Skatteudvalget 2019-20
L 48 Bilag 4
Offentligt
2105724_0001.png
1
Til Skatteministeriet
–
spørgsmål til L 48 (2019/20).
1. Forslag til SEL § 32, stk. 5, nr. 3
1.1
”Lokale” immaterielle aktiver
Baggrund
Ifølge forslag til SEL § 32, stk. 5, nr. 3, udgør immaterielle aktiver kun CFC-aktiver i det omfang, at de er:
Erhvervet fra et andet land end det land, hvor datterselskabet er hjemmehørende, eller
Oparbejdet ved aktiviteter udført af tilknyttede personer i et andet land end det land, hvor
datterselskabet er hjemmehørende.
Det fremgår ikke klart af lovteksten, hvor
år et i
aterielt aktiv er ”lokalt”. Udtrykke e ”erhvervet fra et
a det la d” og ”opar ejdet ved aktiviteter udført af tilk yttede perso er i et a det la d” ka således åde
referere til det land, hvor sælger mv. er hjemmehørende, eller det land, hvorfra det immaterielle
aktiv/aktivitet skattemæssigt hidrører.
Ifølge lovbemærkningerne er det afgørende, om:
1
”det i
aterielle aktiv faktisk har været ge sta d for e
grænseoverskridende flytning”
”o aktiver e ved overdragelse har
ændret beskatningssted eller er oparbejdet ved aktiviteter
udført af ko er for u d e selska er i et a det la d”.
Udtrykke e ”græ seoverskride de flyt i g” og ”æ dret eskat i gssted”
heller ikke entydige.
Endvidere fremgår det af lovbemærkningerne, at indkomst fra tilkøbte immaterielle aktiver ikke CFC-
beskattes:
” år aktiver e er udviklet i det la d, hvor datterselska et er skatte æssigt hje
ehøre de”.
Det sidste udsagn synes at pege på, at det afgørende moment er, i hvilket land aktiviteten faktisk er udført,
henholdsvis i hvilket land, det immaterielle aktiv hidtil har været skattemæssigt allokeret.
Spørgsmål
Kan skatteministeren bekræfte:
At et immaterielt aktiv ikke skal behandles som et CFC-aktiv, uanset at det erhvervet fra en
tilknyttet person hjemmehørende i udlandet, hvis det før overdragelsen har været allokeret til et
fast driftssted i det land, hvor datterselskabet er hjemmehørende?
At et immaterielt aktiv ikke skal behandles som et CFC-aktiv, uanset at det er oparbejdet af en
tilknyttet person hjemmehørende i udlandet, hvis dette er sket gennem et fast driftssted i det land,
hvor datterselskabet er hjemmehørende?
At et immaterielt aktiv ikke skal behandles som et CFC-aktiv, uanset at det er oparbejdet i udlandet
af en tilknyttet person, som er hjemmehørende i samme land som datterselskabet, hvis der ikke er
fast driftssted i udlandet, jf. f.eks. SKM2007.261.SR?
At et immaterielt aktiv skal behandles som et CFC-aktiv, uanset at det er erhvervet fra en tilknyttet
person i samme land som datterselskabet, hvis det før overdragelsen har været allokeret til et fast
driftssted i et andet land (uanset hvordan hjemstedslandet lemper for dobbeltbeskatning)?
1
Jf. bemærkningerne til § 1, nr. 14, i L 48 (2019/20).
 L 48 - 2019-20 - Bilag 4: Henvendelse af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v.
2105724_0002.png
2
At et immaterielt aktiv skal behandles som et CFC-aktiv, uanset at det er erhvervet fra en tilknyttet
person i samme land som datterselskabet, hvis det er oparbejdet i et udenlandsk fast driftssted?
At et immaterielt aktiv skal behandles som et CFC-aktiv, uanset at det er oparbejdet af en
udenlandsk tilknyttet person gennem et fast forretningssted i det land, hvor datterselskabet er
hjemmehørende, hvis forretningsstedet ikke kvalificeret som et fast driftssted?
1.2 Brugsrettigheder
Baggrund
I forslag til SEL § 32, stk. 5, nr. 3, opregnes en række immaterielle aktiver, der kan kvalificere som CFC-
aktiver.
Ifølge lovbemærkningerne kan en
”begrænset
rettighed” udgøre et immaterielt aktiv.
2
Der nævnes som
eksempel herpå, at et datterselskab har:
”erhvervet e eksklusiv ret til at ruge et vare ærke i et geografisk afgræ set o råde”.
3
I overensstemmelse hermed er en forhandlingsret behandlet som et immaterielt aktiv (tidsbegrænset
rettighed) i TfS 1996.876.LSR.
I høringsskemaet har skatteministeren imidlertid oplyst:
”hvor der ikke er overdraget ejerrettigheder over det i
aterielle aktiv til selska et, og hvor
selskabet betaler en løbende royalty for retten til at bruge f.eks. moderselskabets knowhow, vil
selskabet ikke være indehaver
af e i
ateriel rettighed”.
4
”at det so udga gspu kt ka
e i
ateriel rettighed”.
5
ekræftes, at e
rugsret til et i
aterielt aktiv ikke i sig selv udgør
” rugsrettigheder efter o stæ digheder e ka a ses for i
aterielle rettigheder, hvis de udgør
egræ sede rettigheder, so datterselska et har ejerrettigheder over”.
6
Disse udsagn synes at modsige det, der fremgår af lovbemærkningerne. En licensaftale mv. indebærer
således altid, at licenstager bliver indehaver af begrænsede rettigheder. En indrømmelse af en brugsret til
et immaterielt aktiv kan imidlertid normalt ikke behandles som en afståelse af en begrænset tinglig
rettighed over aktivet, jf. SKM2003.586.HR. Jan Pedersen skriver i en kommentar til dommen:
7
”Umiddelbart
må Højesterets dom tages til indtægt for, at overdragelse af immaterielle rettigheder,
der ifølge anden lovgivning er tidsbegrænset (herunder kunstner-, forfatter-, varemærke-, licens-,
mønsterrettigheder mv.), alene er omfattet af kapitalgevinstbeskatningslovgivningen - nu
Afskrivningslovens § 40
- såfremt den hele og fulde tidsbegrænsede rettighed overdrages. Kun i
sådanne tilfælde foreligger den krævede afhændelse af et formueaktiv. Ved overdragelse af sådanne
rettigheder, som på aftalemæssigt grundlag er gjort yderligere begrænset, f.eks. i form af en
2
3
Jf. bemærkningerne til § 1, nr. 14, i L 48 (2019/20).
Se hertil SKM2014.830.SR.
4
Jf. L 48 (2019/20), bilag 1 (svar til Danfoss, side 12 f, svar til FSR, side 58 f og svar til GF, side 108 ff).
5
Jf. L 48 (2019/20), bilag 1 (svar til FSR, side 63).
6
Jf. L 48 (2019/20), bilag 1 (svar til FSR, side 64).
7
Jf. Jan Pedersen:
RR 2004, nr. 2, SM 52.
 L 48 - 2019-20 - Bilag 4: Henvendelse af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v.
3
tidsmæssigt begrænset udnyttelsesret eller en begrænsning i anvendelsesområdet, foreligger følgelig
ikke en kapitalafståelse, men en indkomst - og omkostningsskabende - løbende udnyttelse”.
Herudover kan det ikke være afgørende for, om der foreligger et immaterielt aktiv eller ej, om der betales
en royalty (på armslængdevilkår). Et salgsselskab kan f.eks. betale for brugsretten til varemærker, der
tilhører en leverandør, gennem en særskilt royalty (løbende betaling eller engangsbetaling) eller gennem
vareprisen (indlejret royalty). På tilsvarende vis kan et kontraktproduktionsselskab betale for patenter,
knowhow, etc., der stilles til rådighed af en opdragsgiver, gennem en særskilt royalty (løbende betaling
eller engangsbetaling) eller gennem lavere priser ved salg af de producerede varer til opdragsgiveren. Det
kan således heller ikke have nogen betydning i forhold til CFC-beskatningen, om betalingen for brugsretten
til et immaterielt aktiv sker særskilt (løbende eller engangsbetaling) eller indarbejdes i prisen for
samhandlen.
På baggrund af ovenstående er det uklart, om/hvornår brugsrettigheder kvalificerer som immaterielle
aktiver efter CFC-reglerne.
Spørgsmål
Kan skatteministeren bekræfte, at opregningen af immaterielle aktiver i forslag til SEL § 32, stk. 5,
nr. 3, skal fortolkes konformt med afskrivningslovens § 40, stk. 2?
Vil skatteministeren nærmere uddybe, om og i givet fald under hvilke omstændigheder, at en
brugsrettighed til immaterielle aktiver i form af patenter, knowhow og varemærker skal behandles
som et immaterielt aktiv efter forslag til SEL § 32, stk. 5, nr. 3?
2. Forslag til SEL § 32, stk. 7
Baggrund
Ifølge forslag til SEL § 32, stk. 7, skal moderselskabet medregne en andel af datterselskabets indkomst
svarende til den højeste direkte eller indirekte indflydelse i datterselskabet, jf. stk. 6.
Ifølge lovbemærkningerne kan der være flere moderselskaber som følge af reglen om medregning fra
”tilknyttede
personer”. Det anføres herom, at moderselskaberne skal medregne indkomst
”pro-rata”
baseret på deres respektive indflydelse.
Spørgsmål
Kan skatteministeren bekræfte, at der ved opgørelsen af den højeste indflydelse efter SEL § 32, stk.
7, kun skal medregnes indflydelse fra
”tilk yttede perso er”, hvis oderselska et helt/delvist ejer
de ”tilk yttede perso ”?
Kan skatteministeren bekræfte, at der ved opgørelsen af den højeste indflydelse efter SEL § 32, stk.
7, ikke skal medregnes indflydelse, der indehaves af fysiske personer og selvstændige
skattesu jekter, so
oderselska et ”agerer sa
e
ed”,
jf. stk. 6, 7. punktum?
Kan skatteministeren bekræfte, at datterselskabets indkomst samlet skal medregnes med 110% i
følgende eksempel? En fysisk person ejer direkte 100% af to danske moderselskaber. Indflydelsen i
et datterselskab ejet af de tre skatteydere er følgende: Fysisk person, 10% af stemmer og kapital;
moderselskab 1, 40% kapital og 60% stemmer; og moderselskab 2, 50% kapital og 30% stemmer.
Moderselskab 1 skal således medregne 60% og moderselskab 2 skal medregne 50%.
 L 48 - 2019-20 - Bilag 4: Henvendelse af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v.
2105724_0004.png
4
3. Forslag til SEL § 32, stk. 10
Baggrund
Ifølge forslag til SEL § 32, stk. 10, skal CFC-aktiver anses for at være afstået, hvis moderselskabet direkte
eller indirekte nedbringer sin ejerandel.
Ifølge forslag til SEL § 32, stk. 7, skal moderselskabet CFC-beskattes i forhold til dets højeste indflydelse i
datterselskabet, uanset om denne er baseret på stemme-, kapital- eller overskudsandel.
Spørgsmål
Kan skatteministeren bekræfte, at SEL § 32, stk. 10, ikke finder anvendelse i en situation, hvor et
moderselskab i et datterselskab har en kapital- og stemmeandel på 40 pct., en overskudsandel på
60 pct. og overskudsandelen nedbringes til 40 pct. uden at der afstås en ejerandel?
Kan skatteministeren oplyse, hvilken selvstændig betydning SEL § 32, stk. 10, 4.
–
8. punktum, har
sammenholdt med SEL § 32, stk. 10, 1. punktum. Efter både 1. punktum og 4.-8. punktum skal
moderselskabet således anses for at have afstået en forholdsmæssig andel af de relevante aktiver
svarende til den nedbragte ejerandel.
4. Forslag til SEL § 32, stk. 15 og 16
Baggrund
Ifølge SEL § 32, stk. 15, kan
”moderselskabet”
vælge kun at lade sig CFC-beskatte af datterselskabets CFC-
indkomst.
Udtrykket ” oderselska ” defi eres i SEL § , stk. . I høri gsske aet er der et ekse pel, hvor
skatteministeren lægger til grund, at det releva
te ” oderselska ” efter SEL § , stk. og , er det
ultimative danske moderselskab i en sambeskatning, uanset at det ultimative moderselskab ikke CFC-
beskattes, idet dette i stedet sker hos et delejet dansk datterselskab.
8
Spørgsmål
Kan skatteministeren bekræfte,
at udtrykket ” oderselska ” i forslag til SEL § , stk. og , skal
fortolkes efter SEL § 32, stk. 6?
I bekræftende fald kan skatteministeren bekræfte, at det er det børsnoterede selskab og ikke
holdingselskabet, der i det nævnte eksempel skal træffe valget for de sambeskattede selskaber?
Hvis dette ikke kan bekræftes, vil skatteministeren så ændre lovteksten, således at det fremgår, at
udtrykket ” oderselska et” i SEL § , stk. og , skal u dergives e særlig fortolk i g,
der kan
afvige fra den, der fremgår af SEL § 32, stk. 6?
5. Forslag til SEL § 32, stk. 17
Baggrund
8
Jf. L 48 (2019/20), bilag 1 (svar til FSR, side 78).
 L 48 - 2019-20 - Bilag 4: Henvendelse af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v.
2105724_0005.png
5
Ifølge forslag til SEL § 32, stk. 17, skal eksisterende immaterielle aktiver i tilkøbte datterselskaber ikke
behandles som CFC-aktiver, når visse betingelser er opfyldt.
Spørgsmål
Vil en hvilken som helst
lø e de vedligeholdelse og videreudvikli g af et ”eksistere de”
immaterielt aktiv, der foretages efter købstidspunktet,
edfører, at der fre ko
er et ” yt”
immaterielt aktiv? Der kan f.eks. være tale om almindelige salgs- og markedsføringsaktiviteter
(varemærke), der foretages af udenlandske salgsselskaber.
Vil skatteministeren overveje at indføre en
de minimis-regel,
således at et immaterielt aktiv, der i al
væsentlig er udviklet / købt lokalt i henhold til SEL § 32, stk. 5, nr. 3, 3. punktum, ikke vil kvalificere
som et CFC-aktiv, hvis der forekommer et minimalt bidrag til aktivet fra en tilknyttet person i
udlandet, der f.eks. modsvarer 10% af aktivets samlede handelsværdi?
6.
Lovforslagets § 8, stk. 4
Baggrund
Ifølge lovforslagets § 8, stk. 4, skal eksisterende immaterielle aktiver anses for anskaffet til handelsværdien
ved begyndelsen af det første indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2020 eller senere.
Handelsværdien af de immaterielle aktiver skal afskrives ved opgørelsen af datterselskabets CFC-indkomst
og samlede indkomst og ved indkomstopgørelsen for moderselskabet.
Ifølge høringsskemaet omfatter reglen alle immaterielle aktiver og ikke kun immaterielle CFC-aktiver.
9
Dette kan undre, da formålet med reglen er at neutralisere CFC-beskatningen af eksisterende immaterielle
aktiver. Hvis et immaterielt aktiv ikke er et CFC-aktiv, f.eks. goodwill, vil afkastet heraf ikke blive CFC-
beskattet. På baggrund heraf forekommer det ikke at være nødvendigt, at der skal fastsættes en
indgangsværdi for immaterielle aktiver, der ikke er CFC-aktiver. Hvis et datterselskab har en stor goodwill
(eller andre immaterielle aktiver, der ikke er CFC-aktiver), kan dette således betyde, at der udløses CFC-
beskatning af eksisterende immaterielle CFC-aktiver, idet afskrivningerne af immaterielle aktiver, der ikke
er CFC-aktiver, vil reducere datterselskabets samlede indkomst.
Spørgsmål
Kan skatteministeren bekræfte, at hvis et datterselskab har 1.000 immaterielle aktiver, vil det være
nødvendigt at opdele selskabets indkomst i 1.000 særskilte indkomster opgjort efter danske
skatteregler, hvis selskabet skal efterleve forslag til § 8, stk. 4, 7. punktum?
Bør lovforslaget ændres, således at der ikke fastsættes en indgangsværdi for immaterielle aktiver,
der ikke er CFC-aktiver?
7. Forslag til SKL § 39, stk. 3
Baggrund
Ifølge lovforslaget skal skatteyderne indsende TP-dokumentationen til skattemyndighederne senest 60
dage efter selvangivelsesfristen. Hidtil har TP-dokumentationen kun skulle indsendes, hvis
9
Jf. L 48 (2019/20), bilag 1 (svar til FSR, side 80).
 L 48 - 2019-20 - Bilag 4: Henvendelse af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v.
2105724_0006.png
6
skattemyndighederne har anmodet herom. En sådan anmodning har skatteyderne kunne opfatte som
udtryk for, at der blev indledt en TP-kontrol.
Spørgsmål
Vil skatteministeren indføre en regel, hvorefter skattemyndighederne skal underrette skatteyderne
om, at der indledes en TP-kontrol?
Vil skatteministeren indføre en regel, hvorefter skattemyndighederne skal underrette skatteyderne
om, at en udenlandsk skattemyndighed har anmodet om at modtage kopi af TP-dokumentationen i
henhold til de internationale regler om udveksling af oplysninger?
8. Forslag til SKL § 84, nr. 5
Baggrund
Ifølge lovbemærkningerne er det hensigten, at der i relation til bødestraf skal ske en umiddelbar
opfølgning, hvis et selskab ikke indsender en TP-dokumentation rettidigt.
10
Ifølge gældende praksis
nedsættes den faste TP-bøde med 50 pct., hvis den skattepligtige efterfølgende udarbejder en behørig
TP-dokumentation.
Spørgsmål
Hvordan vil en skatteyder kunne få nedsat den faste TP-bøde med 50 pct., når bøden for fremtiden
ikke pålægges i forbindelse med en TP-kontrol?
Vil der med henblik herpå blive givet en skatteyder, der ikke rettidigt har indsendt en TP-
dokumentation, en frist til at indsende en behørig TP-dokumentation?
I givet fald ville det være en fordel, at fristen blev lovfæstet.
Med venlig hilsen
E
RNST
& Y
OUNG
P/S
Jens Wittendorff
Partner
10
Jf. L 48 (2019/20), bilag 1 (svar til FSR, side 108).