L 48 - 2019-20 - Endeligt svar på spørgsmål 2: Spm. om kommentar til henvendelsen af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v., til skatteministeren

Skatteudvalget 2019-20
L 48
Offentligt

27. januar 2020

J.nr. 2019 - 6665

Til Folketinget

–

Skatteudvalget

Vedrørende L 48 - Forslag til Lov om ændring af selskabsskatteloven, kildeskatteloven,

skatteindberetningsloven, skattekontrolloven og forskellige andre love (Implementering af

skatteundgåelsesdirektivets minimumskrav til medlemsstaternes CFC-regler, justering af

definitionen af fast driftssted, fradrag for endelige underskud i udenlandske datterselska-

ber m.v., tydeliggørelse af muligheden for skønsmæssige ansættelser ved transfer pricing-

forhøjelser og ændring af opbevaringsperiode for grundlaget for indberetning af finan-

sielle konti m.v.).

Hermed sendes svar på spørgsmål nr. 2 af 12. november 2019.

Morten Bødskov

/ Lise Bo Nielsen

L 48 - 2019-20 - Endeligt svar på spørgsmål 2: Spm. om kommentar til henvendelsen af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v., til skatteministeren

Spørgsmål

Ministeren bedes kommentere henvendelsen af 12. november 2019 fra Ernst & Young

P/S, jf. L 48 - bilag 4.

Svar

Ernst & Young P/S (herefter EY) henviser til forslaget til selskabsskattelovens § 32,

stk. 5, nr. 3, hvorefter immaterielle aktiver kun udgør CFC-aktiver, i det omfang de er

- erhvervet fra et andet land end det land, hvor datterselskabet er hjemmehørende,

eller

- oparbejdet ved aktiviteter udført af tilknyttede personer i et andet land end det

land, hvor datterselskabet er hjemmehørende.

EY påpeger, at det ikke fremgår klart af lovteksten, hvornår et immaterielt aktiv er ”lo-

kalt”,

og lovbemærkningerne er efter EYs opfattelse heller ikke entydige.

EY oplister på den baggrund en række forskellige situationer, hvor det ønskes bekræftet,

om der er tale om et CFC-aktiv eller ej.

EY beder således om, at det bekræftes, at et immaterielt aktiv ikke skal behandles som et

CFC-aktiv, uanset at det er erhvervet fra en tilknyttet person hjemmehørende i udlandet,

hvis det før overdragelsen har været allokeret til et fast driftssted i det land, hvor datter-

selskabet er hjemmehørende.

Kommentar

Overordnet bemærkes, at lovforslaget er baseret på en balance, hvor der er taget udgangs-

punkt i, at Danmark er

–

og fortsat skal være

–

foregangsland i kampen mod skatteundgå-

else. Derfor er forslaget baseret på, at implementeringen af direktivets minimumskrav

bygger på de eksisterende danske CFC-regler, hvor reglerne anvendes på alle datterselska-

ber, uanset hvor de er beliggende. Dette grundprincip i de danske CFC-regler er fastholdt,

fordi en minimumsimplementering af direktivet ville indebære, at reglerne inden for

EU/EØS kun kunne anvendes på datterselskaber uden substans. Det ville udgøre en væ-

sentlig svækkelse af det allerede eksisterende værn mod flytning af indkomst til lande med

lavere beskatning.

Samtidig har det ved lovforslagets udformning været målsætningen, at Danmark ikke

unødigt bør stille danske virksomheder dårligere konkurrencemæssigt. Dette er bl.a. søgt

opnået ved at foreslå, at der sker en målretning af reglerne om beskatning af indkomst fra

immaterielle aktiver, så de kun fører til beskatning i netop de tilfælde, hvor hensynet bag

reglerne begrunder det, dvs. hvor immaterielle aktiver faktisk har flyttet beskatningsland i

forhold til det land, hvor aktiverne er blevet oparbejdet.

Målretningen af reglerne om beskatning af indkomsten fra immaterielle aktiver

–

som

altså foreslås af hensyn til at hindre uhensigtsmæssige konsekvenser for almindelige dan-

ske virksomheder

–

indebærer dog, at reglerne bliver teknisk ganske komplicerede, hvilket

de af EY stillede spørgsmål også reflekterer.

Side 2 af 13

L 48 - 2019-20 - Endeligt svar på spørgsmål 2: Spm. om kommentar til henvendelsen af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v., til skatteministeren

I relation til det konkrete spørgsmål bemærkes, at det i en situation, hvor der sker en

overdragelse af et immaterielt aktiv fra et tilknyttet selskab i et andet land, følger af ordly-

den af forslaget til selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 3, at det er afgørende, om det im-

materielle aktiv også er oparbejdet af det tilknyttede selskab ved aktiviteter i et andet land.

Såfremt det immaterielle aktiv er oparbejdet ved aktiviteter i det tilknyttede selskabs faste

driftssted i samme land som det erhvervende datterselskab, vil det immaterielle aktiv ikke

være et CFC-aktiv. Er det immaterielle aktiv derimod oparbejdet af tilknyttede personer i

andre lande, således at der alene er tale om, at ejerskabet til aktivet er placeret i det faste

driftssted, vil det immaterielle aktiv være et CFC-aktiv.

EY beder om, at det bekræftes, at et immaterielt aktiv ikke skal behandles som et

CFC-aktiv, uanset at det er oparbejdet af en tilknyttet person hjemmehørende i udlandet,

hvis dette er sket gennem et fast driftssted i det land, hvor datterselskabet er hjemmehø-

rende.

Kommentar

Såfremt det immaterielle aktiv både er allokeret til og oparbejdet ved aktiviteter i det til-

knyttede selskabs faste driftssted, der er beliggende i samme land som datterselskabet, vil

det immaterielle aktiv ikke være et CFC-aktiv, jf. også kommentaren til punkt 1 ovenfor.

Såfremt ejerskabet til det immaterielle aktiv derimod har været allokeret til en tilknyttet

person i et andet land, og derefter er blevet overdraget til datterselskabet, vil det immate-

rielle aktiv være et CFC-aktiv. Det gælder, selv om aktivet er oparbejdet ved funktioner i

det tilknyttede selskabs faste driftssted. Når ejerskabet inden overdragelsen har været allo-

keret til den tilknyttede person i et andet land, indebærer overdragelsen således, at der

sker en ændring af beskatningsstedet i relation til de indtægter, som oppebæres af aktivets

ejer.

EY beder om, at det bekræftes, at et immaterielt aktiv ikke skal behandles som et CFC-

aktiv, uanset at det er oparbejdet i udlandet af en tilknyttet person, som er hjemmehø-

rende i samme land som datterselskabet, hvis der ikke er fast driftssted i udlandet, jf.

f.eks. SKM2007.261.SR.

Kommentar

Såfremt det immaterielle aktiv er oparbejdet i udlandet, uden at dette har udløst en skatte-

mæssig tilstedeværelse i det pågældende land, vil det immaterielle aktiv skulle anses for at

være oparbejdet i det land, hvor datterselskabet er skattemæssigt hjemmehørende. Det

bemærkes, at indtægter og udgifter i sådan et tilfælde indgår i datterselskabets indkomst-

opgørelse, og at det immaterielle aktivs beskatningssted fra starten har været i det land,

hvor datterselskabet er skattemæssigt hjemmehørende.

Når datterselskabet efterfølgende overdrager det immaterielle aktiv til en tilknyttet per-

son, der er skattemæssigt hjemmehørende i samme land, vil det immaterielle aktiv derfor

ikke skulle anses for at være et CFC-aktiv, da aktivet ikke har flyttet beskatningssted.

Side 3 af 13

L 48 - 2019-20 - Endeligt svar på spørgsmål 2: Spm. om kommentar til henvendelsen af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v., til skatteministeren

EY beder om, at det bekræftes, at et immaterielt aktiv skal behandles som et CFC-ak-

tiv, uanset at det er erhvervet fra en tilknyttet person i samme land som datterselskabet,

hvis det før overdragelsen har været allokeret til et fast driftssted i et andet land (uanset

hvordan hjemstedslandet lemper for dobbeltbeskatning).

Kommentar

Det kan bekræftes, at det immaterielle aktiv i sådan et tilfælde vil være et CFC-aktiv, da

det immaterielle aktiv har skiftet beskatningssted ved overdragelse fra et tilknyttet sel-

skabs faste driftssted, som er beliggende i et andet land end det erhvervende dattersel-

skab.

EY beder om, at det bekræftes, at et immaterielt aktiv skal behandles som et CFC-ak-

tiv, uanset at det er erhvervet fra en tilknyttet person i samme land som datterselskabet,

hvis det er oparbejdet i et udenlandsk fast driftssted.

Kommentar

Det kan bekræftes, at det immaterielle aktiv i sådan et tilfælde vil være et CFC-aktiv, da

det immaterielle aktiv er oparbejdet af en tilknyttet persons faste driftssted i et andet land.

EY beder om, at det bekræftes, at et immaterielt aktiv skal behandles som et CFC-ak-

tiv, uanset at det er oparbejdet af en udenlandsk tilknyttet person gennem et fast forret-

ningssted i det land, hvor datterselskabet er hjemmehørende, hvis forretningsstedet ikke

er kvalificeret som et fast driftssted.

Kommentar

Det kan bekræftes, at det immaterielle aktiv vil være et CFC-aktiv, da det immaterielle ak-

tiv vil skulle anses for at være oparbejdet i det land, hvor den udenlandske tilknyttede per-

son er skattemæssigt hjemmehørende, jf. modsætningsvis kommentaren til punkt 3 oven-

for.

EY henviser til forslaget til selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 3, der definerer, hvilke

immaterielle aktiver der kan kvalificere som CFC-aktiver.

EY bemærker, at en begrænset tinglig rettighed ifølge lovbemærkningerne kan udgøre et

immaterielt aktiv, men dette modsiges efter EYs opfattelse af kommentarerne i hørings-

skemaet.

EY påpeger, at en licensaftale mv. altid indebærer, at licenstager bliver indehaver af be-

grænsede rettigheder. En indrømmelse af en brugsret til et immaterielt aktiv kan imidler-

tid normalt ikke behandles som en afståelse af en begrænset tinglig rettighed over aktivet,

jf. SKM2003.586.HR og Jan Pedersens kommentar til dommen i RR2004, nr. 2, SM 52.

Endvidere påpeger EY, at det ikke kan være afgørende for, om der foreligger et immateri-

elt aktiv, hvordan vederlæggelsen for en brugsret sker, herunder om det sker ved betaling

af løbende royalties, en engangsbetaling eller fx ved indregning i varers pris.

Side 4 af 13

L 48 - 2019-20 - Endeligt svar på spørgsmål 2: Spm. om kommentar til henvendelsen af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v., til skatteministeren

EY finder det derfor uklart, om/hvornår brugsrettigheder kvalificerer som immaterielle

aktiver efter CFC-reglerne og anmoder om, at det uddybes, om og i givet fald under

hvilke omstændigheder en brugsrettighed til immaterielle aktiver i form af patenter,

knowhow og varemærker skal behandles som et immaterielt aktiv efter forslaget til sel-

skabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 3. Endvidere beder EY om, at det bekræftes, at opreg-

ningen af immaterielle aktiver i forslaget til selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 3, skal

fortolkes konformt med afskrivningslovens § 40, stk. 2.

Kommentar

Bortset fra tilføjelsen af CO2-kvoter og

–kreditter

ændrer lovforslaget ikke på, hvilke im-

materielle aktiver der omfattes af CFC-reglerne.

Forslaget til selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 3, er med hensyn til angivelsen af de im-

materielle aktiver, der omfattes af CFC-reglerne

–

bortset fra den nævnte tilføjelse

–

i øv-

rigt en uændret videreførelse af den formulering, der har været anvendt siden lov nr. 313

af 21. maj 2002, jf. selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 6, 3. pkt., som affattet ved denne

lov.

Som det fremgår af forarbejderne til 2002-loven, er opregningen identisk med den opreg-

ning af immaterielle aktiver, der fremgår af OECDs modeloverenskomst, og skal fortol-

kes i overensstemmelse hermed. Der er således ved fastlæggelsen af, hvilke immaterielle

aktiver der er omfattet af opregningen i forslaget til § 32, stk. 5, nr. 3, ikke nødvendigvis

fuld konformitet i forhold til afskrivningslovens § 40, stk. 2. Det bemærkes, at der også er

vise klare forskelle mellem de to bestemmelsers ordlyd, idet afskrivningslovens § 40, stk.

2, fx også omfatter rettigheder efter lejekontrakter, som ikke er immaterielle aktiver om-

fattet af opregningen af immaterielle aktiver i forslaget til selskabsskattelovens § 32, stk. 5,

nr. 3.

Hvad angår EYs bemærkninger om brugsrettigheder/begrænset tinglige rettigheder, er

det som nævnt af EY i lovforslagets bemærkninger anført, at en begrænset tinglig ret-

tighed

”kan” udgøre et immaterielt aktiv. Det er vurderingen, at

det er i fuld overensstem-

melse hermed, når det i kommentarerne i høringsskemaet er anført bl.a., at brugsrettighe-

der som udgangspunkt ikke er omfattet, men at det beror på en konkret vurdering i hvert

enkelt tilfælde, om der foreligger begrænsede tinglige rettigheder, som datterselskabet har

ejerrettigheder over.

Da det vil bero på en konkret vurdering i hvert enkelt tilfælde, om der foreligger en over-

dragelse af ejerrettigheder, og da der er talrige måder, hvorpå aftaler herom kan udformes,

er det ikke muligt at opstille generelle retningslinjer for, hvornår datterselskabet vil skulle

anses for at være tillagt sådanne rettigheder, således at det skal anses for at være ejer af et

eller flere immaterielle aktiver i CFC-reglernes forstand.

Der kan om overdragelse af begrænsede tinglige rettigheder og om den af EY omtalte hø-

jesteretsdom i øvrigt henvises til Hedegaard Eriksen, Beskatning af immaterielle aktiver, s.

Side 5 af 13

L 48 - 2019-20 - Endeligt svar på spørgsmål 2: Spm. om kommentar til henvendelsen af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v., til skatteministeren

100-103, hvor det tilsvarende anføres, at det vil bero på en konkret vurdering, om der fo-

religger en overdragelse af begrænsede tinglige rettigheder eller alene overladelse af en

brugsret.

Endelig bemærkes, at det kan bekræftes, at det ved den nævnte vurdering principielt ikke

er afgørende, hvordan vederlaget beregnes, herunder om det erlægges som en engangsbe-

taling eller som et løbende vederlag.

EY henviser til forslaget til selskabsskattelovens § 32, stk. 7, hvorefter moderselskabet

skal medregne en andel af datterselskabets indkomst svarende til den højeste direkte eller

indirekte indflydelse i datterselskabet, jf. stk. 6.

EY bemærker, at der ifølge lovbemærkningerne kan være flere moderselskaber som følge

af reglen om medregning fra ”tilknyttede personer”. Det anføres herom, at moderselska-

berne skal medregne indkomst ”pro-rata” baseret på deres respektive indflydelse.

EY beder om, at det bekræftes, at der ved opgørelsen af den højeste indflydelse efter §

32, stk. 7, kun skal medregnes indflydelse fra ”tilknyttede personer”, hvis moderselskabet

helt/delvist ejer den ”tilknyttede person”.

Kommentar

Det følger af forslaget til § 32, stk. 7, at moderselskabet skal medregne datterselskabets

indkomst svarende til moderselskabets direkte eller indirekte indflydelse, jf. stk. 6, 1. pkt.

Det afgøres efter stk. 6, om der er tale om et moderselskab, og ved denne opgørelse med-

regnes indflydelse fra tilknyttede personer. Det afgøres efter stk. 6, hvilken type af indfly-

delse der er højest, dvs. enten kapital, stemmer eller overskudsandele.

Ved indkomstopgørelsen efter stk. 7 tages udgangspunkt i den type af indflydelse, der var

højest efter stk. 6. Er det fx kapitalen, skal moderselskabet ved indkomstopgørelsen med-

regne den del af datterselskabets indkomst, der svarer til moderselskabets faktiske direkte

eller indirekte indflydelse på datterselskabets kapital. Ved opgørelsen af indkomsten efter

stk. 7 medregnes således kun indflydelse, som ejes direkte af moderselskabet, eller som

moderselskabet indirekte ejer gennem fx et mellemholdingselskab.

Det kan således bekræftes, at der ved indkomstopgørelsen kun skal ske medregning af til-

knyttede personers indflydelse, hvor moderselskabet helt eller delvist, direkte eller indi-

rekte, har indflydelse i den tilknyttede person, dvs. ejer kapitalen, stemmerettighederne el-

ler retten til overskud.

EY beder om, at det bekræftes, at der ved opgørelsen af den højeste indflydelse efter

selskabsskattelovens § 32, stk. 7, ikke skal medregnes indflydelse, der indehaves af fysiske

personer og selvstændige skattesubjekter, som moderselskabet ”agerer sammen med”, jf.

stk. 6, 7. punktum.

Side 6 af 13

L 48 - 2019-20 - Endeligt svar på spørgsmål 2: Spm. om kommentar til henvendelsen af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v., til skatteministeren

Kommentar

Ved indkomstopgørelsen efter stk. 7 skal moderselskabet kun medregne indkomst sva-

rende til den direkte eller indirekte indflydelse i datterselskabet. Dvs., at moderselskabet

ikke skal medregne indkomst, der kan henføres til indflydelse, som ejes af andre personer,

som moderselskabet agerer sammen med.

Der henvises desuden til kommentaren umiddelbart ovenfor.

10.

EY beder om, at det bekræftes, at datterselskabets indkomst samlet skal medregnes

med 110 pct. i følgende eksempel:

En fysisk person ejer direkte 100 pct. af to danske moderselskaber. Indflydelsen i et dat-

terselskab ejet af de tre skatteydere er følgende:

- Fysisk person, 10 pct. af kapitalen og stemmerrettighederne;

- moderselskab 1, 40 pct. af kapitalen og 60 pct. af stemmerettighederne; og

- moderselskab 2, 50 pct. af kapitalen og 30 pct. af stemmerettighederne.

EY spørger, om moderselskab 1 således skal medregne 60 pct., og moderselskab 2 skal

medregne 50 pct. af indkomsten fra datterselskabet.

Kommentar

EYs opfattelse kan bekræftes. For en ordens skyld bemærkes, at spørgsmålet vedrører en

koncernstruktur, som forekommer usandsynlig i praksis.

11.

EY henviser til forslaget til selskabsskattelovens § 32, stk. 10, hvorefter CFC-aktiver

skal anses for at være afstået, hvis moderselskabet direkte eller indirekte nedbringer sin

ejerandel.

EY bemærker, at moderselskaber efter forslaget til § 32, stk. 7, skal CFC-beskattes i for-

hold til dets højeste indflydelse i datterselskabet, uanset om denne er baseret på stemme-,

kapital- eller overskudsandel.

EY beder om, at det bekræftes, at selskabsskattelovens § 32, stk. 10, ikke vil finde anven-

delse i en situation, hvor et moderselskab har en kapital- og stemmeandel på 40 pct. og

retten til en overskudsandel på 60 pct. i et datterselskab, og hvor retten til overskudsande-

len nedbringes til 40 pct., uden at der afstås en ejerandel.

Kommentar

Det fremgår af den foreslåede bestemmelse i § 32, stk. 10, at der alene sker beskatning

ved nedbringelse af ejerandele i datterselskabet, dvs. nedbringelse af kapitalejerskabet.

Dette står i modsætning til forslaget til § 32, stk. 7, hvor beskatningen sker på baggrund af

moderselskabets indflydelse i datterselskabet i form af enten stemmerettigheder, kapitalen

eller overskudsandele.

Side 7 af 13

L 48 - 2019-20 - Endeligt svar på spørgsmål 2: Spm. om kommentar til henvendelsen af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v., til skatteministeren

Afståelsesbeskatningen i § 32, stk. 10, har dermed et smallere anvendelsesområde end be-

skatningen efter stk. 7. Det kan således bekræftes, at der ikke vil ske afståelsesbeskatning i

det anførte eksempel, idet der baseret på EYs beskrivelse ikke sker en nedbringelse af

ejerandele i datterselskabet.

12.

EY beder om, at det oplyses, hvilken selvstændig betydning forslaget til selskabsskat-

telovens § 32, stk. 10, 4.

–

8. punktum har, sammenholdt med § 32, stk. 10, 1. punktum.

EY påpeger, at efter både 1. punktum og 4.-8. punktum skal moderselskabet således anses

for at have afstået en forholdsmæssig andel af de relevante aktiver svarende til den ned-

bragte ejerandel.

Kommentar

De af EY omtalte bestemmelser viderefører tilsvarende bestemmelser i den gældende be-

stemmelse i selskabsskattelovens § 32, stk. 10. Som anført af EY følger det af forslaget til

§ 32, stk. 10, 1. pkt., at der ved direkte eller indirekte nedbringelse af ejerandele skal ske

en forholdsmæssig beskatning svarende til den nedbragte ejerandel.

Når det i relation til fx tilfælde, hvor der sker overdragelse af aktier til en nærtstående om-

fattet af ligningslovens § 16 H, er gentaget, at der dog skal ske en forholdsmæssig beskat-

ning, hvis ejerandelen nedbringes, vurderes der at være tale om en præcisering, som der

ikke er grundlag for at fjerne i forbindelse med nyaffattelsen af selskabsskattelovens § 32,

stk. 10. Det bemærkes i øvrigt, at der kan ske en nedbringelse af ejerandele i tilknytning til

en overdragelse af aktier til nærtstående, fx ved kapitalindskud foretaget af den nærtstå-

ende, og det følger i sådanne tilfælde udtrykkeligt af forslaget til § 32, stk. 10, 8. pkt., at

der skal ske en forholdsmæssig beskatning svarende til den nedbragte ejerandel.

13.

EY henviser til forslaget til selskabsskattelovens § 32, stk. 15, hvorefter moderselska-

bet kan vælge kun at lade sig CFC-beskatte af datterselskabets CFC-indkomst.

Udtrykket moderselskab defineres i § 32, stk. 6. I høringsskemaet er der et eksempel, hvor

det lægges til grund, at det relevante moderselskab efter § 32, stk. 15 og 16, er det ultima-

tive danske moderselskab i en sambeskatning, uanset at det ultimative moderselskab ikke

CFC-beskattes, idet dette i stedet sker hos et delejet dansk datterselskab.

EY beder om, at det bekræftes, at udtrykket moderselskab i forslaget til § 32, stk. 15 ogg

16, skal fortolkes efter § 32, stk. 6.

EY beder om, at det i givet fald bekræftes, at det er det børsnoterede selskab og ikke hol-

dingselskabet, der i det nævnte eksempel skal træffe valget for de sambeskattede selska-

ber.

Såfremt dette ikke kan bekræftes, beder EY om, at lovteksten ændres, således at det frem-

går, at udtrykket moderselskabet i § 32, stk. 15 og 16, skal undergives en særlig fortolk-

ning, der kan afvige fra den, der fremgår af § 32, stk. 6.

Side 8 af 13

L 48 - 2019-20 - Endeligt svar på spørgsmål 2: Spm. om kommentar til henvendelsen af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v., til skatteministeren

Kommentar

I forslaget til selskabsskattelovens § 32, stk. 16, fastlægges de nærmere betingelser for val-

get efter stk. 15.

Det følger af forslaget til selskabsskattelovens § 32, stk. 16, 1. pkt., at moderselskabet se-

nest ved oplysningsfristen skal angive sit valg om, at der alene skal ske medregning af

CFC-indkomsten. Moderselskabet efter 1. pkt. skal fortolkes efter § 32, stk. 6, dvs. det

moderselskab, som faktisk skal medregne CFC-indkomst i indkomstopgørelsen.

Det følger dog klart af forslaget til stk. 16, 4. pkt., at der gælder en undtagelse for moder-

selskaber, der indgår i en dansk sambeskatning. Indgår moderselskabet efter stk. 6 i en

dansk sambeskatning, foretages valget af det ultimative moderselskab i sambeskatningen,

og valget er bindende for alle sambeskattede selskaber. Valget skal foretages af det ultima-

tive moderselskab på vegne af alle de sambeskattede selskaber, uanset om CFC-beskat-

ningen faktisk sker i det ultimative moderselskab eller i et andet sambeskattet selskab.

14.

EY henviser til forslaget til selskabsskattelovens § 32, stk. 17, hvorefter eksisterende

immaterielle aktiver i tilkøbte datterselskaber ikke skal behandles som CFC-aktiver, når

visse betingelser er opfyldt.

EY spørger, om en hvilken som helst løbende vedligeholdelse og videreudvikling af et ek-

sisterende immaterielt aktiv, der foretages efter købstidspunktet, medfører, at der frem-

kommer et nyt immaterielt aktiv.

EY bemærker, at der fx kan være tale om almindelige salgs- og markedsføringsaktiviteter

(varemærke), der foretages af udenlandske salgsselskaber.

Kommentar

Der bemærkes indledningsvist, at der efter forslaget ikke sker CFC-beskatning, medmin-

dre datterselskabets CFC-indkomst udgør mindst 1/3 af selskabets samlede indkomst.

Den foreslåede opkøbsregel vil medføre, at der, når betingelserne for undtagelsen er op-

fyldt, ikke skal ske medregning af nogen andel af indkomsten fra immaterielle aktiver, der

er til stede i selskabet på opkøbstidspunktet.

En vedligeholdelse eller videreudvikling af et eksisterende immaterielt aktiv vil som ud-

gangspunkt ikke medføre, at der opstår et nyt immaterielt aktiv. Er der tale om aktiviteter

i det tilkøbte datterselskab, som indebærer en videreudvikling af det eksisterende immate-

rielle aktiv, vil det ikke ændre på, at ingen del af indkomsten fra det pågældende aktiv vil

skulle medregnes til CFC-indkomsten.

Hvis det tilkøbte selskab derimod fx efter opkøbet lader et koncernforbundet udenlandsk

selskab

foretage en videreudvikling af det ”eksisterende” immaterielle aktiv,

vil der heref-

ter være tale om et aktiv, der delvist er et CFC-aktiv. En forholdsmæssig del af indkom-

sten fra det immaterielle aktiv vil derefter skulle medregnes til CFC-indkomsten.

Side 9 af 13

L 48 - 2019-20 - Endeligt svar på spørgsmål 2: Spm. om kommentar til henvendelsen af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v., til skatteministeren

15.

EY beder om, at det overvejes at indføre en

de minimis-regel,

således at et immaterielt

aktiv, der i al væsentligt er udviklet/købt lokalt i henhold til § 32, stk. 5, nr. 3, 3. punktum,

ikke vil kvalificere som et CFC-aktiv, hvis der forekommer et minimalt bidrag til aktivet

fra en tilknyttet person i udlandet, der fx modsvarer 10 pct. af aktivets samlede handels-

værdi.

Kommentar

Det følger af de foreslåede regler, at der kun skal medregnes en forholdsmæssig del af

indkomsten, når et immaterielt aktiv er delvist udviklet ved bidrag fra tilknyttede personer

i andre lande. Der er i forslaget således taget højde for, at kun en del af indkomsten skal

medregnes, når det immaterielle aktiv i begrænset omfang er oparbejdet af tilknyttede per-

soner i andre lande.

Opkøbsreglen i forslaget til § 32, stk. 17, sikrer, at eksisterende immaterielle aktiver i op-

købte selskaber som udgangspunkt ikke CFC-beskattes. Eksempelvis vil et selskab, der

kun ejer immaterielle aktiver, kunne have fået oparbejdet op til 50 pct. af de immaterielle

aktivers værdi af tilknyttede personer i andre lande, uden at der udløses CFC-beskatning.

16.

EY henviser til lovforslagets § 8, stk. 4, hvorefter eksisterende immaterielle aktiver

skal anses for anskaffet til handelsværdien ved begyndelsen af det første indkomstår, der

påbegyndes den 1. januar 2020 eller senere. Handelsværdien af de immaterielle aktiver

skal afskrives ved opgørelsen af datterselskabets CFC-indkomst og samlede indkomst og

ved indkomstopgørelsen for moderselskabet.

EY bemærker, at ifølge høringsskemaet omfatter reglen alle immaterielle aktiver og ikke

kun immaterielle CFC-aktiver. Dette kan undre, da formålet med reglen er at neutralisere

CFC-beskatningen af eksisterende immaterielle aktiver. Hvis et immaterielt aktiv ikke er

et CFC-aktiv, fx goodwill, vil afkastet heraf ikke blive CFC-beskattet. På baggrund heraf

forekommer det ifølge EY ikke nødvendigt, at der skal fastsættes en indgangsværdi for

immaterielle aktiver, der ikke er CFC-aktiver.

EY påpeger, at hvis et datterselskab har en stor goodwill (eller andre immaterielle aktiver,

der ikke er CFC-aktiver), kan dette således betyde, at der udløses CFC-beskatning af eksi-

sterende immaterielle CFC-aktiver, idet afskrivningerne af immaterielle aktiver, der ikke er

CFC-aktiver, vil reducere datterselskabets samlede indkomst.

EY beder endvidere om, at det bekræftes, at hvis et datterselskab har 1.000 immaterielle

aktiver, vil det være nødvendigt at opdele selskabets indkomst i 1.000 særskilte indkom-

ster opgjort efter danske skatteregler, hvis selskabet skal efterleve lovforslagets § 8, stk. 4,

7. punktum.

Kommentar

I lyset af EYs bemærkninger vil det blive undersøgt nærmere, om overgangsreglen opfyl-

der det tiltænkte formål, eller om den bør justeres, således at der alene fastsættes et op-

skrevet afskrivningsgrundlag for de immaterielle aktiver, der er CFC-aktiver, herunder

Side 10 af 13

L 48 - 2019-20 - Endeligt svar på spørgsmål 2: Spm. om kommentar til henvendelsen af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v., til skatteministeren

med en forholdsmæssigt afskrivningsgrundlag for immaterielle aktiver, der delvist er

CFC-aktiver. Dog således at der fortsat er tale om tvungne afskrivninger på de opskrevne

afskrivningsgrundlag. I givet fald vil der blive stillet ændringsforslag til den foreslåede be-

stemmelse i lovforslagets § 8, stk. 4.

17.

EY spørger, om lovforslaget ikke bør ændres, således at der ikke fastsættes en ind-

gangsværdi for immaterielle aktiver, der ikke er CFC-aktiver.

Kommentar

Der henvises til kommentaren umiddelbart ovenfor.

18.

EY henviser til forslaget til skattekontrollovens § 39, stk. 3, hvorefter skatteydere skal

indsende TP-dokumentation til skattemyndighederne senest 60 dage efter oplysningsfri-

sten.

EY bemærker, at TP-dokumentationen tidligere kun skulle indsendes, hvis skattemyndig-

hederne havde anmodet herom. En sådan anmodning har skatteyderen kunnet opfatte

som udtryk for, at der blev indledt en TP-kontrol.

EY spørger, om Skatteministeren vil indføre en regel, hvorefter skattemyndighederne skal

underrette skatteyderne om, at der indledes en TP-kontrol.

Kommentar

Med lovforslaget vil Skatteforvaltningen have mulighed for at gennemgå transfer pricing-

dokumentationen i lighed med andre oplysninger, der er indgivet til Skatteforvaltningen,

såsom oplysninger om kontrollerede transaktioner i oplysningsskemaet. Dette indebærer

ikke en forpligtelse for Skatteforvaltningen til at kontrollere transfer pricing-dokumentati-

onen for alle selskaber hvert eneste år, ligesom en manglende reaktion fra Skatteforvalt-

ningen ikke kan opfattes som en tilkendegivelse af, at den indgivne transfer pricing-doku-

mentation ikke giver anledning til nærmere undersøgelse eller korrektioner.

Skatteyderne vil således først blive opmærksom på, at Skatteforvaltningen undersøger de-

res transfer pricing-dokumentation, hvis der anmodes om yderligere oplysninger fra skat-

teyderne til at vurdere, om dokumentationen er udarbejdet korrekt, eller ved at Skattefor-

valtningen sender et forslag til afgørelse, hvorved skatteyderne får mulighed for at kom-

mentere Skatteforvaltningens forslag til afgørelse. Der vurderes ikke herudover at være

behov for at indføre en særlig regel om underretning om Skatteforvaltningens mulige ud-

vælgelse af virksomheder til skattekontrol på baggrund af en samlet gennemgang af oplys-

ningsskemaet og transfer pricing-dokumentationen.

19.

EY spørger, om Skatteministeren vil indføre en regel, hvorefter skattemyndighederne

skal underrette skatteyderne om, at en udenlandsk skattemyndighed har anmodet om at

modtage kopi af TP-dokumentation i henhold til internationale regler om udveksling af

oplysninger.

Side 11 af 13

L 48 - 2019-20 - Endeligt svar på spørgsmål 2: Spm. om kommentar til henvendelsen af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v., til skatteministeren

Kommentar

Der vurderes ikke på nuværende tidspunkt at være behov for at indføre en regel om un-

derretning af skatteydere, når udenlandske myndigheder har anmodet om at modtage ma-

teriale vedrørende et dansk selskab.

Når Skattestyrelsen via Kompetent Myndighed i dag modtager anmodninger fra uden-

landske skattemyndigheder, som vedrører store selskaber, bliver anmodningerne videre-

sendt til afdelingen Store Selskaber til besvarelse. Eventuel underretning af skatteydere fo-

restås af Store Selskaber.

Nogle henvendelser fra udlandet kræver, at Skattestyrelsen indhenter oplysningerne i sel-

skaberne. Praksis i disse tilfælde er, at selskabet oplyses om formålet, og de generelle kon-

trolhjemler anvendes. Orientering af skatteyder vurderes i øvrigt fra sag til sag.

Under alle omstændigheder iagttager Skatteforvaltningen sin tavshedspligt i samarbejdet

med udenlandske skattemyndigheder, herunder udveksling af oplysninger. Såvel dobbelt-

beskatningsoverenskomsterne, de bilaterale aftaler om udveksling af information på skat-

teområdet, Rådets direktiv 2011/16/EU af 15. februar 2011 om administrativt samar-

bejde på beskatningsområdet, som den multilaterale konvention om administrativ bistand

i skattesager indeholder således udtrykkelige bestemmelser om fortrolighed.

20.

EY henviser til forslaget til skattekontrollovens § 84, nr. 5, hvor det ifølge lovbemærk-

ningerne er hensigten, at der i relation til bødestraf skal ske en umiddelbar opfølgning,

hvis et selskab ikke indsender en TP-dokumentation rettidigt. EY anfører, at den faste

TP-bøde nedsættes med 50 pct. efter gældende praksis, hvis den skattepligtige efterføl-

gende udarbejder en behørig TP-dokumentation.

EY spørger, hvordan en skatteyder vil kunne få nedsat den faste TP-bøde med 50 pct.,

når bøden for fremtiden ikke pålægges i forbindelse med en TP-kontrol.

Kommentar

Skatteforvaltningen foretager en konkret vurdering efter udløbet af 60-dages fristen, om

der er grundlag for at pålægge bødestraf. Som hidtil pålægges bødestraf, hvis den skatte-

pligtige forsætligt eller groft uagtsomt ikke rettidigt har indsendt transfer pricing doku-

mentationen. Den skattepligtige vil herefter

–

som efter gældende praksis

–

ved pålæg-

gelse af bødestraf have mulighed for at få nedsat bøden, hvis der efterfølgende indsendes

en behørig transfer pricing-dokumentation.

Bødeniveauet er beskrevet i forarbejderne til bødebestemmelsen. Heraf fremgår, at prak-

sis skabes gennem Skatteforvaltningens administration af reglen, og at det i sidste ende vil

være op til domstolene at fastlægge bødeniveauet. Hvis der for eksempel viser sig en ten-

dens til, at 60-dages fristen konsekvent overskrides mod efterfølgende indsendelse af be-

hørig transfer pricing-dokumentation for at få nedsat bøden, da vil det kunne indgå som

et moment i vurderingen af, hvordan bødereglen skal administreres.

Side 12 af 13

L 48 - 2019-20 - Endeligt svar på spørgsmål 2: Spm. om kommentar til henvendelsen af 12/11-19 fra Ernst & Young P/S om spørgsmål til immaterielle aktiver m.v., til skatteministeren

21.

Endelig spørger EY, om der vil blive givet en skatteyder, der ikke rettidigt har ind-

sendt en TP-dokumentation, en frist til at indsende en behørig TP-dokumentation. I givet

fald

vil det efter EY’s opfattelse være en fordel, hvis fristen blev lovfæstet.

Kommentar

Det vurderes ikke at være nødvendigt at lovfæste fristen. I praksis kan selskabet indsende

transfer pricing-dokumentationen til Skattestyrelsen når som helst.

Ved vurdering af en evt. bødestraf tager Skatteforvaltningen hensyn til al indsendt materi-

ale frem til det tidspunkt, hvor der træffes en afgørelse. Skatteyder har derfor som hidtil

mulighed for at indsende materiale, der vil kunne begrunde en nedsættelse af en eventuel

bødestraf.

Side 13 af 13