligesom nr. 6-

enhederne) alene omfatter indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed mv. - kan

(heller) ikke indgå i sambeskatning. Men nr. 5 c-enhederne er ikke nævnt i det

foreslåede stk. 2, og har således (i modsætning til nr. 6-enhederne) ikke efter

det foreslåede stk. 2 adgang til fradrag for endelige underskud i faste driftssteder

i EU/EØS og af udenlandsk fast ejendom.

FSR – danske revisorer vil gerne høre Skatteministeriet om, hvad baggrunden for

denne forskel er?

2 .3 .2 . Fa st e dr ift sst e de r og fa st e j e ndom a f e nhe de r om fa t t e t a f § 3 1 E,

st k . 2

For enheder omfattet af stk. 2 ønskes det følgende bekræftet, ligesom ovenfor i

forhold til § 31 E, stk. 1, 5. pkt., for selskabers mv. faste driftssted i EU/EØS og

faste ejendomme i udlandet:

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Side 38



For en enhed omfattet af § 31 E, stk. 2, er der ikke et krav om, at det

faste driftssted hhv. den faste ejendom skal være helejet eller sågar

kontrolleret af den danske enhed?

For en enhed omfattet af § 31 E, stk. 2, skal det endelige underskud blot

medtages som en negativ indkomstkomponent i enhedens danske

indkomstopgørelse i ”endelighedsåret”, og hvis enhedens indkomst i

endelighedsåret herved bliver negativ, da kan enhedens underskud

fremføres af enheden til brug i efterfølgende indkomstår – alt på helt

samme måde, som hvis driftsstedet eller ejendommen havde været

beliggende i Danmark?



2 .3 .3 . Opgør e lse e ft e r da nsk e r e gle r

De enheder, der omfattes af det foreslåede stk. 2, har som anført i de specielle

bemærkninger til § 31 E, stk. 2, lovforslagets. 66, slet ikke mulighed for at

vælge international sambeskatning.

For de enheder, som er omfattet af stk. 2, og som har et endeligt underskud i et

fast driftssted i EU/EØS eller af en udenlandsk fast ejendom, må det betyde, at

reglerne om indgangsværdi i SEL § 31 A, stk. 7-8 og maksimeringsreglerne i SEL

§ 31 A, stk. 9, da ikke skal anvendes ved opgørelsen af det endelige underskud.

Kan Skatteministeriet bekræfte det?

Kan det også bekræftes, at en fond, der beskattes efter FBL, ved opgørelse af et

endeligt underskud i et fast driftssted i EU/EØS eller af en udenlandsk fast

ejendom ikke skal anvende renteloftsreglen i SEL § 11 B, eftersom fonde

omfattet af FBL ikke er nævnt i opregningen af de skattesubjekter i SEL § 11 B,

stk. 1, der omfattes af bestemmelsen?

Kan det også bekræftes, at en fond, der beskattes efter FBL, ved opgørelse af et

endeligt underskud i et fast driftssted i EU/EØS eller af en udenlandsk fast

ejendom, ikke vil skulle tage hensyn til EBIT-reglen i SEL § 11 C, således som

denne var gældende indtil indførelsen af EBITDA-reglen i den nugældende SEL §

11 C?

2 .3 .4 . M ulig m a ngle n de he nvisning

Det anføres i det foreslåede § 31 E, stk. 2, at § 31 E, stk. 1, 3. pkt.

(endelighedskravet) og § 31 E, stk. 1, 6. pkt. (opgørelse efter danske regler)

finder tilsvarende anvendelse.

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Side 39

I det foreslåede § 31 E, stk. 2, er der ingen henvisning til, at stk. 1, 5. pkt.,

finder tilsvarende anvendelse.

Bør der i § 31 E, stk. 2 være en henvisning til, at 1. led af § 31 E, stk. 1, 5. pkt.,

finder tilsvarende anvendelse – altså at ”skattelovgivningens almindelige regler

finder tilsvarende anvendelse med hensyn til begrænsninger i fradragsretten for

tab” – eller anses dette at følge af, at stk. 1, 6. pkt. finder tilsvarende

anvendelse?

2.4.

Be m

æ r k n in ge r t il de n for e slå e de SEL § 3 1 E, st k . 3

2 .4 .1 . § 3 1 E, st k . 3 , 2 . pk t . – um uligt a t a nve n de unde r sk udde t i

”k ilde st a t e n”

Af det foreslåede § 31 E, stk. 3, 2. pkt., fremgår udgangspunktet om, at et

underskud er endeligt, hvis dette hverken i tidligere indkomstår eller i det

pågældende indkomstår har været muligt, eller i et senere indkomstår vil være

muligt at anvende underskuddet i ”kildestaten”.

I de specielle bemærkninger uddybes reglen, på s. 67, med, at ”Hvor

dat t erselskab eller et fast e drift sst ed fort sat oppebærer eller har udsigt t il at

oppebære indt ægt er , vil et underskud ikke kunne anses for endeligt . Det t e

gælder, uanset om der m åt t e være t ale om indt ægt er af en helt m inim al

st ørrelsesorden.”

(vores understregning)

FSR – danske revisorer vil gerne bede Skatteministeriet om at uddybe, hvad

”udsigt til at oppebære indtægter” betyder?

Hvad vil der fx gælde, hvis det udenlandske selskabs underskud efter de

udenlandske skatteregler kunne være udnyttet, havde det udenlandske selskab

indkøbt/startet en ny virksomhed/aktivitet i det pågældende land, men dette

ikke indgår i det danske selskabs/koncernens planer?

Eller hvis det udenlandske selskabs underskud efter de udenlandske skatteregler

kunne være udnyttet, hvis det danske selskab havde tilført det udenlandske

selskab yderligere egenkapital med heraf følgende renteafkast mv.?

Bestemmelsen uddybes yderligere på i de specielle bemærkninger s. 67 således,

at ”Det

forhold, at dat t erselskabet eller det fast e drift sst ed ikke længere

oppebærer indt ægt er, vil dog ikke i sig selv indebære, at et underskud kan anses

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

for endeligt . Hvis der f.eks. eft er skat t ereglerne i det pågældende land er

m ulighed for, at en t redj epart kan udnyt t e eller ville have kunnet udnyt t e

underskuddet i et dat t erselskab, vil dat t erselskabet s underskud således ikke

kunne anses for endeligt . Det t e indebærer, at der eft er den foreslåede regel ikke

vil foreligge et endeligt underskud, hvis det er m uligt at sælge akt ierne i

dat t erselskabet inklusiv underskuddet , således at underskuddet pot ent ielt kan

anvendes eft er ej erskift et . Det følger af EU- Dom st olens praksis, at det ikke er

afgørende, om denne m ulighed fakt isk er blevet udnyt t et .

”

Som begrundelse for ovenstående argumentation anfører Skatteministeriet i

bemærkninger afsnit 2.3.1.2 følgende:

”I

forhold t il dat t erselskaber har EU- Dom st olen t illige fast slået , at der ikke

vil kunne konst at eres et endeligt underskud i en sit uat ion, hvor

dat t erselskabet likvideres, hvis der forelå m ulighed for en anvendelse af

underskuddet i økonom isk henseende ved at overføre det t e t il en t redj epart

inden afslut ning af likvidat ionen, f.eks. ved salg af akt ierne i

dat t erselskabet , j f. EU- Dom st olens dom m e af19. j uni 2019 i sag C- 607/ 17,

Mem ira Holding AB, og i sag C- 608/ 17, Holm en AB.”

FSR – danske revisorer vil gerne bede Skatteministeriets om at oplyse, hvor i de

nævnte dommes præmisser, at ovenstående fremgår?

”Ejerskifte-reglerne” for handel med selskaber, der har skattemæssige

underskud til fremførsel, er forskellige i de enkelte EU/EØS-lande.

I Danmark gælder som bekendt SEL § 12 D, hvorefter et ejerskifte på mere end

50 pct. af kapital/stemmer medfører, at underskuddet enten kun kan modregnes

i visse indkomster (stk. 1 for selskaber med økonomisk risiko ved

erhvervsmæssig aktivitet) eller slet ikke kan modregnes (stk. 2 for ”tomme

selskaber”).

I Tyskland gælder fx en regel om, at underskud fortabes, hvis én aktionær

direkte eller indirekte erhverver mere end 50 pct. af stemmerne i et selskab

inden for en 5 års periode, men at underskud dog alligevel overlever i det

omfang, at det kan rummes i de latente avancer (”hidden reserves”) i

underskudselskabet, som ved en realisation heraf vil skulle beskattes i Tyskland.

Side 40

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Kan det bekræftes, at vurderingen af, om det er muligt at sælge aktierne i

datterselskabet inklusive underskuddet med den virkning, at underskuddet

potentielt kan anvendes efter ejerskiftet, skal ske:



Som en specifik vurdering for det enkelte datterselskab, og

Under hensyntagen til dette datterselskabs specifikke forhold (fx om det

er et ”tomt selskab”, hvilket må være det normale i de situationer, der vil

være relevante for den foreslåede SEL § 31 E), og

Efter forholdene på det tidspunkt, hvor datterselskabet likvideres?

Side 41



Altså generelt som en hypotetisk vurdering af, om der er nogen alternativer

overhovedet til likvidationen, som det danske selskab kunne have foretaget sig

med sit datterselskab i EU/EØS-landet, og som potentielt kunne have medført, at

underskuddet ville kunne udnyttes af andre?

Hvordan skal det danske selskab fx forholde sig i forhold til et tysk datterselskab,

hvor det er forståelsen af de tyske regler, at et selskabs underskud potentielt

kan overleve et ejerskifte, når blot én aktionær ikke direkte eller indirekte

erhverver mere end 50 pct. af stemmerne? Skal det danske selskab fx have

afdækket, om der ville kunne findes fem uafhængige købere af hver 20 pct. af

stemmerne i det tyske datterselskab? Eller skal det danske selskab kunne

sandsynliggøre, at dette ikke ville være tilfældet?

Og hvordan skal det danske selskab forholde sig, hvis fx de udenlandske

skatteregler medfører, at et underskud ved et ejerskifte bortfalder for en dels

vedkommende, men måske ikke fuldt ud, eller hvor et underskud efter et

ejerskifte fremover kun kan modregnes i visse indkomster?

Det foreslåede § 31 E, stk. 3, 2. pkt., er i de specielle bemærkninger på s. 67

yderligere uddybet derhen, at ”Der

er lande, som har regler, hvoreft er et

underskud i et likvideret selskab eller et lukket fast drift sst ed kan anvendes af

f.eks. et nyet ableret fast drift sst ed, hvis det t e et ableres inden for et nærm ere

angivet t idsrum eft er afviklingen. I så fald vil et undersk ud først kunne anses for

endeligt , når den pågældende t idsperiode er udløbet . De anført e bet ragt ninger

kan også være relevant e i den sit uat ion, hvor der foreligger salg af en fast

ej endom .”

Kan det i disse situationer bekræftes, at underskuddet i så fald vil skulle

fradrages af det danske selskab i det indkomstår, hvori ”den pågældende

tidsperiode er udløbet”?

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Side 42

2 .4 .2 . § 3 1 E, st k . 3 , 3 . pk t . – unde r sk udsa nve n de lse i a ndr e la nde e nd

”k ilde st a t e n”

Det foreslåede § 31 E, stk. 3, 3. pkt., ses at skulle værne mod, at et underskud

kan fradrages i Danmark, hvis underskuddet er eller kunne være anvendt i et

andet land end i ”kildestaten”.

Ordlyden af det foreslåede § 31 E, stk. 3, 3. pkt., er således ”Uanset

1. pkt . er et

underskud ikke endeligt , når det er anvendt eller vil kunne anvendes i et andet

land, end det i 1. pkt . om handlede land.

”

I de specielle bemærkninger til bestemmelsen, lovforslaget s. 67-68 beskrives et

eksempel på hensigten med 3. pkt.:

”Reglen

vil f.eks. skulle om fat t e den sit uat ion, hvor det am erikansk

m oderselskab i en koncern, der yderligere best år af et dansk dat t erselskab

m ed et udenlandsk dat t erselskab, der er hj em m ehørende i andet EU- land,

anvender de am erikanske check t he box regler i forhold t il det danske

dat t erselskab og det udenlandske dat t erdat t erselskab m ed den virkning, at

disse selskaber anses for t ransparent e eft er am erikanske regler. Underskud

i dat t erdat t erselskabet vil derm ed kunne fradrages hos det am erikanske

m oderselskab. I den sit uat ion skal det danske dat t erselskab ikke t illige

kunne fradrage underskud i det s udenlandske dat t erselskab ( det

am erikanske m oderselskabs dat t erdat t erselskab) , idet det i så fald vil

m edføre, at sam m e underskud kan fradrages t o gange.

”

Hvis det amerikanske moderselskab i Skatteministeriets eksempel ikke anvender

de amerikanske check the box regler, men i stedet foretager et fradrag for et tab

aktierne i det danske selskab fx efter amerikanske regler om ”worthless stock

deduction”, er Skatteministeriet da enig i, at modifikationen i stk. 3, 3. pkt., ikke

finder anvendelse?

Det bemærkes hertil, at det ikke er

underskuddet

(udtrykket ”det” i

bestemmelsen) i EU/EØS-selskabet, der er anvendt eller vil kunne anvendes i

Amerika, men at når der er tale om ”worthless stock deduction”, at det

amerikanske selskab foretager fradrag for et

kapit alt ab

på aktierne i det danske

selskab.

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Er Skatteministeriet enig i, at et driftsunderskud og et kapitaltab konceptuelt

ikke er det samme, og at det gør en forskel i forhold til reglen i § 31 E, stk. 3, 3.

pkt., hvordan ”det andet land” bruger det endelige underskud?

Er det i Skatteministeriets eksempel afgørende, om det amerikanske

moderselskab ”har” anvendt de amerikanske check the box regler, eller efter

amerikanske regler ”kunne” have anvendt disse regler, men de facto har undladt

at gøre det? I sidstnævnte scenario ”kunne” underskuddet have været anvendt,

men ”vil kunne” er ikke opfyldt.

2 .4 .3 . § 3 1 E, st k . 3 , 4 . pk t . – ik k e fr a dr a g, hvis ude nla ndsk e

”sæ

r e ge nhe de r ” e r å r sa g t il m a ngle nde lok a l udnyt t e lse

Det foreslåede § 31 E, stk. 3, 4. pkt., ses at skulle have til hensigt at afskære, at

Danmark skal indrømme fradrag for et underskud, hvis der er udenlandske

skatteregler, der umuliggør lokal udnyttelse af underskuddet, og de udenlandske

skatteregler på det pågældende punkt samtidigt er skærpede (”særegenheder”) i

forhold til de tilsvarende danske skatteregler.

Ordlyden af det foreslåede § 31 E, stk. 3, 4. pkt., er således ”Et

underskud er

heller ikke endeligt , i det om fang det i t idligere indkom st år, det pågældende

indkom st år eller i senere

indkom st år kunne være anvendt eller ville kunne anvendes, hvis reglerne om

adgang t il fradrag for underskud i det i 1. pkt . om handlede land havde været

ident iske m ed de danske regler herom .

”

I de specielle bemærkninger til bestemmelsen er der, på s. 68-69, givet tre

følgende eksempler på reglens anvendelsesområde:

1. Et underskud vil aldrig kunne anses for endeligt i den situation, hvor det

kunne have været udnyttet, såfremt datterselskabet, det faste driftssted

eller den faste ejendom havde indgået i en

dansk obligat orisk

sambeskatning.

2. Hvis årsagen til, at et datterselskab eller et fast driftssted ikke kan

anvende et underskud, beror på regler om begrænsning i adgangen til

underskudsfremførsel, modsat de danske regler om tidsubegrænset

fremførsel, vil et underskud aldrig kunne anses for endeligt.

Side 43

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

3. Købes en fast ejendom beliggende i et land, som har regler om, at der

ikke er fradrag, hvor ejendomme af den pågældende type sælges med

tab, vil et sådant tab aldrig kunne anses for endeligt.

I forhold til Skatteministeriets eksempel 1 forstår FSR – danske revisorer det

sådan, at hvis et dansk selskab fx har et overskudsgivende og et

underskudsgivende datterselskab i samme EU/EØS-land, og hvor dette land fx

ikke har regler, der muliggør lokal sambeskatning, da vil et underskud i det

underskudsgivende datterselskab ikke være endeligt i det omfang, at

underskuddet kunne have været modregnet i overskud hos det

overskudsgivende datterselskab, såfremt de danske regler om

nat ional

sam beskat ning

havde været gældende i det pågældende udland. Kan

Skatteministeriet bekræfte det?

Kan Skatteministeriet også bekræfte, at fradrag ikke afskæres efter forslaget til §

31 E, stk. 3, 4. pkt., hvis et EU/EØS-land ikke tillader

int ernat ional

sambeskatning, sådan som Danmark tilbyder?

Altså hvis fx et underskudsgivende datterselskab er beliggende i et EU/EØS-land,

der ikke tilbyder international sambeskatning, da vil det forhold, at underskuddet

kunne have været udnyttet, såfremt det pågældende land havde regler om

international sambeskatning svarende til de danske, ikke afskære fradrag efter 4.

pkt.?

Ligeledes i forhold til Skatteministeriets eksempel 1, hvorefter et underskud

aldrig vil kunne anses for endeligt i den situation, hvor det kunne have været

udnyttet, såfremt datterselskabet, det faste driftssted eller den faste ejendom

havde indgået i en dansk obligatorisk sambeskatning, beder FSR – danske

revisorer Skatteministeriet uddybe, hvilken dom fra EU-domstolen og præmisser

heri, at dette kan udledes?

I forhold til Skatteministeriets eksempel 3 med en fast ejendom, kan det da

bekræftes, at efter § 31 E, sk. 3, 4. pkt., afskæres status som et endeligt

underskud ikke hvis det pågældende udland tillader fradrag for kapitaltab på en

fast ejendom, men efter et kildeartsprincip som i den danske

ejendomsavancebeskatningslov?

Side 44

2 .5 .

SEL § 3 1 E, st k . 4

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Den foreslåede bestemmelse hjemler krav om, at den skatteyder, der medregner

endelige underskud, skal indsende oplysninger, der godtgør, at betingelserne

herfor opfyldes.

I de specielle bemærkninger til bestemmelsen, s. 69, er det anført, at

Skatteforvaltningen vil kunne afvise underskudsfradraget, hvis de fornødne

oplysninger ikke

” er indsendt .”

FSR – danske revisorer forstår bestemmelsen på den måde, at der som i enhver

anden ligningssag vil være tale, at Skatteforvaltningen skal udsende

agterskrivelse om påtænkt forhøjelse af det danske selskabs selvangivne

indkomst (hvori underskuddet er fradraget), og at det i den forbindelse er muligt

for det danske selskab at uddybe de oplysninger, der blev givet ved

selvangivelsen, såfremt disse ikke vurderes fornødne af Skatteforvaltningen.

Kan Skatteministeriet bekræfte det?

Side 45

3 .1 .

Æn dr in ger n e t il r e gle r n e om fa st dr ift sst e d

I n dle dn in g

FSR – danske revisorer anerkender, at de danske regler med lovforslaget bringes

op på internationalt niveau, således at også reglerne i OECDs

modeloverenskomst følges.

3 .2 .

D e fin it ione n a f e t fa st dr ift sst e d

Definitionen af, hvornår der forligger et fast driftssted, når der udøves erhverv

gennem et fast forretningssted her i landet, skrives således på ny ind i SEL § 2,

og det angives i bemærkningerne, hvor der er tale om en kodificering af

gældende ret og, hvor der er materielle ændringer.

Kan Skatteministeriet i den forbindelse bekræfte, at den foreliggende praksis

vedrørende hjemmekontor kan lægges til grund for fortolkning af, om et selskab

m.v. har et forretningssted?

Ifølge bemærkningerne til lovudkastet foreligger der et fast driftssted fra det

tidspunkt, hvor virksomheden begynder at blive udøvet fra det faste

forretningssted. Det angives dog også, at der ikke foreligger fast driftssted i den

fase, hvor forretningsstedet etableres, mens der foreligger et fast driftssted, hvis

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

forretningsstedet er taget i brug, selvom det kun er til forberedelse af den

egentlige aktivitet.

Er det korrekt, at der kan være tale om et fast driftssted inden virksomheden,

som sådan begynder at blive udøvet, idet der kun sker forberedelse?

Kan Skatteministeriet i øvrigt opstille kriterier, der ved den praktiske brug af

reglerne, gør det muligt at skelne mellem etableringsfasen og fasen med

forberedelse af aktiviteten?

Efter forslaget til SEL § 2 skal der i relation til bygge- og anlægsarbejde m.v.

foreligge et fast driftssted fra første dag. Bestemmelser i en

dobbeltbeskatningsoverenskomst kan dog fravige herfra, og af lovudkastet

fremgår, at den danske regel kan få betydning i de tilfælde, hvor den

udenlandske virksomhed er hjemmehørende i et land, som Danmark ikke har

indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med.

Kan Skatteministeriet bekræfte, at det imidlertid også gælder i tilfælde, hvor det

udenlandske bygge/anlægs-selskab vælger ikke at påberåbe sig

dobbeltbeskatningsoverenskomsten?

Reglen om, hvornår der foreligger et fast driftssted i bygge/anlægs-tilfælde har

sammenhæng med, hvornår der udløses begrænset skattepligt for de fysiske

personer, der udfører arbejde i Danmark. Efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr.

1, bliver fysiske personer begrænset skattepligtige til Danmark, når

arbejdsgiveren har hjemting i Danmark eller er skattepligtig af

erhvervsvirksomhed med fast driftssted i Danmark. Herom angives det i

lovudkastet, at når der efter danske regler foreligger fast driftssted vedrørende

byggeri/anlæg fra første dag, vil lønmodtagere ligeledes blive skattepligtige til

Danmark fra den første dag, uanset skattepligten ikke kan håndhæves over for

arbejdsgiveren som følge af, at bestemmelser i en

dobbeltbeskatningsoverenskomst fastlægger, at fast driftssted først opstår på et

senere tidspunkt.

FSR – danske revisorer har forståelse for behovet for denne regel, men hvis et

fast driftssted efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten eksempelvis først

foreligger efter 6 måneder, hvordan kan arbejdsgiveren – der har det faste

driftssted – da være skattepligtige fra første dag, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1,

nr. 1?

Side 46

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Side 47

Kan Skatteministeriet bekræfte, at definitionen af fast driftssted i alle danske

lovbestemmelser for fremtiden vil være identisk med definitionen i artikel 5 i

OECDs modeloverenskomst fra 2017 med kommentarer, når bortses fra de

danske særregler om bygge-/anlægsarbejder og om investeringer i aktier mv.?

3 .3 .

Vir k som h e d a f for be r e de n de e lle r h j

æ lpe n de k a r a k t e r

Virksomhed af forberedende og hjælpende karakter skal fortsat ikke udløse fast

driftssted, men eksempler på, hvad der anses for aktiviteter af forberedende og

hjælpende karakter, skal ikke længere fremgå af lovteksten. Som årsag angives,

at der fremover skal ske en konkret vurdering.

Ved denne vurdering vil det tale for, at aktiviteter er af forberedende og

hjælpende karakter, hvis aktiviteterne har en så fjern forbindelse til

virksomhedens centrale indtægtsskabende aktiviteter, at der vanskeligt kan

allokeres en del af virksomheden profit til det faste driftssted. På den anden side

vil det tale for, at aktiviteterne ikke er af forberedende og hjælpende karakter,

hvis aktiviteterne indgår som en væsentlig og essentiel del i den samlede

virksomhed.

Som et mere praktisk eksempel på disse vurderinger angives et eksempel, hvor

et udenlandsk selskab har en installation, der udelukkende anvendes med

henblik på oplagring og udlevering af virksomhedens egne varer.

Om dette eksempel angives det, at der efter de nugældende regler ikke ville

bestå et fast driftssted, fordi lagerfunktionen ville blive anset for at være af

forberedende og hjælpende karakter. Efter de foreslåede regler skal der derimod

fortages en konkret vurdering, og efter de nye kommentarer til OECDs

modeloverenskomst, vil funktionerne ikke blive anset for udelukkende af

forberedende eller hjælpende karakter, når f.eks. en virksomhed, der sælger

varer over internettet og opretholder et meget stort varehus, der anvendes til

opbevaring af virksomhedens varer med henblik på udlevering til kunderne i det

pågældende land.

FSR – danske revisorer vil gerne bede Skatteministeriet komme med eksempler

på sondringen mellem hvornår en funktion er en væsentlig og essentiel del af

den samlede virksomhed og hvornår den ikke er?

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Der foreslås også indsat en regel, som hindrer, at aktiviteter splittes op mellem

flere nært forbundne fysiske eller juridiske personer, jf. LL § 2, med henblik på,

at samtlige aktiviteter anses for forberedende eller hjælpende, således, at ingen

etablerer fast driftssted.

Fremover skal funktionerne hos flere selskaber, jf. LL § 2 (herunder fuldt

skattepligtige danske selskaber), vurderes, om de kan anses for gensidigt

supplerende (komplementære) funktioner i udøvelse af erhvervsvirksomhed,

sådan at disse funktioner ud fra en samlet betragtning ikke længere kan anses

for at være af forberedende eller hjælpende karakter.

Hvis den samlede betragtning fører til, at der foreligger et fast driftssted, idet der

forligger ”komplementære funktioner”, er det så samtlige nærtstående selskaber,

der skal anses for at have fast driftssted i Danmark eller er det kun enkelte

nærtstående selskaber ud fra en betragtning af aktivitetens indhold/omfang?

Hvis det er samtlige selskaber, kan de enkelte selskaber da fradrage de

omkostninger, der efter LL § 2, skal betales koncerninternt, for at der handles på

markedsvilkår, i opgørelsen af det faste driftssteds indkomst?

Der gennemgås i kommentarerne til artikel 5 i modeloverenskomsten i 2017-

udgaven, et eksempel, hvor et selskab, RCO, i land R, producerer og sælger

varer, ligesom selskabet ejer en lille lagerbygning i land S, hvori der haves

enkelte store genstande. I land S er også RCOs datterselskab, SCO, der har en

forretning, hvorfra produkter købt fra RCO sælges. Det angives i

kommentarerne, at der opstår fast driftssted, når SCO sælger en genstand, som

medarbejderne i SCO henter fra RCOs lager, hvorefter de leverer genstanden til

kunden, idet:



SCO og RCO er nært forbundne foretagender

SCOs forretning betragtes som SCOs faste driftssted (idet det nævnes, at

et selskab godt kan have fast driftssted i det land, hvor det også er fuldt

skattepligtigt)

Den forretningsmæssige virksomhed udøvet af RCO i lagerbygningen og

af SCO i forretningen betragtes som komplementære funktioner, der er

en del af en sammenhængende virksomhedsdrift

Side 48



Hvad er præcist konsekvensen i eksemplet?



Skal SCOs aktiviteter anses for udvidet med RCOs lageraktiviteter, og

hvis det er tilfældet, hvordan påvirkes da SCOs indkomstopgørelse?

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren



Skal RCO anses for at have fast driftssted i land S, og hvis ja, hvad

omfatter det faste driftssted da og hvordan skal indkomstopgørelsen for

RCO foretages?

Skal såvel SCO som RCO anses for at have et fælles fast driftssted i land

S, og hvis det er tilfældet, hvordan foretages indkomstopgørelsen for

SCO og for RCO?

Side 49

Betyder den foreslåede regel om, hvilke funktioner, der skal anses for at være af

forberedende eller hjælpende karakter, at den danske praksis, hvorefter et

udenlandsk selskab forskellige aktiviteter i Danmark anses som flere forskellige

faste driftssteder, må anses for fuldstændig forladt, sådan at det udenlandske

selskabs aktiviteter i Danmark – uanset de drives særskilt – altid skal anses som

en og samme virksomhed ved bedømmelsen af, om det udenlandske selskab har

fast driftssted i Danmark?

Inddragelse af andre skattesubjekters aktiviteter i vurderingen af, om der er tale

om forberedende eller hjælpende aktiviteter, kan – såfremt

skattemyndighederne vælger en vidtgående fortolkning – få ganske store

konsekvenser.

Skatteministeriet bedes derfor i lovbemærkningerne indføje forhold, der sikrer, at

den fremtidige fortolkning ikke går for vidt med den følge, at selskaber, der ellers

opererer selvstændigt i alt for mange tilfælde, vil blive anset for at have

funktioner, der er komplementære med andre koncernselskaber. Det bør således

sikres, at det kun er tilfælde, hvor der er stor sandsynlighed for, at der er tale

om en kunstig opsplitning, der bliver omfattet af den nye regel.

3 .4 .

Ua fhæ

n gige a ge n t e r – SEL § 2 , st k . 5

Anvender et udenlandsk selskab en uafhængige agent til at varetage sine

interesser i Danmark, vil det udenlandske selskab fortsat ikke skulle anses for at

have etableret et fast driftssted, når det forudsættes, at agenten handler inden

for rammerne af sin erhvervsvirksomhed.

Det forslås dog også, at en repræsentant ikke skal anses for uafhængig, hvis

repræsentanten udelukkende eller næsten udelukkende handler på vegne af en

eller flere fysiske eller juridiske personer, hvormed repræsentanten har en

forbindelse som nævnt i LL § 2.

Det er FSR – danske revisorers forståelse, at denne bestemmelse retter sig mod

de såkaldte kommissionærstrukturer, og ikke de situationer, hvor en udenlandsk

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

koncern eksempelvis har et dansk salgsdatterselskab, der køber og videresælger

produkter i eget navn til eksempelvis danske kunder. Kan Skatteministeriet

bekræfte denne opfattelse?

Side 50

3 .5 .

Afhæ

n gige a ge n t e r – SEL § 2 , st k . 4

Det foreslås, at det ikke længere skal være en betingelse for fast driftssted at

den afhængige agent handler i hvervgiverens navn. Vil denne ændring ikke gøre

det svært at skelne mellem afhængige og uafhængige agenter? Skatteministeriet

bedes opstille kriterier, der fremover kan anvendes til at skelne mellem

afhængige og uafhængige agenter.

Det angives i lovudkastet, at det afgørende efter den foreslåede regel er,

hvorvidt agenten handler på virksomhedens vegne i forhold til tredjemand. I

forlængelse heraf angives, at det ved en konkret vurdering skal afgøres, om den

forretningsmæssige realitet er, at agenten spiller en afgørende rolle ved

indgåelsen af aftaler på virksomhedens vegne.

Skatteministeriet bedes bekræfte, at det afgørende for, hvorvidt der er et dansk

fast driftssted er, at den afhængige agent er afgørende for, at den udenlandske

hvervgiver får omsat aktiver, brugsret eller tjenesteydelser på det danske

marked?

Skatteministeriet bedes uddybe, hvornår en agent ”jævnligt” udnytter en

fuldmagt samt uddybe i hvilke situationer en agent anses for at spille en

afgørende rolle ved indgåelse af aftaler, der ”rutinemæssigt” indgås uden at blive

væsentligt ændret af hvervgiver.

3 .6 .

Fj e r n sa lg – N u væ r e n de SEL § 2 , st k . 6

Det foreslås at ophæve den gældende regel i SEL § 2, stk. 6, hvorefter en

repræsentant ikke udløser fast driftssted for hvervgiver, hvis repræsentanten

alene udfører passiv ordremodtagelse samt eventuelt indpakning,

opmagasinering, forsendelse, fakturering, reparation og produktion. Kan

Skatteministeriet bekræfte, at sådanne situationer herefter skal vurderes efter de

almindelige regler for fast driftssted?

3 .7 .

Ude n la n dsk e fa st e dr ift sst e de r – CFC – SEL § 8 , 2

Det angives i lovudkastet, at et moderselskab skal medregne hele det faste

driftssteds positive indkomst uanset moderselskabets direkte eller indirekte

ejerandel i det faste driftssted. Hvis det faste driftssted f.eks. udgør et

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

interessentskab, da skal moderselskabet vel ikke medregne mere end selskabets

andel af interessentskabets indkomst?

Side 51

Æn dr in ger n e t il t r an sfe r pr icin g- r e gle r n e

FSR – danske revisorer har forståelse for, at Skatteministeriet ønsker at skabe så

tydelig lovgivning som muligt og ønsket om en tydeliggørelse af det såkaldte

samtidighedskrav.

FSR – danske revisorer har dog følgende kommentarer til den del af forslaget,

der primært retter sig mod forslaget om indsendelse af transfer pricing

dokumentation senest samtidig med oplysningsskemaet (tidligere

selvangivelsen).

4 .1 .

D ok u m e n t a t ion for r e n t da n sk e t r a n sa k t ion e r ?

Efter skattekontrollovens § 39 sammenholdt med § 37, stk. 1, nr. 6 skal der

udarbejdes skriftlig transfer pricing dokumentation for både

grænseoverskridende transaktioner og rent danske transaktioner.

Reglerne om dokumentation for rent danske transaktioner blev indført i 2005 ud

fra en betragtning om, at det ville være EU stridigt, såfremt der alene var krav

om dokumentation for grænseoverskridende transaktioner.

FSR – danske revisorer skal opfordre til, at det vurderes om disse EU

bekymringer fortsat er tilstede særligt henset til, at en række EU-lande ikke har

samme krav.

FSR - danske revisorer skal derfor opfordre til, at kravet om dokumentation

lempes for rent danske transaktioner.

4 .2 .

Be h ov for for læ n ge t lign in gsfr ist ?

Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 er den ordinære ligningsfrist udvidet til

5 år og 4 måneder for så vidt angår kontrollerede transaktioner. Den forlængede

ligningsfrist blev indført for at give skattemyndighederne tilstrækkelig tid til at

foretage revision af kontrollerede transaktioner.

Dette hensyn synes ikke længere at være til stede efter, at dokumentationen

efter forslaget skal indsendes samtidig med oplysningsskemaet, idet

skattemyndighederne nu får den fornødne dokumentation til rådighed

automatisk.

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Side 52

FSR – danske revisorer skal derfor opfordre til, at den forlængede ligningsfrist

ophæves i de tilfælde, hvor den skattepligtige indsender en tilstrækkelig

dokumentation samtidig med oplysningsskemaet, således at der i disse tilfælde

alene gælder en ordinær ligningsfrist.

4 .3 .

Om fa n ge t a f de n in dse n dt e dok u m e n t a t ion

I forhold til selve indsendelsen af transfer pricing dokumentationen har FSR –

danske revisorer følgende kommentarer:

Efter bekendtgørelse nr. 1297 af 31. oktober 2018 § 2 omfatter en transfer

pricing dokumentation to dele; nemlig en fælles dokumentation for hele

koncernen og en landespecifik dokumentation for hver skattepligtig i koncernen.

Som en del af dokumentationen indgår en række bilag:



Kopi af alle væsentlige kontrollerede aftaler, som den skattepligtige er

med i (§ 5, stk. 2, nr. 4),



kopi af eksisterende unilaterale, bilaterale og multilaterale APAˆer samt

andre skatteaftaler og –afgørelser med fremadrettet virkning, som den

skattepligtige ikke er part i, men som er relevante i forhold til de

kontrollerede transaktioner. (§5, stk. 2, nr. 4),



samt efter § 5, stk. 3:

1. Hvis der findes et revideret årsregnskab for den skattepligtige for

indkomståret, skal dette vedlægges, og hvis ikke, skal et eventuelt

foreliggende ikke-revideret regnskab vedlægges i stedet.

2. Data og allokeringsskemaer, der viser, hvordan de

regnskabsmæssige data, som er brugt ved transfer pricing-metoden,

kan afstemmes til årsregnskabet for den skattepligtige.

3. Oversigter og skemaer, der viser de relevante økonomiske,

finansielle eller regnskabsmæssige data for de sammenlignelige

uafhængige transaktioner, som er anvendt ved transfer pricing-

analysen, samt angivelse af kilden til disse data.

Der kan således være tale om ganske omfattende materiale, og FSR – danske

revisorer skal opfordre til, at det overvejes om samtlige bilag mv. skal

medsendes i forbindelse med indsendelse af oplysningsskemaet.

FSR – danske revisorer har i forbindelse med udarbejdelsen af høringsudkastet

fået en henvendelse fra en virksomhed, der omsætter for knap 2 mia. kr., med

datterselskaber i 5 lande.

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Side 53

Den pågældende virksomhed oplyser, at deres seneste dokumentation omfatter

over 425 bilag, inklusive regnskaber og aftaler. Nogle af bilagene er excel-filer

med store datamængder og flere faneblade, der derfor ikke egner sig til

udskrivning. Virksomheden anvender sit eget arkiveringssystem med interne

henvisninger mellem de enkelte dokumenter. Denne virksomhed har skønnet, at

det vil tage minimum 2 uger alene at gøre deres udarbejdede dokumentation

indsendelsesklar. Det vil derfor stille store krav både til virksomheden, der skal

gøre dokumentationen indsendelses parat, men også til Skattestyrelsens

systemer, der skal kunne håndtere de store datamængder.

FSR – danske revisorer vil derfor høre, hvilke overvejelser Skatteministeriet har

gjort sig i forhold til, hvorledes dokumentationen indsendes (format mv.), samt

via hvilket medie, herunder om det er nødvendigt, at alle bilag medsendes

dokumentationen sammen med oplysningsskemaet.

Der vil ligeledes i mange tilfælde være tale om særdeles sensitiv information og

kan indeholde forretningshemmeligheder om forretningsstrategier mv.

FSR – danske revisorer skal derfor høre, hvilke overvejelser Skatteministeriet har

gjort sig i forhold til håndtering af denne sensitive information, herunder hvilke

medarbejdere mv., der vil have adgang til informationen.

Derudover vil FSR – danske revisorer henlede opmærksomheden på, at for de

danske skattepligtige, hvor fællesdokumentation udarbejdes i udlandet typisk

som følge af, at den danske skattepligtige er en del af en udenlandske koncern,

kan fristen for udarbejdelsen af fællesdokumentationen være på et andet

tidspunkt end efter de danske regler.

FSR – danske revisorer skal derfor opfordre til, at fristen for indsendelsen af

fællesdokumentationen følger evt. frister i det land, hvor det ultimative

moderselskab er hjemmehørende eller alternativt, at der alene stilles krav om

indsendelse af den landespecifikke fil, og således at fællesdokumentation alene

indsendes ved påkrav.

Det kunne også overvejes at lade indsendelsesfristen følge fristen for indsendelse

af land-for-land rapportering, for at give virksomhederne den fornødne tid til at

gøre dokumentationen fremsendelsesklar.

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

FSR – danske revisorer skal opfordre Skatteministeriet til at redegøre for, i

hvilket omfang en manglende indsendelse af transfer pricing dokumentationen,

eller dele heraf vil medføre bødekrav.

FSR – danske revisorer står gerne til rådighed for en uddybning af ovenstående.

Side 54

Med venlig hilsen

Klaus Okholm

Formand for skatteudvalget

Louise Egede Olesen

Skattekonsulent

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Til:

Cc:

Fra:

Titel:

Kim Lundgaard Hansen ([email protected]), Simon Lind ([email protected])

Lovgivning og økonomi ([email protected]), [email protected] ([email protected])

Rose Bjare, Peter ([email protected])

Spm. til lov om ændring af selskabsskatteloven, kildeskatteloven, skatteindberetningsloven, skattekontrolloven og forskellige

andre love

Sendt:

09-10-2019 22:51:24

TIL SKATTEMINISTERIET

Med lovforslaget udvides CFC-indkomst til også at omfatte ”anden indkomst” fra immaterielle aktiver, der realiseres ved afståelse af

varer og/eller tjenesteydelser.

Spm. 1

Hvorledes skal knowhow defineres i forhold til immaterielle aktiver, der er omfattet af CFC beskatning?

Spm. 2

Omfatter knowhow levering af mønstre, opskrifter, formler, særlig viden og erfaringer i forbindelse med eks. rådgivende

ingeniørvirksomhed til brug for virksomheder indenfor Byggeri, Energi & Industri og Infrastruktur?

Spm. 3

Omfatter knowhow også rådgivningsvirksomhedens uddannelse og instruktion af personale indenfor Byggeri, Energi & Industri og

Infrastruktur i anvendelsen af ovenstående knowhow?

Spm. 4

Hvis et udenlandsk datterselskab eller fast driftssted leverer ydelser til virksomheder m.v. i form af uddannelse og instruktion m.v.

vedrørende det danske moderselskabs knowhow, vil indkomst i datterselskabet (det faste driftssted), der vedrører disse ydelser, så

udgøre CFC indkomst eller vil ydelserne kunne anses for lokalt oparbejdet knowhow m.v.?

Med venlig hilsen / Kind regards

Peter Rose Bjare

Partner

Corporate Tax, Financial Services

KPMG ACOR TAX

Tuborg Havnevej 18

DK-2900 Hellerup, Copenhagen

Tel: +45 3945 1700

Mob: +45 5374 7025

[email protected]

www.kpmgacor.dk

TAX NAVIGATION 2019

Our new series of seminars provides you with hot topics and international perspectives across different areas of tax. Read more and sign up

here

Privacy

In circumstances where KPMG Acor Tax is Data Controller, we will use collected Personal Data in the manner and for the purpose set out in our privacy notice

available at

https://home.kpmg.com/dk/en/home/misc/privacy.html.

Clients of KPMG must bring this to the attention of its staff.

***********************************************************************

The information in this e-mail is confidential and may be legally privileged. It is intended solely for the addressee. Access to

this e-mail by anyone else is unauthorized. If you have received this communication in error, please address with the subject

heading "Received in error," send to the original sender , then delete the e-mail and destroy any copies of it. If you are not

the intended recipient, any disclosure, copying, distribution or any action taken or omitted to be taken in reliance on it, is

prohibited and may be unlawful. Any opinions or advice contained in this e-mail are subject to the terms and conditions

expressed in the governing KPMG client engagement letter. Opinions, conclusions and other information in this e-mail and

any attachments that do not relate to the official business of the firm are neither given nor endorsed by it.

KPMG cannot guarantee that e-mail communications are secure or error-free, as information could be intercepted,

corrupted, amended, lost, destroyed, arrive late or incomplete, or contain viruses.

This email is being sent out by KPMG International on behalf of the local KPMG member firm providing services to you.

KPMG International Cooperative ("KPMG International") is a Swiss entity that serves as a coordinating entity for a network

of independent firms operating under the KPMG name. KPMG International provides no services to clients. Each member

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

firm of KPMG International is a legally distinct and separate entity and each describes itself as such. Information about the

structure and jurisdiction of your local KPMG member firm can be obtained from your KPMG representative.

This footnote also confirms that this e-mail message has been swept by AntiVirus software.

***********************************************************************

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Dato

Side

10. oktober 2019

1 af 3

Skatteministeriet

Nicolai Eigtveds Gade 28

1402 København K

Høringssvaret er sendt elektronisk til

[email protected]

med kopi til

[email protected]

Høringssvar vedr. udkast til lovforslag om CFC-regler, definition af fast driftssted, adgang til

fradrag for endelige underskud i udenlandske datterselskaber, transfer pricing-

dokumentation mv.

Landbrug & Fødevarer takker for muligheden for at afgive bemærkninger til lovforslaget. Landbrug

& Fødevarer har følgende bemærkningerne vedrørende forslag til ændring af CFC-reglerne og

transfer pricing dokumentation.

1. Forslaget om implementering af skatteundgåelsesdirektivets minimumskrav til

medlemsstaternes CFC-regler

Landbrug & Fødevarer vil indledende pointere, at formålet med CFC-reglerne er at skabe et

effektivt værn mod at mobile indkomster flyttes ud af landet og videre til lande med en langt lavere

effektiv beskatning. Kort sagt et værn mod skatteunddragelse. CFC-reglerne har dermed ikke til

formål at beskatte almindelig udenlandsk driftsindkomst.

I udkastet til lovbemærkninger anføres det, at lovforslaget ikke medfører væsentlig

ekstrabeskatning af danske koncerner. Den analyse deler Landbrug & Fødevarer ikke. Det vil

forudsætte, at virksomhederne ændrer deres aktiviteter i udlandet, hvis ikke det skal udløse en

yderligere beskatning.

Skatteundgåelsesdirektivet medfører en række restriktioner, som er nødvendige i relation til

implementeringskravet i forhold til dansk lovgivning. Disse restriktioner i

skatteunddragelsesdirektivet står dog sammenskrevet med en række undtagelser til CFC-

beskatning. Det gælder 1) i tilfælde, hvor den udenlandske aktivitet udføres i lande, der opretholder

et fornuftigt niveau af beskatning af denne aktivitet

(den såkaldte “lavskattelandstest”) og

2) hvor

datterselskabet i øvrigt anses for at have tilstrækkeligt med kommerciel substans til at udføre den

pågældende aktivitet (den såkaldte “substanstest”).

Landbrug & Fødevarer finder det uhensigtsmæssigt, at der med lovforslaget er lagt op til, at

restriktionerne af CFC-reglerne implementeres, men at de nævnte undtagelser ikke er medtaget

som værende en fremtidig del af den danske regulering. Resultatet af implementeringen kommer

herved til at savne en høj grad af forholdsmæssighed, idet de manglende undtagelser netop skal

fungere som en ”sikkerhedsventil” for, at

CFC-reglerne ikke spreder sig over et utilsigtet

anvendelsesområde. I så fald er det ikke længere et rent værn mod skatteunddragelse i tråd med

reglerne oprindelige formål.

Som konsekvens af lovforslaget vil Danmark ende med en CFC-beskatning, som er langt mere

vidtgående end reglerne i EU-skatteundgåelsesdirektivet, og Danmark lægger dermed afstand til

arbejdet med fælles internationale løsninger inden for skatteunddragelse. Dermed

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Side 2 af 3

forspilder Danmark også en god mulighed for at implementere de internationalt standardiserede

CFC-regler i dansk ret, og gør det samtidig dyrere at drive international virksomhed med base i

Danmark.

Herudover omhandler de danske CFC-regler udelukkende danske virksomheder med udenlandske

datterselskaber og ikke udenlandske virksomheder med dansk aktivitet. Det betyder, at forslaget

forringer danske virksomheders muligheder for at konkurrere på lige vilkår med deres udenlandske

konkurrenter.

I Implementeringsrådet har Landbrug & Fødevarer tilbage den 14. marts 2017 indstillet, at Danmark

så vidt muligt bør følge direktivet og ikke indføre eller beholde danske særregler, der går længere

end direktivet. Det vil styrke virksomhedernes retssikkerhed, begrænse de ekstra administrative

byrder samt minimere risikoen for tvister og dobbeltbeskatning.

Landbrug & Fødevarer anbefaler på den baggrund, at Skatteministeriet i implementeringen af

skatteuddragelsesdirketivet også implementerer undtagelsesbestemmelserne om hhv.

”Lavskattelandstest”

”Substanstest”.

Landbrug & Fødevarer beklager, at Skatteministeriet med lovforslaget synes at have forspildt

muligheden for en mere tilbundsgående forenkling eller standardisering af de danske regler. Fokus

bør ikke være at gøre implementeringen så enkel som mulig, men at gøre de fremadrettede regler

enkle og standardiserede. Landbrug & Fødevarer anbefalinger derfor, at Skatteministeriet

genovervejer den foreslåede implementering og i stedet sammentænker implementeringen i en

forenkling og standardisering af de i eksisterende regler, selvom det måtte betyde en større revision

af lovforslaget.

2. Forslaget om tydeliggørelse af muligheden for skønsmæssige ansættelser vedrørende

transfer pricing-dokumentation

Af forslaget fremgår følgende:

“Ved justeringen i lovforslaget foreslås det at tydeliggøre, at der efter de gældende regler ikke

rettidigt kan udarbejdes en transfer pricing-dokumentation efter udløbet af oplysningsfristen, samt

at der er mulighed for at foretage en skønsmæssig ansættelse alene, fordi transfer pricing-

dokumentationen ikke er udarbejdet rettidigt. Som hidtil skal den skønsmæssige ansættelse

vedrørende de kontrollerede transaktioner foretages i overensstemmelse med

armslængdeprincippet i ligningslovens § 2, stk. 1.”

Landbrug & Fødevarer finder det forvirrende, at det ikke tydeligere fremgår af lovforslaget, at en

fremrykket oplysningsfrist ikke påvirker adgangen og grundlaget for den skønsmæssige

ansættelse. Det bør således præciseres, at Skattestyrelsen uændret er forpligtet til at tage alt

relevant materiale i betragtning i forbindelse med den skønsmæssige ansættelse. Også selv om

skatteyderen ikke har indsendt materialet rettidigt. Andet vil være i strid med de almindelige

forvaltningsretlige principper, hvilket ikke kan have været hensigten med formuleringen.

2.1.

Rene danske transaktioner

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Side 3 af 3

Landbrug & Fødevarer opfordrer til, at rene danske transaktioner undtages for

dokumentationspligten, som ikke giver anledning til ukorrekte opgørelser. En sådan ændring vil

minimere administrationsbyrden for en lang række virksomheder, der hvert år bruger unødigt

mange ressourcer på udarbejdelse af transfer pricing-dokumentation.

Ønskes ovenstående uddybet er I velkomne til at kontakte undertegnede.

Med venlig hilsen

Benjamin Dickow

Chefkonsulent

Erhvervspolitik, Afd. for Vækst- og strukturpolitik

D +45 3339 4264

M +45 5122 0420

[email protected]

Maria Eun Elkjær

Chefkonsulent

Erhvervspolitik, Afd. for Vækst- og strukturpolitik

T +45 3339 4678

M +45 2388 4667

[email protected]

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Skatteministeriet

Nicolai Eigtveds Gade 28

1402

–

København K

Att. Kim Lundgaard Hansen og Simon Lind

10. oktober 2019

Høringssvar til forslag til Lov om ændring af selskabsskattelo-

ven, kildeskatteloven, skatteindberetningsloven, skattekontrol-

loven og forskellige andre love, J.nr. 2019-6665.

Novo Nordisk A/S fremsender hermed høringssvar vedrørende den del af lovforslaget,

der vedrører implementering af skatteundgåelsesdirektivets (Direktiv (EU)

2016/1164) minimumskrav til medlemsstaternes CFC-regler.

1. Sammenfatning

Lovudkastet indebærer en væsentlig udvidelse af de danske CFC regler. Herunder kan

indkomst ved ganske almindelige salg af varer og tjenesteydelser fra udenlandske

datterselskaber blive omfattet af CFC beskatning i Danmark.

Dette medfører, at også virksomheder, der ikke umiddelbart har finansielle aktivite-

ter, kan blive omfattet af CFC beskatning. En sådan beskatning strider mod formålet

med CFC reglerne, der netop tilsigter at ramme nemt flytbare indkomster.

Det vil kræve betydelige administrative ressourcer, dels at få identificeret, dels få

værdiansat den del af indkomsten ved et varesalg mv., der kan henføres til immateri-

elle rettigheder. Desuden vil en opgørelse af CFC indkomsten være behæftet med be-

tydelige skøn, med deraf følgende usikkerhed om hvilken skat der skal betales og

med risiko for tvister med skattemyndighederne til følge.

Derudover vil danske virksomheder ofte blive ringere stillet ved opkøb af udenlandske

virksomheder, da CFC reglerne i mange tilfælde vil betyde, at danske virksomheder

Novo Nordisk A/S

Corporate Tax

Novo Allé

DK-2880 Bagsværd

Telefon:

+45 4444 8888

Direkte:

+45 4442 1398

Email:

[email protected]

Internet:

www.novonordisk.com

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

ikke kan betale en konkurrencedygtig pris ved opkøb af især virksomheder, der over-

vejende er baseret på immaterielle rettigheder.

En sådan konkurrenceforvridning skader mulighederne for at tilkøbe immaterielle ret-

tigheder og vil indebære, at danske virksomheder og i sidste ende Danmark som vi-

denssamfund stilles dårligere i den internationale konkurrence.

Når det tages i betragtning, at CFC beskatning ikke har givet den danske stat noget

skatteprovenu af betydning, er det helt uforståeligt, at regeringen ønsker at indføre et

så kompliceret regelsæt, der virker direkte skadende på danske virksomheders kon-

kurrenceevne. Og vel at mærke uden det forventes, at lovændringen giver et merpro-

venu skattemæssigt.

Det vil være nemt for den danske regering

–

og i øvrigt helt i overensstemmelse med

direktivet

–

at indføre en substanstest for udenlandske virksomheder. En substanstest

er indført af de fleste andre lande, der har implementeret direktivet, og vil dels kunne

begrænse virksomhedernes administrative byrder, og måske vigtigst af alt indebære,

at den danske konkurrenceevne ikke svækkes.

2. Substanstest

I henhold til EU-direktivets ordlyd, som gengivet på side 17 i bemærkningerne til lov-

forslaget, så skal Danmark ved valget af model A undtage udenlandske datterselska-

ber, der udøver en væsentlig økonomisk aktivitet, som understøttes af personale, ud-

styr, aktiver og lokaler eller sagt med andre ord: Selskaber med faktisk aktivitet (sub-

stans) i det land, hvor selskabet er beliggende, skal undtages fra CFC-beskatning.

I henhold til oversigt udarbejdet af den amerikanske tænketank Tax Foundation

, ”In-

ternational- Tax Competitiveness Index, side 52, så har samtlige andre EU lande, der

har valgt model A, indført en

såkaldt ”substanstest”,

således at selskaber med sub-

stans er undtaget fra CFC beskatning. De to øvrige nordiske lande i EU, Sverige og

Finland har indført følgende undtagelser:

I Sverige er selskaber undtaget fra CFC, hvis selskabet er beliggende i EU/EØS lande

eller er på den hvide liste (svensk liste over godkendte lande), når der ikke er tale om

et fiktivt arrangement.

I Finland er selskaber undtaget fra CFC, hvis selskabet er beliggende i EU/EØS eller i

et land, hvormed Finland har indgået en dobbeltbeskatningsaftale og der ikke er tale

om et fiktivt arrangement.

https://files.taxfoundation.org/20190930115625/2019-International-Tax-Competitiveness-Index.pdf

Side 2 af 9

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Ses der på de øvrige nordiske lande Norge og Island, så har de ligeledes CFC-regler,

der undtager fra CFC-beskatning, når der er substans i det udenlandske selskab og

selskabet ligger i EU eller EØS, eller hvis der er indgået en dobbeltbeskatningsover-

enskomst med det pågældende land.

Det undrer, hvorfor Danmark som det eneste land i EU og Norden skal gå enegang

uden en eller anden form for substanstest?

De foreslåede regler påfører danske moderselskaber væsentlige administrative belast-

ninger og usikkerhed mht. om der skal ske CFC-beskatning og i givet fald udstræknin-

gen af en sådan beskatning, herunder vil det være nødvendigt:

1) at dekomponere datterselskabers salgspriser på f.eks. varer, således at det

identificeres, hvilken

del af vareprisen, der udgør ”anden indkomst fra immate-

rielle aktiver”, dvs. indlejret royalty. Der

findes ikke praksis eller guidelines,

der med nogen rimelig grad af sikkerhed kan anvendes til at fastlægge størrel-

sen af en sådan indlejret royalty

2) at identificere den del af den under 1) nævnte dekomponerede varepris, som

vedrører værdien af immaterielle rettigheder, som datterselskabet selv har ud-

viklet i landet, og a) den del af værdien, som er tilkøbt fra andre lande eller b)

udviklet i andre lande af koncernselskaber og som datterselskabet har tilkøbt

Disse opgørelser vil selvsagt indebære, at der foretages værdiansættelser af de akti-

ver, der indgår i en varepris, og at der udøves væsentlige skøn over værdierne.

Der savnes en rational begrundelse for, at danske moderselskaber skal belastes med

sådanne både vanskelige og tidskrævende værdiskøn, der nødvendigvis må indebære,

at virksomhederne påføres omkostninger i form af yderligere interne og eksterne res-

sourcer. Særligt når ingen sammenlignelige lande har indført tilsvarende belastende

regler.

Da det danske statsprovenu ved opkrævning af CFC skatter under de nuværende reg-

ler tilsyneladende er minimalt, så forekommer det ude af proportioner at indføre me-

get komplicerede regler, der både er ressourcekrævende og behæftet med betydelige

elementer af skøn, når det skatteprovenu reglerne tilsigter at beskytte i store træk er

ikke-eksisterende.

Vi stiller os derfor uforstående overfor, hvorfor Danmark ikke ønsker at indføre en

substanstest. Kontrollen med substansen kan nemt ske gennem f.eks. virksomheder-

nes TP-dokumentation, der jo efter samme lovforslag skal indsendes senest samtidig

med selvangivelsen.

Side 3 af 9

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

3. Opkøb

Forslagets § 32, stk. 17 indebærer, at et dansk moderselskab i visse tilfælde kan ude-

holde et datterselskabs indkomst fra CFC beskatning mht. de immaterielle aktiver,

som datterselskabet ejer på det tidspunkt, hvor det danske moderselskab erhverver

datterselskabet.

Imidlertid fastsætter stk. 18, at denne undtagelse ikke kan finde anvendelse, når

værdien af datterselskabets CFC aktiver udgør mere end 50% af datterselskabets

samlede aktiver. Denne grænse passeres i de fleste tilfælde let, da datterselskabers

immaterielle aktiver ved denne beregning skal medtages til handelsværdien, mens

øvrige aktiver medregnes til regnskabsmæssige værdier

–

herunder medtages aktier i

datterselskaber eller uforrentede varedebitorer ikke i opgørelsen af de øvrige aktiver.

Det vil sige, at den lempelse, som stk. 17 og 18. indebærer, ikke er reel, og danske

virksomheder udsættes dermed for en væsentlig konkurrenceforvridning i forbindelse

med opkøb at udenlandske virksomheder jf. følgende eksempel:

Eksempel 1:

Et selskab i England ejer patenter mv., der er af en karakter, som vil være omfattet

af CFC reglerne. Men selskabet har personale, udstyr, aktiver og lokaler i England

(substans). Det pågældende selskab er til sat til salg og den fremtidige indtjening

(pengestrøm), der kan henføres til de omhandlede patenter udgør 1000 millioner GBP

før skat. Skattesatsen i England er pt. 19%. Patenterne er udviklet gennem kon-

traktsforsking udført af et tysk datterselskab. Det antages således, at indkomst i det

engelske selskab vil blive underlagt CFC skat i Danmark, hvis det erhverves af et

dansk moderselskab.

For en svensk køber betyder dette, at den forventede pengestrøm efter skat vil ud-

gøre 810 millioner GBP efter skat, mens det for en dansk køber, som følge af CFC be-

skatningen vil medføre, at der kun er 780 millioner GBP efter skat. Konsekvensen af

dette er, at den svenske køber opnår en fordel på 30 millioner GBP, som den svenske

køber, kan anvende til at komme med et mere attraktivt bud på den engelske virk-

somhed og dermed sikre sig virksomheden på bekostning af den danske virksomhed.

Det er således ikke korrekt, når Skatteministeriet på side 19, 2. afsnit anfører

”at reg-

lerne er målrettet, således at de ikke indebærer en beskatning af danske modersel-

skaber, der vil kunne hæmme dem unødigt i konkurrencen mod koncerner, hvis mo-

derselskaber har skattemæssigt

hjemsted i andre lande”.

Den konkurrencemæssige ulempe bliver endnu tydeligere, når det opkøbte selskab

anvender lokale regler om f.eks.

”patent

box”, der indebærer en lav beskatning af

Side 4 af 9

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

indkomst fra immaterielle rettigheder. Her vil konkurrerende købere i andre lande end

Danmark kunne tilbyde en endnu mere attraktiv pris.

Dette betyder, at danske virksomheder generelt vil være dårligere stillet ved opkøb af

udenlandske virksomheder og vil i sidste ende indebære, at vigtige immaterielle ret-

tigheder ikke bliver købt af danske virksomheder men i stedet købes af udenlandske

virksomheder.

Ulemperne kan imødegås ved indførelse af den ovenfor nævnte substanstest eller en

regel, der uden de i stk. 18 nævnte betingelser undtager datterselskabet fra CFC ind-

komst mht. de immaterielle aktiver, der findes i datterselskabet på opkøbstidspunk-

tet.

En sådan regel kunne udformes i stil med overgangsreglen i forslagets § 8, stk. 4,

hvorefter der gives et step up til handelsværdien for immaterielle aktiver i dattersel-

skaber, der kontrolleres på tidspunktet for lovens ikrafttræden. Dog uden de tvungne

afskrivninger, der er anført i overgangsreglen, jf. også nedenfor punkt 5.

Det synes ubegrundet, at fremtidige opkøb af virksomheder i mange tilfælde skal be-

handles ringere end koncernforhold, der eksisterede på tidspunktet for lovens ikraft-

træden.

Den manglende substanstest og konkurrenceforvridningen ved opkøb indebærer også,

at det må forventes, at videnstunge virksomheder som for eksempel farmaceutiske

virksomheder vil være tilbageholdende med at etablere sig i Danmark, og at virksom-

hed med udvikling af farmaceutiske produkter f.eks. med fordel kan foregå i Sverige.

Dette er næppe en del af regeringens politik.

4. Koncernintern kontraktsforskning

Efter forslagets § 32, stk. 5, nr. 3, 3. pkt. medregnes indtægter ved indlejret royalty

blandt andet i tilfælde, hvor aktiverne er oparbejdet ved aktiviteter udført af tilknyt-

tede personer i et andet land, end det land, hvor datterselskabet er hjemmehørende.

Samme regel gælder ikke for immaterielle aktiver oparbejdet af 3.parter i udlandet.

Dette betyder, at der vil være en væsentlig ulempe ved at få udført koncernintern

kontraktsforskning.

Side 5 af 9

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Inden for den farmaceutiske industri er koncernintern kontraktsforskning særdeles

udbredt, hvilket især skyldes hensynet til at kunne beskytte de videnskabelige resul-

tater koncernen har frembragt gennem mange års forskning. Koncernintern kon-

traktsforskning er således udbredt også blandt Novo

Nordisk A/S’ konkurrenter.

Da kontraktsforsking udføres i de lande, hvor de bedst egnede forskere kan findes og

ofte har etableret sig i nær kontakt med relevante universiteter og adgang til rele-

vante samarbejdspartnere og udstyr, eller hvor det er et lokalt krav, at studier udfø-

res, for at man senere kan opnå tilladelse til at markedsføre sine produkter på det re-

levante marked. Der er derfor yderst sjældent mulighed for, at for eksempel farma-

ceutiske virksomheder kan planlægge i hvilket land, kontraktsforskning skal udføres

udelukkende under hensynstagen til skatteregler.

Det er således ikke skatteplanlægning, der styrer i hvilket land kontraktsforskning bli-

ver udført. Desuden betaler det selskab, der modtager resultaterne af kontraktsforsk-

ningen (principalen) et armslængde-vederlag til det selskab, der udfører forskningen,

der således også bliver beskattet af dette vederlag. Principalen har

–

på tidspunktet

for indgåelsen af aftalen om kontraktsforskningen - ingen mulighed for at forudse, om

kontraktsforskningen leder til et kommercielt godt resultat. Så selv i tilfælde af, at

principalen er hjemmehørende i et lavskatteland og kontraktsforskningen udføres i et

højskatteland, er dette ikke udtryk for skatteplanlægning.

Novo Nordisk A/S og andre virksomheder vil derfor blive påført betydelige ulemper og

begrænsninger på grund af reglen om, at koncernintern kontraktsforskning i andre

lande end det land, hvor datterselskabet er hjemmehørende, kan indebære en indlej-

ret royalty, der kan medføre CFC beskatning.

Der ses ingen reelle grunde til at denne regel foreslås indført, og den bør derfor udgå

af lovforslaget.

5. Overgangsreglen

I forslagets § 8, stk. 4 fastsættes det, at immaterielle aktiver i datterselskaber, der er

ejet på tidspunktet for lovens ikrafttræden, under visse betingelser skal anses for er-

hvervet til handelsværdien på dette tidspunkt.

Det er imidlertid også fastsat, at der ved opgørelse af CFC-indkomst skal afskrives

tvungent med 1/7 årligt (eller en højere værdi, hvis beskyttelsen af rettigheden ophø-

rer mindre end 7 år efter lovens ikrafttræden) på sådanne værdier.

Side 6 af 9

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Overstiger afskrivningen indkomsten i datterselskabet, bortfalder den yderligere af-

skrivning. Er der ikke indtægt i dattervirksomheden fordi den f.eks. driver virksomhed

med forskning og udvikling og er i færd med at udvikle f.eks. farmaceutiske produk-

ter, så vil værdien af overgangsreglen være lig 0.

Netop for virksomheder, der er tunge på forskning og udvikling eller teknologivirk-

somheder, vil værdien af det step-up, der er fastsat i overgangsreglen ofte være me-

get begrænset.

Hvis overgangsreglen er sat korrekt sammen, vil den kunne sikre mod økonomisk

dobbeltbeskatning af indtægter, som allerede er beskattet i Danmark eller udlandet

for eksempel ved overdragelse til datterselskabet enten ved salg eller ved oparbej-

delse blandt andet ved kontraktsforskning i andre lande end datterselskabslandet.

Hvis denne dobbeltbeskatning skal undgås, er det nødvendigt, at en step-up reelt

nedbringer beskatningen efter de nye CFC-regler.

For at overgangsreglen reelt skal lempe for beskatning af indtægter, der som følge af

den foreslåede udvidede definition af CFC indkomst kan medføre CFC beskatning, så

skal overgangsreglen udformes således, at afskrivningerne enten bliver frivillige eller

kan skabe et underskud til fremførsel under CFC beregningen, der så kan bruges i et

senere indkomstår, hvor datterselskabet får CFC indtægter i form af indlejret royalty.

6. Reglernes betydning for Novo Nordisk A/S

Lovudkastet udfordrer Novo Nordisk økonomisk, administrativt og på den internatio-

nale konkurrenceevne.

Det nuværende lovudkast medfører betydelige administrative byrder, da danske virk-

somheder, hvor datterselskaberne har immaterielle aktiver fremover, skal foretage

nedenstående opsplitning af datterselskabets skattepligtige indkomst. Det skal be-

mærkes, at der ikke pt. findes guidelines, der angiver, hvorledes indkomsten (indlej-

ret royalty) skal opgøres.

Indkomsten skal således opsplittes i følgende indkomstkomponenter:

•

Ordinær/rutineindkomst fra varer og services

Afkast fra goodwill

Afkast fra immaterielle aktiver omfattet af afskrivningslovens § 40, stk.2. (pa-

tenter, knowhow, varemærker mv.)

a) som er udviklet af datterselskabet selv i eget land eller er skabt via

koncernekstern kontraktsforskning

b) som er tilkøbt (også eksterne køb) fra eller oparbejdet ved koncernin-

tern kontraktsforskning i et selskab hjemmehørende i et andet land

Side 7 af 9

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Er der tale om immaterielle aktiver, der er en blanding af a) og b), skal der ske en

yderligere fordeling af denne indkomst på baggrund af de modeller, som OECD har

anvist vedr. immaterielle aktiver. Disse modeller er yderst komplicerede og vanske-

lige at udarbejde og vil lægge et tungt administrativt pres

Hele opgørelsesprocessen vil indeholde mange forskellige forudsætninger og skøn,

der hver især vil påvirke opdelingen af indkomst og en ændring af disse kan medføre

et helt andet resultat.

Lovudkastet medfører derfor usikkerhed om CFC-beskatning i fremtidige år, idet

ovennævnte opgørelse vil indeholde skøn og kan føre til mulige fremtidige tvister med

skattemyndighederne med et så kompliceret og tvetydigt regelkompleks.

Sidst men ikke mindst stilles Novo Nordisk A/S også i mange tilfælde dårligere ved

opkøb end udenlandske konkurrenter, fordi danske virksomheder ved værdiansættel-

sen skal vurdere, hvorvidt de immaterielle aktiver i det selskab man forventer at købe

er IP omfattet af CFC eller ej. Det vil kræve, at køber får adgang til den nødvendige

information til at belyse dette. I tilfælde af, at sælger ikke har en fyldestgørende do-

kumentation herfor, må udgangspunktet være, at der er tale om IP omfattet af CFC,

hvorved indkomsten skal beskattes som CFC indkomst.

Det betyder, som beskrevet i punkt 3), at danske virksomheder stilles dårligere, end

deres udenlandske konkurrenter, da disse ikke bliver ramt af tilsvarende CFC beskat-

ning.

Danmark og Skatteministeriet skal naturligvis sikre ambitiøse og stærke værnsregler

for at sikre skatteundgåelse

–

i tråd med EU-direktivets ordlyd. Novo Nordisk er af

den opfattelse, at det nuværende lovudkast på de ovenstående punkter i højere grad

rammer danske virksomheder end at det sikrer stærke værnsregler. Direktivet bør

implementeres i dansk lovgivning, men uden at det medfører usikkerhed for betyde-

lige administrative byrder eller usikkerhed for fremtidige skattebetalinger.

Novo Nordisk bidrager som ansvarlig, dansk virksomhed med et betydeligt skattepro-

venu i dansk selskabsskat samt skatteindtægter fra virksomhedens ansatte og under-

leverandører.

Novo Nordisk vil derfor på det kraftigste opfordre til, at man genovervejer en dansk

udgave af en substanstest for at undtage selskaber med reel økonomisk aktivitet, der

er beliggende i lande, hvormed Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsaftale,

således at disse ligesom i dag heller ikke bliver CFC-beskattet.

Side 8 af 9

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Vi ser frem til en fortsat konstruktiv dialog for at finde holdbare løsninger, der sikrer

stærke danske værnsregler og undgår unødige byrder og usikkerheder for dansk er-

hvervsliv.

Med venlig hilsen

Kim Bundegaard

Senior Vice President, Novo Nordisk A/S

Camilla Rønne Wright

Corporate Vice President

(Skattechef) , Novo Nordisk A/S

Side 9 af 9

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Skatteministeriet

Nicolai Eigtveds Gade 28

1402 København K

Att.: Kim Lundgaard Hansen og Simon Lind

Email:

[email protected]

Høringssvar – lovforslag om ændring af selskabsskatteloven,

kildeskatteloven, skatteindberetningsloven, skattekontrol-

loven og forskellige andre love – Skatteministeriets j.nr-2019-

6665

Ørsted har gennemgået ovennævnte udkast til lovforslag, hvormed bl.a. de danske

regler om såkaldte Controlled Financial Companies (CFC) foreslås ændret og hvor der

foreslås en række ændringer og præciseringer til de danske transfer pricing-regler.

På baggrund af denne gennemgang ønsker Ørsted at afgive dette høringssvar.

Sammenfatning

Vores ref. Høringssvar

9. oktober 2019

Ørsted er bekymrede over den foreslåede væsentlige udvidelse af de danske CFC-

reglers anvendelsesområde. CFC-reglerne er værnsregler, der skal forhindre

skatteunddragelse og skatteundgåelse.

Med de foreslåede regler vil helt almindelige driftsvirksomheder imidlertid kunne blive

omfattet af CFC-reglerne uagtet at disse virksomheder hverken har til formål at

unddrage sig effektiv beskatning eller at disse virksomheder faktisk unddrager sig

effektiv beskatning.

Implementeres alene skatteundgåelsesdirektivets skærpelser af CFC-reglerne, men

ikke de i direktivet indeholdte undtagelser fra CFC-reglerne i form af den såkaldte

”lavskattelandstest” og undtagelsen for reel aktivitet (”substanstest”), vil danske

virksomheders internationale konkurrenceevne væsentligt svækkes. Udenlandske

konkurrenter er ikke underlagt tilsvarende byrdefulde regler, og danske virksomheder

stilles således dårligere i den internationale konkurrence.

Implementeringen af skatteundgåelsesdirektivets undtagelser fra CFC-reglerne vil ikke

føre til en øget risiko for skatteundgåelse eller skatteunddragelse, men vil omvendt

sikre, at helt almindelige driftsvirksomheder ikke omfattes af et regelsæt, som aldrig har

været tiltænkt for sådanne virksomheder.

Videre er det efter Ørsteds opfattelse tvingende nødvendigt, at det præciseres i

lovforslaget, at Skattestyrelsen fortsat skal tage alt relevant materiale i betragtning når

Skattestyrelsen laver skønsmæssige ansættelser efter de foreslåede transfer pricing-

regler. Dette gælder uagtet om skatteyderen har indsendt materialet rettidigt eller ej.

Ørsted A/S Nesa Allé 1 2820 Gentofte Danmark Tlf. +45 99 55 11 11 orsted.com

Hovedkontor: Kraftværksvej 53, 7000 Fredericia, Danmark CVR-nr. 36 21 37 28

Side 1/12

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Vedrørende de foreslåede nye CFC-regler

Vores ref. Høringssvar

2.1 De foreslåede regler udvider unødigt CFC-reglernes anvendelsesområde i

væsentligt omfang

Ørsted støtter robuste og stærke internationale og danske skatteregler, der sikrer at

skatteydere ikke kan unddrage sig effektiv beskatning. Det er imidlertid afgørende, at

sådanne regler ikke bliver en hæmsko for danske koncerners muligheder for at drive

reel driftsvirksomhed i udlandet, når en sådan type af virksomhed ikke er motiveret af et

ønske om skatteundgåelse eller skatteunddragelse.

Det danske lovforslag udvider væsentligt CFC-reglernes anvendelsesområde. Ørsted

er bekymrede over denne væsentlige udvidelse af CFC-reglernes anvendelsesområde,

idet de foreslåede regler vil finde anvendelse for en bred række af aktiviteter, herunder

aktiviteter der ikke er motiveret af eller faktisk fører til skatteundgåelse eller

skatteunddragelse.

Skatteundgåelsesdirektivet (direktiv 2016/1164) – som det danske lovforslag skal

implementere – skærper på en række punkter CFC-reglerne i forhold til de

eksisterende danske CFC-regler. Af samme årsag er en række af skærpelserne i det

danske lovforslag nødvendige.

Skærpelserne af CFC-reglerne i skatteundgåelsesdirektivet er imidlertid ledsaget af en

række undtagelser fra CFC-beskatning i situationer, hvor den udenlandske aktivitet

udføres i lande, der opretholder et fornuftigt niveau af beskatning af denne aktivitet

(”lavskattelandstest”), eller hvor datterselskabet i øvrigt anses for at have tilstrækkeligt

med kommerciel substans til at udføre den pågældende aktivitet (”substanstest”).

Disse undtagelser er helt grundlæggende forudsætninger i skatteundgåelsesdirektivet

og skal sikre at CFC-reglerne ikke får et uforholdsmæssigt bredt anvendelsesområde,

men fortsat alene har karakter af værnsregler mod skatteunddragelse.

Skatteministeriet har beklagevis lagt op til, at skærpelserne af CFC-reglerne i

skatteundgåelsesdirektivet implementeres, men at lempelserne i form af de i direktivet

indeholdte undtagelser omvendt ikke skal implementeres i dansk ret.

Ørsted er af den opfattelse, at en sådan implementering har en række uheldige og

alvorlige konsekvenser for danske koncerner til følge.

CFC-reglerne har aldrig haft til formål at beskatte almindelig udenlandsk driftsindkomst,

men har som anført af Skatteministeriet selv til formål at skabe et effektivt værn mod

skatteunddragelse i form af at mobile indkomster flyttes ud af Danmark og til lande

uden effektiv beskatning af sådanne indkomster.

Når en dansk koncern oppebærer indkomst i lande med en beskatningsprocent lig den

danske – eller marginalt højere eller lavere – har det formodningen imod sig, at sådan

indkomst oppebæres i det pågældende land af skattemæssige årsager. Årsagen må i

stedet findes i, at koncernen på det pågældende marked har identificeret en attraktiv

kommerciel mulighed.

Side 2/12

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Ørsted anser det på den baggrund ikke velbegrundet at de danske CFC-regler ikke

undtager danske koncerners udenlandske aktiviteter, hvis det kan fastslås, at den

udenlandske aktivitet ikke er begrundet i skattemæssige forhold, men derimod

kommercielle forhold. Dette er en grundlæggende forudsætning i

skatteundgåelsesdirektivet, som de foreslåede regler skal implementere.

Ørsted er derfor også af den opfattelse, at der skal ske fuld implementering af

skatteundgåelsesdirektivet, herunder også skatteundgåelsesdirektivets undtagelser fra

CFC-reglerne i form af ”lavskattelandstesten” og ”substanstesten”.

Modviljen mod at implementere skatteundgåelsesdirektivets undtagelser i form af

”lavskattelandstesten” og ”substanstesten” synes at bygge på en forudsætning om, at

Danmark vil blive unddraget et signifikant skatteprovenu ved at implementere disse

undtagelser. Hertil kommer, at Skatteministeren i et debatindlæg i Børsen den 23.

september 2019 har anført at Skatteministeriet ikke kan imødekomme ønsker om, at

der skal foretages såkaldte "substansvurderinger" af virksomhedernes aktiviteter i

andre lande. Skatteministeren begrunder dette med, at

”de

danske myndigheder ikke skal sættes i en nærmest umuligt situation ift. at vurdere, om en

afdeling af en dansk virksomhed i et andet EU-land rent faktisk har egentlig aktiviteter, eller om

det er et skuffeselskab oprettet til lejligheden for at undgå at betale dansk skat.”

Vores ref. Høringssvar

Skatteministerens udsagn må bero på en misforståelse.

Virksomhederne pålægges allerede i dag at udarbejde en transfer pricing-

dokumentation, der ud fra en funktions- og risikoanalyse redegør for og dokumenterer

på hvilken baggrund et selskab med rette kan oppebære en given indkomst. Hertil

kommer, at virksomheder som følge af kravene om Country by Country Reporting skal

redegøre for hvorledes koncernens ansatte, aktiver og profit er fordelt på en land-for-

land basis.

Virksomhederne er således underlagt en forpligtelse til at lave en redegørelse for hvor

”substansen” i koncernens forretning er til stede til Skatteforvaltningen og dokumentere

denne med relevant understøttende materiale.

Efter BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) initiativerne udarbejdet af OECD skal

indkomst beskattes der, hvor aktiviteten faktisk udføres, dvs. der hvor der er substans.

BEPS initiativerne er implementeret i dansk skattelovgivning og finder således

anvendelse i dag. Skattestyrelsen er således forpligtede til at lave en sådan

”substanstest” efter gældende lovgivning.

Skattestyrelsen må på den baggrund allerede forventes at have de fornødne

kompetencer og muligheder for at vurdere om danske koncerners udenlandske

aktiviteter er reelle eller om disse har karakter af kunstige arrangementer for at

unddrage dansk skat.

At en sådan vurdering skulle være ”umulig” for Skattestyrelsen synes heller ikke

velunderbygget henset til, at øvrige EU lande har været i stand til at implementere

”substans” undtagelsen. Det er da også netop forudsat af EU ved vedtagelsen af

Side 3/12

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

skatteundgåelsesdirektivet, at medlemsstaterne – herunder Danmark – ville være i

stand til at implementere sådanne undtagelser, og dermed administrere disse.

Efter Ørsteds opfattelse bør der ikke vedtages unødigt byrdefuld lovgivning ud fra en

forudsætning om, at de danske skattemyndighederne ikke er i stand til at lave en

vurdering, som de allerede bør lave efter eksisterende lovgivning og som skal laves på

baggrund af informationer, som virksomhederne efter anden lovgivning allerede skal

udlevere til skattemyndighederne.

Hertil kommer, at Danmark allerede i den eksisterende skattelovgivning har effektive

regler til ”exit-beskatning” hvor danske koncerner flytter indkomstskabende aktiver ud af

landet. Indkomstskabende aktiver – eksempelvis immaterielle rettigheder - kan således

ikke flyttes ud fra dansk beskatning uden at markedsværdien af disse immaterielle

rettigheder skal medtages i den skattepligtige indkomst. Disse regler indebærer

allerede en betydelig dokumentationspligt for de overdragende selskaber samt en

udvidet frist for Skattestyrelsen til at efterprøve og eventuelt genoptage

skatteansættelsen af den pågældende overdragelse, hvis Skattestyrelsen ikke er enige

i værdiansættelsen.

Videre har Danmark omfattende regler om begrænsning af fradrag for renteudgifter.

Der er således vidtrækkende begrænsninger for i hvilket omfang dansk skatteydere kan

reducere den skattepligtige indkomst ved at optage rentebærende gæld til eksempelvis

koncernforbundne udenlandske selskaber.

Implementering af de i direktivet forudsatte undtagelser fra CFC-reglerne ses på

baggrund af ovenstående ikke at indebære en risiko for øget skatteunddragelse og der

ses ikke at være reelle grunde til ikke også at implementere skatteundgåelses-

direktivets undtagelser fra CFC-reglerne i dansk ret.

Dette understøttes så meget desto mere af, at skatteunddragelsesdirektivets

undtagelser netop bygger på den forudsætning, at der kun skal indrømmes fritagelse

fra CFC-reglerne i de situationer, hvor en given disposition ikke motiveret af et ønske

om skatteunddragelse. At implementere de i skatteundgåelsesdirektivet forudsatte

undtagelser ses således heller ikke at føre til nogen svækkelse af de danske regler

mod skatteunddragelse, og ej heller nogen risiko for et signifikant provenutab.

2.2 Lovforslaget svækker danske koncerners konkurrenceevne

Skatteministeriet anfører i lovforslaget, at et centralt mål med reglerne er at sikre, at der

skabes mere lige konkurrencevilkår landene imellem ved at danske koncerner ikke kan

flytte deres overskud til skattelylande.

Ørsted kan tilslutte sig, at lige konkurrencevilkår bør være et centralt fokus ved

implementeringen af skatteundgåelsesdirektivets foreslåede CFC-regler.

Fokus bør imidlertid også holdes på danske koncerners evne til at konkurrere i

udlandet på lige fod med øvrige konkurrenter på det pågældende marked.

Vores ref. Høringssvar

Side 4/12

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Efter Ørsteds opfattelse er lovforslaget en overimplementering af

skatteundgåelsesdirektivet, der indebærer en betydelig svækkelse af danske

koncerners globale konkurrenceevne.

Reglerne vil ikke i praksis få nogle konsekvenser for udenlandske koncerner med

driftsaktiviteter i Danmark, da reglerne kan undgås ved at udenlandske selskaber

undlader at eje andre udenlandske selskaber gennem danske holdingselskaber.

Reglerne er således ikke et effektivt værn imod udenlandske koncerner, der forsøger at

unddrage sig dansk beskatning.

Derimod vil reglerne alene få effekt for danske koncerner med hovedkontor og det

ultimative moderselskab i Danmark.

Som Skatteministeriet selv anfører i lovforslaget, vil stramningerne af CFC-reglerne

føre til at flere virksomheder må forventes omfattet af CFC-reglerne.

Med udvidelsen af de indkomsttyper, der nu skal klassificeres som CFC-indkomst, vil

også almindelige driftsvirksomheder kunne omfattes af CFC-reglerne. En lang række

virksomheder må forventes at skulle betragte en del af deres omsætning som ”anden

indkomst fra immaterielle aktiver”.

Ligeledes vil lokale salgsselskaber efter

omstændighederne kunne blive klassificeret som ”faktureringsselskaber”, og dermed at

disse selskabers indkomst skal anses for CFC-indkomst.

En række af typerne af indkomst som nu kvalificeres som CFC-indkomst er således

ikke indkomsttyper, der oppebæres med henblik på skatteundgåelse eller

skatteunddragelse, men udgør helt almindelig driftsindkomst.

Almindelige driftsvirksomheder som Ørsted vil med lovforslaget kunne omfattes af

CFC-reglerne uagtet at deres udenlandske aktivitet ikke er skattemæssigt begrundet.

Er dette tilfældet vil sådanne danske virksomheder ikke længere kunne konkurrere på

lige fod med øvrige aktører på det pågældende marked.

Danske virksomheder vil således i en lang række lande have en merudgift set i forhold

til sine konkurrenter. Det vil være i tilfældet i lande som Storbritannien, USA mv., hvor

skatteprocenten er lavere end den er i Danmark. I dette scenarie vil sådanne selskaber

skulle betale skat med 22% af CFC-indkomsten (eller hele indkomsten), hvorimod

lokale konkurrenter alene skal betale efter den nationale skattesats (eksempelvis 17% i

Storbritannien). Hermed er omkostningsbasen for danske selskaber højere end

tilfældet er for konkurrenterne, og dermed er danske selskaber dårligere stillet i

konkurrencen på disse markeder.

Selv i lande hvor skatteprocenten er højere (eksempelvis Frankrig) kan danske

selskaber blive påført en merudgift til dansk CFC-beskatning. Det vil eksempelvis være

tilfældet hvor der er forskelle i afskrivningssatserne efter udenlandske regler og danske

regler, og indkomsten derfor beskattes i forskellige indkomstår. De foreslåede

creditlempelser vil i disse tilfælde ikke udgøre en effektiv lempelse for

dobbeltbeskatning.

Som eksempel tillader en række lande – herunder Danmark selv – accelererede

afskrivninger for bl.a. investeringer i grøn energi. Vælger et land – med henblik på at

Vores ref. Høringssvar

Side 5/12

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

tiltrække grønne investeringer – at muliggøre en højere afskrivningssats, tax credits

eller tilsvarende for sådanne investeringer, og at der dermed vil opstå begrænset eller

ingen betalbar skat i udlandet i de første år af projektets levetid, vil der ikke opnås

effektiv creditlempelse i Danmark for udenlandsk betalt skat. Der vil i stedet skulle

betales dansk CFC-skat af CFC-indkomsten. Når afskrivningerne efter udenlandske

regler så er opbrugt eller kraftigt reduceret, og der dermed opstår betalbar skat i

udlandet, vil det danske selskab da få credit for udenlandske betalbare skatter, men

ingen credit for de allerede betalte skatter for de indledende år.

Lovforslaget medfører således en merudgift i et sådant scenarie i form af

dobbeltbeskatning. Dette uagtet, at den pågældende aktivitet på ingen måde er

motiveret i et ønske om skatteunddragelse eller i øvrigt udføres i et land uden effektiv

beskatning.

CFC-reglerne har til formål at udgøre et værn mod skatteunddragelse, men bør aldrig

føre til, at Danmark beskatter reel og ikke skattemotiveret eksport af danske koncerners

produkter og dermed begrænser danske koncerners udenlandske konkurrenceevne.

Beklagevis har de foreslåede regler denne konsekvens.

En sådan væsentlig begrænsning af danske koncerners konkurrenceevne i udlandet

kan undgås ved at implementere de i skatteundgåelsesdirektivet forudsatte undtagelser

uden risiko for skatteunddragelse i Danmark.

2.3 Lovforslaget indebærer en betydelig administrationsbyrde for danske

koncerner med aktivitet i udlandet

Skatteministeriet anfører i udkastet til lovforslag, at lovforslaget ikke forventes at have

nogen administrative konsekvenser for erhvervslivet.

Ørsted er fundamentalt uenige i denne forudsætning.

De foreslåede regler udvider

væsentligt

typerne af indkomst, som nu skal kvalificeres

som CFC-indkomst. For ethvert varesalg skal det konkret afgøres om en del af

salgsprisen nu skal henføres til ”anden indkomst fra immaterielle aktiver” ligesom visse

distributions- eller salgsselskaber også vil kunne blive omfattet af den nye regel om

faktureringsselskaber.

Der vil således skulle laves en dybdegående indkomstopgørelse efter danske regler for

samtlige udenlandske datterselskaber, herunder ved anvendelse af transfer-pricing

principper til at fastlægge eventuel ”anden indkomst fra immaterielle aktiver”.

Administrationsbyrden forbundet med de foreslåede regler vil være større end den, der

er forbundet med at vælge international sambeskatning. International sambeskatning

fravælges ofte af danske koncerner netop som konsekvens af den betydelige

administrationsbyrde. En større administrationsbyrde bliver nu gjort obligatorisk med de

foreslåede CFC-regler.

Den forøgede administrationsbyrde kan i alt væsentlighed afhjælpes ved

implementering af skatteunddragelsesdirektivets undtagelsesregler. Også af denne

Vores ref. Høringssvar

Side 6/12

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

årsag er det Ørsteds klare opfattelse, at de i direktivet forudsatte undtagelser bør

implementeres i de danske CFC-regler.

2.4 Provenumæssige forudsætninger

Skatteministeriet anfører i udkastet til lovforslag, at de foreslåede CFC-regler ikke

forventes at have nogen provenumæssige konsekvenser.

Skatteministeriet anerkender imidlertid, at kredsen af skattepligtige omfattet af CFC-

reglerne må forventes at blive udvidet. Tilsvarende udvides typerne af indkomst, som

nu skal medtages i CFC-indkomsten. Hertil kommer, at tærsklen for hvornår et CFC-

selskab anses for et CFC-selskab ændres, således at kun 1/3 af indkomsten skal

udgøre CFC-indkomst og den såkaldte ”aktiv test” bortfalder.

Allerede på denne baggrund synes det ganske usandsynligt, at lovforslaget skulle

forudsættes at være provenuneutralt.

Hertil kommer, at Skatteministeriet anfører at en direktiv-konform implementering, dvs.

implementering af en lavskattelandstest og substanstesten, ville indebære ”et

markant

mindreprovenu, der kan udgøre et milliardbeløb”.

Vi stiller os tvivlende overfor, at danske selskaber i dag skulle betale et milliardprovenu

i CFC-skat. Såfremt vedtagelsen af lovforslaget af Skatteministeriet forventes at

begrænse et milliardtab i skatteprovenu, kan lovforslaget således heller ikke forventes

at være provenuneutralt, men må derfor i sagens natur forventes at resultere i et

væsentligt merprovenu.

Skatteministeriets forudsætninger om lovforslagets effekt på det fremtidige

skatteprovenu synes således internt modstridende.

2.5 Eksempler på utilsigtede konsekvenser af foreslåede regler

Nedenfor skitseres en række eksempler på, hvorledes de foreslåede regler i praksis vil

kunne føre til utilsigtede konsekvenser.

2.5.1 Frasalg af udviklings- og projektselskaber kan blive CFC-beskattet

Af kommercielle – og ofte regulatoriske krav – udvikles kommercielle projekter ofte i

datterselskaber. Dette kan være tilfældet for infrastrukturprojekter, ejendomsprojekter

samt øvrige forretningsprojekter.

Typisk vil sådanne udviklingsprojekter ikke generere nogen skattepligtig indkomst i

udviklingsfasen. De omkostninger, som afholdes under udviklingsfasen, vil ofte have

karakter af omkostninger, som skal afskrives når de pågældende aktiver tages i drift.

Idet selskaberne ikke oppebærer nogen driftsindtægt under udviklingsfasen vil det ofte

være nødvendigt at indskyde egenkapital for at betale leverandører, stille fornødne

garantier mv.

Vores ref. Høringssvar

Side 7/12

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Sådanne selskaber kan efter de foreslåede regler blive CFC-selskaber under

udviklingsfasen, uagtet at den fremtidige aktivitet i selskaberne ikke vil omfattes af

CFC-reglerne.

Årsagen hertil er, at egenkapitalen i selskabet vil genere positiv CFC-indkomst, hvis

denne anbringes på en bankkonto, der generer positive renteindtægter. Da der ikke er

øvrig indkomst i selskabet i udviklingsfasen, vil sådanne selskaber således efter

omstændighederne kunne blive CFC-selskaber.

Efter Ørsteds opfattelse bør værnsregler mod skatteunddragelse ikke føre til, at

udenlandske udviklings- eller projektselskaber, skal kvalificeres som CFC-selskaber.

Dette gælder så meget desto mere når sådanne selskaber ikke vil have karakter af

CFC-selskaber når de går i drift.

En række udviklere af større energi- eller infrastrukturprojekter, herunder Ørsted selv,

vil sædvanligvis ofte finansiere en del af omkostningerne forbundet med konstruktion af

energiprojekter ved at frasælge en del af projektet under konstruktionsfasen. Et sådant

frasalg sikrer, at udvikleren af projektet ikke skal afholde samtlige udviklings- og

konstruktionsomkostninger, men at udvikleren i stedet kan dele denne omkostning med

en investor.

Frasalg af et sådant udviklingsselskab kan blive omfattet af de foreslåede CFC-regler.

Konsekvenserne heraf vil efter de foreslåede regler være, at hele eller dele af

salgssummen for aktierne i selskabet konverteres fra et skattefrit aktiesalg til en

skattepligtig afståelse af aktiver.

De foreslåede regler vil således i betydeligt omfang kunne udhule den eksisterende

skattefritagelse for salg af koncernselskabsaktier.

Tilsvarende regler gælder ikke for internationale konkurrenter. En eksempelvis tysk

eller svensk konkurrent vil således i et sådant scenarie ikke omfattes af tilsvarende

vidtgående regler, og vil på denne baggrund også kunne opnå billigere finansiering til et

sådant projekt. På den baggrund vil en dansk udvikler af energiprojekter således også

stilles ringere i konkurrencen mod øvrige internationale konkurrenter.

Ovenstående eksempel illustrerer, at de foreslåede regler er alt for vidtgående og vil få

et uønsket bredt anvendelsesområde, som ikke begrænses til tilfælde af

skatteunddragelse.

2.5.2 Reglerne indebærer en risiko for potentiel ubegrænset skattepligt

Såfremt øvrige lande havde vedtaget tilsvarende CFC-regler som indeholdt i udkastet

til lovforslag, ville multinationale koncerner kunne blive skattepligtige i et potentielt

ubegrænset antal lande. Dette kan illustreres med følgende eksempel:

En koncern med dets ultimative moderselskab i Danmark har et tysk datterselskab. Det

tyske datterselskab, hvor koncernens primære relevante funktioner vedrørende den

pågældende forretningsenhed er placeret, vil ekspandere forretningsområdet til

Sverige. Denne ekspansion gennemføres ved etablering af et svensk datterselskab

Vores ref. Høringssvar

Side 8/12

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

under det tyske selskab. Det svenske selskab skal kvalificeres som et CFC-selskab

efter de foreslåede regler.

I dette eksempel vil det svenske selskab blive beskattet af sin indkomst efter svenske

regler.

Tilsvarende ville koncernen blive CFC-beskattet i Tyskland, idet det tyske datterselskab

udgør et moderselskab for det svenske selskab. Det tyske selskab skal derfor medtage,

CFC-indkomsten eller hele indkomsten fra det svenske selskab i sin

indkomstopgørelse.

Videre ville koncernen blive CFC-beskattet i Danmark, idet det ultimative moderselskab

er skattemæssigt hjemmehørende i Danmark. Det danske selskab skal derfor ligeledes

medtage CFC-indkomsten eller hele indkomsten fra det svenske selskab i sin

indkomstopgørelse.

De foreslåede regler ses ikke at give mulighed for creditlempelse for CFC-skat betalt i

øvrige lande. I dette eksempel ville den tyske CFC-skat således blive en ikke-

krediterbar merudgift. Dette til trods for, at den valgte etableringsform samt den

påtænkte aktivitet på ingen måde er motiveret i et ønske om skatteunddragelse.

Eksemplet illustrerer, at de foreslåede regler på uhensigtsmæssig vis vil kunne ramme

helt almindelig udenlandsk driftsindkomst, der på ingen måde er motiveret af et ønske

om skatteunddragelse.

Havde øvrige EU-lande valgt at implementere en tilsvarende vidtgående regulering ville

en sådan reel driftsaktivitet kunne blive gjort til genstand for beskatning efter

værnsregler mod skatteunddragelse i en lang række lande, uagtet at der ikke i det

pågældende eksempel er noget motiv om skatteunddragelse eller at koncernen faktisk

unddrager sig effektiv beskatning.

Dette er efter Ørsteds opfattelse en helt uacceptabel konsekvens af de foreslåede

regler.

Foreslåede ændringer af transfer pricing-lovgivningen

Vores ref. Høringssvar

3.1 Vedrørende tydeliggørelsen af muligheden for skønsmæssige ansættelser ved

transfer pricing-forhøjelser

Skatteministeriet ønsker med lovforslaget at tydeliggøre, at

”der kan foretages en skønsmæssig ansættelse i transfer pricing-sager, hvis den særlige

transfer pricing-dokumentation ikke er udarbejdet rettidigt, dvs. senest ved udløbet af

oplysningsfristen. Uanset om den skattepligtige efterfølgende udarbejder supplerende

dokumentation, har Skatteforvaltningen derfor mulighed for at foretage en skønsmæssig

ansættelse.”

Skatteministeriet anfører samtidig, at Skatteforvaltningen forinden en eventuel

korrektion skal rette henvendelse til skatteyderen med henblik på at søge at

underbygge den skønsmæssige ansættelse bedst muligt. Det angives imidlertid ikke i

Side 9/12

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

lovforslaget, at Skatteforvaltningen er forpligtede til at tage alt relevant materiale,

herunder materiale der leveres af skatteyderen, i betragtning når Skattestyrelsen

foretager sin skønsmæssige ansættelse.

Officialmaksimen gælder som en fast del af dansk ret, hvilket indebærer en pligt for

Skatteforvaltningen til at oplyse sagen i tilstrækkeligt grad til at Skattestyrelsen kan

træffe en objektivt rigtig afgørelse. Officialmaksimen må efter Ørsteds opfattelse gælde

uagtet

om skatteyderen rettidigt har indsendt en tilstrækkelig fyldestgørende transfer

pricing-dokumentation til Skatteforvaltningen.

Ørsted anser det for en meget retssikkerhedsmæssigt bekymrende udvikling og en

fundamental ændring af danske retssikkerhedsmæssige principper, hvis

Skattestyrelsen får hjemmel til at træffe skønsmæssige afgørelser uagtet at

Skatteyderen – om end for sent – har indsendt dokumentation til Skattestyrelsen, der

måtte vise at en sådan afgørelse er materielt forkert.

Ørsted er derfor også af den opfattelse, at det er tvingende nødvendigt, at det i

lovforslaget

præciseres

tydeliggøres,

at Skatteforvaltningen fortsat ved udøvelsen af

sit skøn og i sin sagsbehandling skal tage alt relevant materiale fra skatteyderen i

betragtning uagtet om dette materiale er indsendt før eller efter oplysningsfristen.

3.2 Vedrørende ophævelsen af 60-dages reglen

Ørsted har ingen direkte indvendinger mod ophævelsen af den såkaldte 60-dages

regel.

Ørsted skal imidlertid bemærke, at et ultimativt krav om at have færdiggjort og indsendt

transfer pricing-dokumentationen indenfor den nuværende 6-måneders oplysningsfrist

kan blive overordentligt vanskeligt for større danske koncerner.

Kravene til transfer pricing-dokumentationen er blevet væsentligt udvidet i senere år.

Udarbejdelse af transfer pricing-dokumentationen er derfor en stor administrativ byrde

og kræver væsentlig indsigt i den underliggende forretning. Udarbejdelse af transfer

pricing-dokumentationen indebærer således et betydeligt ressourcetræk på tværs af

organisationen i en virksomhed.

En for kort frist for udarbejdelse og indsendelse af transfer pricing-dokumentationen

indebærer en betydelig risiko for, at transfer pricing-dokumentationen bliver forhastet,

og derfor mangelfuld eller utilstrækkelig eller endda umulig at forberede indenfor fristen.

Når virksomheden ikke at forberede transfer pricing-dokumentationen rettidigt, eller

hvis denne er utilstrækkelig, åbner lovforslaget da mulighed for, at Skatteforvaltningen

foretager en skønsmæssig ansættelse.

På denne baggrund er det også Ørsteds opfattelse, at såfremt der indsættes et

ultimativt krav om færdiggørelse og indsendelse af transfer pricing-dokumentationen på

oplysningsfristen, bør oplysningsfristen også udsættes, således at virksomhederne

gives tilstrækkeligt med tid til at forberede en grundig transfer pricing-dokumentationen.

Vores ref. Høringssvar

Side 10/12

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

Ørsted skal derfor opfordre til, at oplysningsfristen udsættes med 6 måneder, således

at virksomhederne gives fornøden tid til at forberede en fyldestgørende transfer pricing-

dokumentation. Det skal i den forbindelse bemærkes, at Skatteforvaltningen selv har en

udvidet ligningsfrist for genoptagelse af kontrollerede transaktioner. Denne ligningsfrist

må i alt væsentlighed tilskrives den kompleksitet, som sådanne kontrollede

transaktioner frembyder. På den baggrund synes det også kun rimeligt, at

virksomhederne tilsvarende gives fornøden tid til at forberede dokumentationen herfor.

Herudover skal det bemærkes, at det af hensyn til de ovenfor omtalte CFC-regler under

alle omstændigheder vil være nødvendigt at anerkende en længere oplysningsfrist. I

bl.a. Storbritannien skal selvangivelsen ikke indleveres før senest 12 måneder efter

udløb af det relevante indkomstår. Hvis ikke der anerkendes en tilsvarende

oplysningsfrist efter danske regler vil det reelt ikke være muligt at opnå credit-lempelse

for den udenlandske skat i den danske CFC-opgørelse. Herved vil danske

virksomheder være tvunget til kontinuerlig genoptagelse af tidligere indkomstår. En

sådan administrationsbyrde synes uhensigtsmæssig for såvel Skatteforvaltningen som

for skatteyderen.

Endelig er det Ørsteds opfattelse, at lovforslaget er en kærkommen lejlighed til at

præcisere begrebet ”uvæsentlige transaktioner” i skattekontrollovens § 39, stk. 2, for at

undgå en unødvendig stor dokumentationsbyrde for danske koncerner.

Der er for indeværende ikke indeholdt en definition heraf i loven og lovens forarbejder

angiver kun i ringe omfang hvad der skal forstås ved ”kontrollerede

transaktioner, der i

omfang og hyppighed er uvæsentlige”.

Efter Ørsteds opfattelse bør det i denne

henseende overvejes, om ikke der af hensyn til en smidig fremtidig administration af

loven kunne indføres objektive grænser for hvornår en transaktion anses for

uvæsentlig. Herved ville danske koncerner – og Skatteforvaltningen – kunne spare en

betydelig administrationsbyrde ved ikke hhv. at skulle udarbejde dokumentation eller

gennemgå dokumentation for sådanne transaktioner.

Afsluttende bemærkninger

Vores ref. Høringssvar

Som ovenfor redegjort bør Danmark fuldt ud implementere skatteundgåelsesdirektivet i

dansk ret, herunder direktivets undtagelser fra CFC-reglerne. En sådan implementering

er gennemført af øvrige EU-lande.

Implementering af disse undtagelser indebærer ikke en risiko for skatteunddragelse

eller skatteundgåelse, men vil derimod sikre, at almindelig driftsvirksomhed undtages

fra et regelsæt, som alene har karakter af værnsregler mod skatteunddragelse for visse

typer af mobil indkomst.

Undlader Danmark at implementere disse regler vil danske koncerner stilles væsentligt

ringere i den internationale konkurrence.

Som et absolut minimum bør implementeres en vis minimumsgrænse for hvornår CFC-

reglerne finder anvendelse, således at mindre selskaber eller selskaber med kun

begrænset CFC-indkomst undtages fra reglerne. En sådan minimumsgrænse er

forudsat mulig i skatteundgåelsesdirektivet, hvor det af 12. betragtning specifikt

fremgår:

Side 11/12

L 48 - 2019-20 - Bilag 1: Høringssvar og høringsnotat, fra skatteministeren

”For at begrænse den administrative byrde og efterlevelsesomkostningerne bør det også

accepteres, at disse medlemsstater fritager visse enheder med lavt overskud eller lav

fortjenstmargen, der medfører lavere risici for skatteundgåelse.”

Vores ref. Høringssvar

Hertil kommer, at lovforslaget i langt højere grad bør give vejledning i hvorledes ”anden

indkomst fra immaterielle aktiver” skal beregnes og opgøres. Den nuværende

vejledning er utilstrækkelig og efterlader en betydelig tvivl herom.

Såfremt ovenstående giver anledning til spørgsmål eller kommentarer står Ørsted

naturligvis til rådighed for en uddybning heraf.

Med venlig hilsen

Ørsted

Marianne Wiinholt

CFO

Karl Berlin

Vice President, Head of Tax

[email protected]

Tlf. 99558701

Side 12/12