Fremsat den 30. marts 2016 af skatteministeren (Karsten Lauritzen)

Forslag

til

Lov om ændring af ligningsloven, aktieavancebeskatningsloven, kursgevinstloven og skattekontrolloven

(Skattebegunstigelse af individuelle medarbejderaktieordninger og skattefrihed for godtgørelse til visse asbestofre)

§ 1

I ligningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1081 af 7. september 2015, som ændret bl.a. ved § 7 i lov nr. 1888 af 29. december 2015 og senest ved lov nr. 134 af 16. februar 2016, foretages følgende ændringer:

1. I § 7 indsættes som nr. 30:

»30) Godtgørelse fra den danske stat til andenhånds-eksponerede asbestofre, der er diagnosticeret med malignt pleura mesotheliom (lungehindekræft), når diagnosen er bekræftet ved patologisk undersøgelse af vævsprøve, og til deres arveberettigede efterladte, hvis de andenhånds-eksponerede asbestofre er afgået ved døden under Styrelsen for Patientsikkerheds behandling af sagen.«

2. Efter § 7 O indsættes:

»§ 7 P. Værdien af aktier, køberetter til aktier eller tegningsretter til aktier, som personer modtager som vederlag i et ansættelsesforhold, medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvis betingelserne i stk. 2 er opfyldt.

Stk. 2. Skattefriheden efter stk. 1 er betinget af at:

1) Den ansatte og det selskab, hvori den pågældende er ansat, har aftalt, at reglerne i denne bestemmelse skal finde anvendelse. I aftalen skal vederlaget være entydigt identificeret. Det skal fremgå, om vederlaget består af en aktie eller en købe- eller tegningsret, i hvilket selskab der er erhvervet eller kan erhverves aktier og den nominelle størrelse eller stykværdien af aktien eller den nominelle størrelse eller stykværdien af den aktie, som en købe- eller tegningsret giver ret til. Er der stillet vilkår for vederlagets erhvervelse eller givet den ansatte en valgmulighed inden for et nærmere fastsat tidsrum til udnyttelse af vederlaget, skal disse vilkår fremgå af aftalen.

2) Værdien af vederlaget efter stk. 1 i samme år ikke overstiger 10 pct. af den ansattes årsløn på det tidspunkt, hvor aftalen indgås.

3) Vederlaget efter stk. 1 ydes af det selskab, hvor personen er ansat, eller af et selskab, der er koncernforbundet med dette selskab, jf. kursgevinstlovens § 4, stk. 2.

4) Vederlaget efter stk. 1 er aktier i det selskab, hvor personen er ansat, eller i et selskab, der er koncernforbundet med dette selskab, jf. kursgevinstlovens § 4, stk. 2, eller giver ret til at erhverve eller tegne aktier i de nævnte selskaber.

5) Aktier, der modtages af ansatte, og aktier, den ansatte kan erhverve eller tegne i henhold til modtagne købe- eller tegningsretter, ikke udgør en særlig aktieklasse.

6) Modtagne købe- og tegningsretter ikke overdrages. Det anses ikke for en overdragelse, hvis retten udløber uudnyttet eller overdrages ved arv.

7) Modtagne køberetter indeholder en ret for enten den ansatte eller det selskab, der har ydet køberetten, til at erhverve eller levere aktier.

Stk. 3. Kræver opfyldelse af betingelserne i stk. 2 ændring i en aftale, der er indgået om vederlag i form af aktier eller købe- eller tegningsretter, af udnyttelses- eller købskursen, af antallet af aktier eller købe- og tegningsretter eller af den aktieklasse, hvori den ansatte erhverver aktier, med henblik på anvendelse af reglerne i denne bestemmelse, anses en sådan ændring ikke for at indebære en afståelse eller erhvervelse af nye aktier eller købe- eller tegningsretter. Det er en betingelse, at ændringen af aftalen udelukkende har til formål at tilpasse aftalen med henblik på at opfylde betingelserne i stk. 2.

Stk. 4. Vurderingen af, om betingelsen i stk. 2, nr. 2, er opfyldt, foretages ud fra vederlagets værdi på det tidspunkt, hvor den faktiske udnyttelseskurs for købe- eller tegningsretterne henholdsvis den faktiske købskurs for aktierne foreligger, dog senest på det tidspunkt, hvor den ansatte erhverver ubetinget ret til den modtagne aktie, købe- eller tegningsret, jf. dog stk. 5.

Stk. 5. Erhverver den ansatte ubetinget ret til en købe- eller tegningsret før det tidspunkt, hvor den faktiske udnyttelseskurs foreligger, kan den ansatte vælge, at vurderingen skal foretages ud fra vederlagets værdi på det tidspunkt, hvor den faktiske udnyttelseskurs foreligger, og årslønnen på det tidspunkt, hvor aftalen er indgået. Er udnyttelseskursen for en købe- eller tegningsret fastsat som en fast procentdel af markedskursen for aktien ved begyndelsen henholdsvis afslutningen af en nærmere bestemt periode, skal vurderingen foretages ud fra vederlagets værdi ved begyndelsen af perioden, når udnyttelseskursen er en procentdel af kursen denne dag henholdsvis ved afslutningen af perioden, når udnyttelseskursen er en procentdel af kursen denne dag. Foretages vurderingen ud fra vederlagets værdi på det tidspunkt, hvor den faktiske udnyttelseskurs for købe- eller tegningsretter henholdsvis den faktiske købskurs for aktier foreligger, og overstiger værdien 10 pct. af årslønnen på det tidspunkt, hvor aftalen er indgået, mens retserhvervelsen sker i to eller flere år, kan den ansatte fordele den samlede værdi af vederlaget på de år, hvori retserhvervelsen af vederlaget sker.

Stk. 6. Det er uden betydning for, hvornår den faktiske udnyttelseskurs for købe- eller tegningsretter henholdsvis den faktiske købskurs for aktier efter stk. 4 og 5 foreligger, at udnyttelseskursen eller antallet af købe- eller tegningsretter henholdsvis købskursen eller antallet af aktier skal reguleres ved en kapitalforhøjelse til andet end markedskursen, fondsaktieudstedelse, kapitalnedsættelse, udbytteudlodning, aktieombytning, aktiesplit, rekapitalisering, fusion, spaltning eller tilførsel af aktiver, når reguleringen er indeholdt i aftalen, og når reguleringen alene har til formål at fastholde værdien af købe- eller tegningsretten henholdsvis aktien uændret.

Stk. 7. Foretager det selskab, der yder vederlag efter stk. 2, nr. 3, eller det selskab, hvori den ansatte kan erhverve aktier efter stk. 2, nr. 4, inden den ansattes udnyttelse af retten eller erhvervelse af aktien en kapitalforhøjelse m.v. som nævnt i stk. 6, og der som følge af denne kapitalforhøjelse m.v. foretages en ændring af den aftale om vederlaget, som selskabet og den ansatte har indgået, anses en sådan ændring ikke for at indebære en afståelse eller erhvervelse af nye aktier eller købe- eller tegningsretter. Det er en betingelse herfor, at det selskab, hvori den pågældende er ansat efter kapitalforhøjelsen m.v. som nævnt i stk. 6, og den ansatte efter stk. 2, nr. 1, aftaler, at reglerne i denne bestemmelse skal finde anvendelse på det vederlag, som den ansatte modtager efter kapitalforhøjelsen m.v. Ved kapitalforhøjelsen m.v. som nævnt i stk. 6 foretages en vurdering af, om betingelserne i stk. 2 er opfyldt. Betingelsen i stk. 2, nr. 2, anses dog for opfyldt, hvis værdien af vederlaget i form af tilsagn om aktier, modtagne købe- og tegningsretter efter kapitalforhøjelsen m.v. som nævnt i stk. 6 svarer til værdien før kapitalforhøjelsen m.v.

Stk. 8. Udløber en tegningsret omfattet af stk. 1 uudnyttet, bortfalder en eventuel beskatning efter aktieavancebeskatningsloven.

Stk. 9. Der kan ikke foretages fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, af værdien af de aktier eller købe- eller tegningsretter, der er skattefri efter stk. 1. Ved afståelse af aktier eller købe- og tegningsretter til aktier, der er skattefri for den ansatte efter stk. 1, og afståelse af aktier til opfyldelse af tildelte køberetter, der er skattefri for den ansatte efter stk. 1, skal aktierne og købe- og tegningsretterne ved opgørelse af gevinst og tab efter aktieavancebeskatningsloven henholdsvis kursgevinstloven anses for afstået til handelsværdien på afståelsestidspunktet.

Stk. 10. I tilfælde, der er omfattet af stk. 1-9, finder §§ 16 eller 28, jf. statsskattelovens § 4, ikke anvendelse, jf. dog stk. 11 og 12.

Stk. 11. Udnyttes en købe- eller tegningsret, der er omfattet af stk. 1-9, ved kontant udbetaling til den ansatte af købe- eller tegningsrettens værdi, finder § 28 anvendelse. Er betingelsen i § 28 ikke opfyldt, finder § 16, jf. statsskattelovens § 4, anvendelse.

Stk. 12. Ophører den ansattes skattepligt her til landet, finder §§ 16 og 28, jf. statsskattelovens § 4, anvendelse.«

3. I § 16 B, stk. 2, nr. 1, 1. pkt., ændres »§ 28, og når« til: »§ 28, aktier omfattet af § 7 P, aktier erhvervet ved udnyttelse af en købe- eller tegningsret omfattet af § 7 P, og når det ved«.

4. I § 28 indsættes som stk. 11:

»Stk. 11. Stk. 1-10 finder ikke anvendelse, hvis tildelingen af købe- eller tegningsretter er omfattet af § 7 P, jf. dog § 7 P, stk. 11 og 12.«

§ 2

I aktieavancebeskatningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1082 af 8. september 2015, foretages følgende ændringer:

1. I § 2, stk. 3, nr. 1, 1. pkt., indsættes efter »ligningslovens § 28,«: »aktier, der er erhvervet efter ligningslovens § 7 P, og aktier erhvervet ved udnyttelse af en købe- eller tegningsret til aktier omfattet af ligningslovens § 7 P,«.

2. I § 14, stk. 2, 1. pkt., indsættes efter »stk. 4«: »og 5«.

3. I § 38, stk. 2, indsættes efter »ligningslovens § 7 N,«: »aktier, der er erhvervet efter ligningslovens § 7 P, aktier, der er erhvervet ved udnyttelse af en købe- eller tegningsret til aktier omfattet af ligningslovens § 7 P,«.

4. I § 38, stk. 3, 3. pkt., udgår »samt«, og efter »ligningslovens § 7 N« indsættes: «, samt for aktier, der er erhvervet efter ligningslovens § 7 P, aktier, der er erhvervet ved udnyttelse af en købe- eller tegningsret til aktier omfattet af ligningslovens § 7 P, og personens øvrige aktier i det selskab, hvori der er erhvervet aktier efter ligningslovens § 7 P«.

§ 3

I kursgevinstloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1113 af 18. september 2013, som ændret ved § 20 i lov nr. 268 af 25. marts 2014, § 3 i lov nr. 1375 af 16. december 2014, § 2 i lov nr. 202 af 27. februar 2015 og § 1 i lov nr. 1883 af 29. december 2015, foretages følgende ændring:

1. I § 30, stk. 3, 3. pkt., og to steder i § 30, stk. 4, 2. pkt., ændres »ligningslovens § 28« til: »ligningslovens §§ 7 P eller 28«.

§ 4

I skattekontrolloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013, som ændret bl.a. ved § 3 i lov nr. 926 af 18. september 2012, § 2 i lov nr. 1376 af 16. december 2014 og senest ved § 3 i lov nr. 1885 af 29. december 2015, foretages følgende ændringer:

1. I § 7 A, stk. 2, nr. 11, 1. pkt., indsættes efter »vederlaget«: »er omfattet af ligningslovens § 7 P eller«.

2. I § 7 A, stk. 2, nr. 12, 1. pkt., indsættes efter »medhjælp for et selskabs bestyrelse«: », og som ikke er omfattet af ligningslovens § 7 P«.

3. I § 7 A, stk. 2, indsættes som nr. 15:

»15) Markering for, at der er indgået aftale om tildeling af vederlag i form af køberetter til aktier eller tegningsretter til aktier, der skal beskattes efter ligningslovens § 7 P.«

4. I § 10 indsættes efter stk. 4 som nye stykker:

»Stk. 5. Det selskab, der yder vederlag i form af aktier, som er omfattet af ligningslovens § 7 P, skal foretage indberetning om den ansattes erhvervelse af de pågældende aktier. Tilsvarende gælder for det selskab, over for hvilket købe- eller tegningsretter, som er omfattet af ligningslovens § 7 P, gøres gældende. Indberetningen skal omfatte oplysninger om identiteten af aktien og om antallet af aktier samt anskaffelsestidspunktet og anskaffelsessummen for aktien.

Stk. 6. Er vederlaget efter stk. 5 ydet af et selskab i udlandet, mens erhververen er ansat i et selskab her i landet, påhviler indberetningspligten efter stk. 5 det selskab, hvori erhververen er ansat.«

Stk. 5 og 6 bliver herefter stk. 7 og 8.

§ 5

Stk. 1. Loven træder i kraft den 1. juli 2016.

Stk. 2. § 1, nr. 1, har virkning fra og med indkomståret 2016

Stk. 3. § 1, nr. 2-4, og §§ 2-4 har virkning for aftaler om tildeling af aktier og købe- og tegningsretter til aktier, der indgås den 1. juli 2016 eller senere.

Stk. 4. Ved opgørelsen af en kommunes slutskat og kirkeskat for indkomståret 2016 efter § 16 i lov om kommunal indkomstskat korrigeres den opgjorte slutskat for den beregnede virkning af de ændringer i udskrivningsgrundlaget for kommuneskat og kirkeskat for 2016, der følger af denne lovs § 1, nr. 2.

Stk. 5. Den beregnede korrektion af kommunens slutskat og kirkeskat efter stk. 4 fastsættes af social- og indenrigsministeren på grundlag af de oplysninger vedrørende indkomståret 2016, der foreligger pr. 1. maj 2018.

Bemærkninger til lovforslaget

1. Indledning

Regeringen (V) har den 19. november 2015 indgået aftale med Dansk Folkeparti, Liberal Alliance og Det Konservative Folkeparti om finansloven for 2016. Af aftalen fremgår bl.a. følgende:

»Regeringen, Dansk Folkeparti, Liberal Alliance og Det Konservative Folkeparti er enige om at afsætte 10 mio. kr. i 2016 til at genindføre skattefrihed for individuelle medarbejderaktier svarende til tidligere regler. Skønnet for mindreprovenuet skal konsolideres i forbindelse med lovforslaget, der gennemfører initiativet.

Det indebærer, at medarbejdere kan modtage aktier, køberetter og tegningsretter til en værdi svarende til 10 pct. af årslønnen. Beskatningen af medarbejderne sker som aktieindkomst, når aktierne sælges.

Selskaber, der tilbyder medarbejdere at erhverve medarbejderaktier mv., kan selv afgøre om alle ansatte eller kun nogle ansatte skal have tilbud herom. Selskaberne har ikke fradrag for udgifterne til medarbejderaktier.«

Lovforslaget udmønter aftalen om finansloven for 2016 på dette punkt.

2. Lovforslagets formål og baggrund

Lovforslaget har primært til formål at udmønte aftalen om finansloven for 2016 om mulighed for medarbejderaktier.

Aftalen foreslås udmøntet ved indførelse af en medarbejderaktieordning, der indebærer, at ansatte uden indkomstbeskatning på tildelingstidspunktet kan modtage aktier, køberetter og tegningsretter til en værdi svarende til højst 10 pct. af årslønnen. Beskatningen af medarbejderne vil efter forslaget ske som aktieindkomst, når aktierne sælges. Selskaber, der ønsker at tilbyde ansatte at erhverve medarbejderaktier m.v., kan selv afgøre, om alle ansatte eller kun nogle ansatte skal have tilbud herom. Selskaberne har ikke fradragsret for udgifterne til medarbejderaktier.

Den foreslåede ordning svarer i det væsentlige til den medarbejderaktieordning i ligningslovens § 7 H, der som led i aftalen om finansloven for 2012 blev afskaffet med virkning for aftaler om tildelinger af medarbejderaktier indgået den 21. november 2011 eller senere, jf. lov nr. 1382 af 28. december 2011. De foreslåede regler i ligningslovens § 7 P er dog struktureret på en anden måde end reglerne i den tidligere § 7 H i ligningsloven.

Den tidligere ordning i ligningslovens § 7 H indeholdt et krav om, at selskabets revisor eller advokat skulle attestere de aftaler, som selskabet og de ansatte indgik om tildeling af medarbejderaktier, og at aftalerne sammen med attesterne skulle indsendes til SKAT. Kravet om udarbejdelse af attester og indsendelse til SKAT foreslås ikke genindført. Det foreslås i stedet at indføre krav om, at selskabet skal indsende række oplysninger, når købe- eller tegningsretter udnyttes til erhvervelse af aktier, eller når aktier erhverves direkte.

Der foreslås desuden enkelte mindre justeringer og sproglige ændringer i forhold til den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H. Ændringerne tilsigter ikke at have indholdsmæssig betydning.

Der henvises til bemærkningerne i pkt. 3.1.2.

Herudover foreslås det at indføre skattefrihed for godtgørelse fra den danske stat til visse andenhånds-eksponerede asbestofre.

3. Lovforslagets enkelte elementer

3.1. Skattebegunstigelse af individuelle med­arbejder­aktie­ordninger

3.1.1. Gældende ret

Begrebet medarbejderaktier m.v. anvendes ofte som en fællesbetegnelse for aflønning af selskabers ansatte eller bestyrelsesmedlemmer i form af aktier, køberetter til aktier og tegningsretter til aktier.

Udgangspunktet er, at ansatte, der aflønnes med aktier, skal medregne værdien heraf ved opgørelsen af deres skattepligtige indkomst, jf. statsskattelovens § 4 og ligningslovens § 16. Værdien af aktierne beskattes som løn. For almindelig lønindkomst, der beskattes som A-indkomst, sker beskatningen på udbetalingstidspunktet, dog senest 6 måneder efter retserhvervelsestidspunktet. Der skal desuden betales arbejdsmarkedsbidrag af værdien af aktierne.

Når et selskab tildeler vederlag til de ansatte i form af køberetter og tegningsretter til aktier, kan tildelingen skattemæssigt falde ind under to forskellige regelsæt, enten ligningslovens § 28 eller ligningslovens § 16. Der henvises til gennemgangen af disse regler nedenfor.

En køberet til aktier er en ret, men ikke en pligt, til at købe et antal aktier til en på forhånd fastsat pris på et fremtidigt tidspunkt eller i en fremtidig periode. Ejeren af aktierne har en tilsvarende pligt til at sælge aktierne. Der skal være tale om køb af eksisterende aktier i modsætning til en tegningsret, hvor aktierne nyudstedes ved en kapitalforhøjelse i selskabet.

En tegningsret er en ret, men ikke en pligt, til at tegne aktier på et fremtidigt tidspunkt eller i en bestemt periode til en på forhånd fastlagt kurs, tegningskursen. Tegningsretten kan kun udnyttes ved nytegning af aktier, i modsætning til køberetten, der giver ret til køb af eksisterende aktier. Den kurs, som den ansatte kan købe eller tegne aktien for, kaldes udnyttelseskursen.

En køberet kan udnyttes til køb af aktier (levering), og en tegningsret kan udnyttes til tegning af aktier, men købe- og tegningsretterne kan også sælges, afvikles ved differenceafregning eller udløbe uudnyttet. Differenceafregning betyder, at medarbejderen modtager et beløb svarende til forskellen mellem udnyttelseskursen og aktiens markedskurs på udnyttelsestidspunktet. Den ansatte bliver dermed aldrig ejer af aktierne.

3.1.1.1. Købe- og tegningsretter med beskatning på udnyttelsestidspunktet - ligningslovens § 28

Køberetter og tegningsretter til aktier kan være omfattet af reglerne i ligningslovens § 28.

Efter disse regler udskydes beskatningstidspunktet for lønvederlag i form af købe- og tegningsretter til aktier fra retserhvervelsestidspunktet til udnyttelses- eller salgstidspunktet for den modtagne ret. Ordningen indebærer således alene en ændret periodisering af beskatningen af vederlaget.

Reglerne omfatter købe- og tegningsretter, der tildeles ansatte, bestyrelsesmedlemmer og personer, der har indgået en aftale om personligt arbejde i øvrigt. Personer, der har indgået en aftale om levering af personligt arbejde, f.eks. rådgivere og konsulenter, er også omfattet.

Det er en betingelse, at købe- eller tegningsretten er udstedt af arbejdsgiverselskabet eller eller af et selskab, der er koncernforbundet med arbejdsgiverselskabet. Selskabet bestemmer selv, om alle eller kun nogle af de ansatte m.v. i selskabet skal tilbydes købe- eller tegningsretter.

Selskabet har fradragsret efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, for værdien af tildelte købe- og tegningsretter til aktier, når og hvis retterne udnyttes af den ansatte m.m.

Beskatningen af den ansatte m.v. sker som nævnt først på det tidspunkt, hvor købe- eller tegningsretten udnyttes til levering af aktier, differenceafregnes eller afstås. Beskatningen sker som lønindkomst, jf. statsskattelovens § 4 og ligningslovens § 16, dvs. værdien af købe- og tegningsretterne på udnyttelses- eller salgstidspunktet skal medregnes i personlig indkomst. Der skal desuden betales arbejdsmarkedsbidrag af værdien af købe- og tegningsretterne.

Værdien af retten opgøres som forskellen mellem aktiens handelsværdi på udnyttelses- eller afståelsestidspunktet og den pris, hvortil aktien kan erhverves i henhold til den aftalte udnyttelseskurs for købe- eller tegningsretten med fradrag af den ansattes m.v. eventuelle egenbetaling for købe- eller tegningsretten.

Hvis købe- eller tegningsretterne afstås, opgøres værdien som afståelsessummen fratrukket en eventuel egenbetaling for købe- eller tegningsretterne. Ved differenceafregning beskattes det udbetalte beløb fratrukket en eventuel egenbetaling.

Aktier, der købes eller tegnes ved udnyttelse af købe- eller tegningsretter, der er omfattet af ligningslovens § 28, anses for anskaffet på udnyttelsestidspunktet for summen af det beløb, der er betalt for aktien på udnyttelsestidspunktet, den værdi, der er lagt til grund for indkomstbeskatningen, og det beløb, den ansatte eventuelt selv har betalt for købe- eller tegningsretterne.

Udløber tildelte købe- og tegningsretter til aktier uudnyttet, bortfalder købe- og eller tegningsretten. Der sker efter ligningslovens § 28, stk. 1, ingen beskatning. Hvis købe- eller tegningsretterne udløber uudnyttet, og det udløser et vederlag mellem parterne, er vederlaget skattepligtigt efter statsskattelovens § 4.

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, indeholder hjemmel til at lønbeskatte købe- og tegningsretter, der vedrører personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. Beskatningen sker ud fra en forholdsmæssig fordeling af vederlaget, opgjort på grundlag af den periode, hvor arbejdet er udført i Danmark henholdsvis i udlandet.

Der indtræder fraflytningsbeskatning, hvor den ansatte ikke længere er fuldt skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, eller begrænset skattepligtig efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, eller hvis den ansatte bliver hjemmehørende i en fremmed stat efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Kildeskattelovens § 73 E indeholder hjemmel til henstand med betaling af skatter og arbejdsmarkedsbidrag beregnet efter ligningslovens § 28, stk. 4, jf. stk. 6, for personer, hvis fulde skattepligt ophører, for personer, hvis begrænsede skattepligt ophører, og for personer, der bliver hjemmehørende i en fremmed stat efter en dobbeltbeskatningsover­ens­komst. Der kan ske omberegning af fraflytterskatten m.v. baseret på aktiernes markedskurs på udnyttelses- eller afståelsestidspunktet, hvis købe- eller tegningsretterne udnyttes eller afstås efter fraflytningen.

3.1.1.2. Aktier og købe- og tegningsretter med beskatning på retserhvervelsestidspunktet - ligningslovens § 16

Hvis en tildeling af købe- eller tegningsretter ikke er omfattet af reglerne i ligningslovens § 28, indtræder beskatningen af købe- og tegningsretterne på retserhvervelsestidspunktet efter ligningslovens § 16. Det vil eksempelvis være tilfældet for købe- og tegningsretter, der ikke er udstedt af arbejdsgiverselskabet eller et koncernforbundet selskab. Det samme gælder for aktier, der skattemæssigt kun kan omfattes af ligningslovens § 16.

De tildelte aktier og købe- og tegningsretter beskattes som løn, inklusive arbejdsmarkedsbidrag. Beskatningsgrundlaget er handelsværdien af aktien og købe- og tegningsretten på retserhvervelsestidspunktet med fradrag af en eventuel egenbetaling. Hvis købe- eller tegningsretten først retserhverves på udnyttelsestidspunktet, opgøres værdien som forskellen mellem markedskursen og udnyttelseskursen.

Hvis aktier og købe- og tegningsretter afstås, inden der er erhvervet endelig ret hertil, beskattes afståelsesvederlaget efter ligningslovens § 16. Den ansatte overdrager således ikke et endeligt tildelt vederlag, men en suspensiv betinget aftale om at modtage et vederlag på et fremtidigt tidspunkt.

Selskabet har fradragsret for værdien af tildelte aktier og købe- og tegningsretter til aktier efter de almindelige regler i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Når den ansatte sælger aktier, der er tildelt direkte eller erhvervet ved udnyttelse af købe- eller tegningsretter, sker beskatningen af gevinst eller tab efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven, på samme måde som hvis aktierne var erhvervet ved et almindeligt køb.

Hvis aktierne er tildelt direkte, anses aktierne for anskaffet på retserhvervelsestidspunktet. Ved avanceopgørelsen anvendes markedskursen på retserhvervelsestidspunktet som anskaffelsessum svarende til, hvad den pågældende tidligere er blevet beskattet af.

Efter beskatningen som løn på retserhvervelsestidspunktet er en tildelt køberet omfattet af aktieavancebeskatningsloven, hvis køberetten kun kan opfyldes ved levering, hvis retten ikke afstås, og der ikke indgås modgående kontrakter. Hvis disse betingelser ikke alle opfyldes, beskattes køberetten efter kursgevinstloven.

Er køberetten omfattet af aktieavancebeskatningsloven, skal gevinst og tab på køberetten medregnes ved opgørelsen af avancen for den erhvervede aktie. Aktien anses for erhvervet på udnyttelsestidspunktet til køberettens udnyttelseskurs med tillæg af det lønbeskattede beløb på retserhvervelsestidspunktet og en eventuel egenbetaling.

Udløber en køberet omfattet af aktieavancebeskatningsloven uudnyttet, sker der ingen yderligere beskatning. Værdien, den ansatte er blevet beskattet af på retserhvervelsestidspunktet, er ikke fradragsberettiget.

Er køberetten omfattet af kursgevinstloven, sker der beskatning som kapitalindkomst, hvis retten afstås, eller forskellen mellem markedskursen og favørkursen udbetales kontant. I den periode, hvor en køberet omfattet af kursgevinstloven løber, sker der beskatning som kapitalindkomst af gevinst og tab efter lagerprincippet. Udløber en sådan køberet uudnyttet, opgøres tab eller gevinst på tidspunktet for udløbet af køberetten som forskellen mellem køberettens værdi på udløbstidspunktet og værdien ved indkomstårets begyndelse.

Er den ansatte m.v. ikke blevet beskattet af køberetten efter kursgevinstlovens lagerprincip, idet den opfylder betingelserne for at være undtaget fra kursgevinstloven, men køberetten faktisk enten differenceafregnes eller afstås, skal køberetten herefter med tilbagevirkende kraft beskattes efter kursgevinstlovens lagerprincip. Det indebærer genoptagelse af skatteansættelserne for den pågældende person efter reglerne i skatteforvaltningsloven.

Efter beskatning som løn på retserhvervelsestidspunktet skal en tildelt tegningsret beskattes efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven. Det betyder, at der vil kunne indtræde beskatning, hvis tegningsretten afstås, jf. aktieavancebeskatningslovens § 25 og § 26, stk. 4. Selve udnyttelsen af tegningsretten udløser ingen beskatning.

Udløber tegningsretten uudnyttet, kan den ansattes købesum for tegningsretten henholdsvis det lønaccessoriebeskattede beløb eventuelt fradrages. Tegningsretterne anses for afstået til 0 kr.

Når den ansatte sælger aktier anskaffet ved udnyttelse af en tegningsret, opgøres aktiernes anskaffelsessum som summen af tegningsbeløbet og det beløb, den ansatte tidligere er blevet beskattet af, tillagt eventuel egenbetaling for tegningsretten.

3.1.2. Lovforslaget

Med lovforslaget foreslås en skattebegunstigelse af aktier og købe- og tegningsretter til aktier, som et selskab tildeler sine ansatte som led i aflønningen af disse. Lovforslaget udmønter den del af aftalen om finansloven for 2016, der ved­rører genindførelse af skattefrihed for individuelle medarbejderaktieordninger til en værdi på op til 10 pct. af årslønnen svarende til tidligere regler.

Det foreslås, at de regler om tildeling af aktier og købe- og tegningsretter til aktier i ligningslovens § 7 H, der blev ophævet ved finansloven for 2012 med virkning for aftaler, der er indgået den 21. november 2011 eller senere, jf. lov nr. 1382 af 28. december 2011, som udgangspunkt genindføres. Opbygningen af de foreslåede regler er dog ændret i forhold til den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H, ligesom der er foretaget forskellige sproglige ændringer. Hverken den ændrede opbygning eller de sproglige ændringer tilsigter indholdsmæssige ændringer i forhold til den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H.

Der foreslås dog i forhold til de tidligere regler i ligningslovens § 7 H enkelte indholdsmæssige justeringer. Der foreslås desuden nye regler vedrørende oplysning til SKAT om medarbejderaktier til de ansatte. Et krav i den tidligere § 7 H i ligningsloven om attestation af revisor eller advokat af de aftaler, som selskabet og den ansatte har indgået, genindføres ikke. I stedet foreslås, at selskabet foretager en markering i indkomstregisteret, når den ansatte og selskabet har indgået aftale om tildeling af købe- og tegningsretter, der skal omfattes af ordningen. Endvidere foreslås en indberetningsordning, når købe- og tegningsretter udnyttes til erhvervelse af aktier, eller når aktier erhverves direkte. Dette vil give SKAT bedre mulighed for at servicere de pågældende aktionærer, herunder ved fortryk af gevinster og tab på aktier optaget til handel på regulerede markeder. Desuden vil indberetningen give SKAT bedre kontrolmuligheder. Der henvises til bemærkningerne til de foreslåede regler i skattekontrolloven, jf. lovforslagets § 4.

De tidligere bestemmelser i ligningslovens § 7 H fastsatte tidspunktet for, hvornår der skulle foretages en vurdering af, om betingelserne for at anvende ordningen var opfyldt. Reglerne herom er ikke genindført uændret, idet kravet ikke er hensigtsmæssigt. Der henvises til bemærkningerne til de foreslåede regler i ligningslovens § 7 P, stk. 4, jf. lovforslaget § 1, nr. 2.

Den foreslåede ordning skal have virkning for aftaler om tildeling af aktier, køberetter og tegningsretter, der indgås den 1. juli 2016 eller senere.

3.1.2.1. Beskatning af den ansatte

Hovedprincippet i den foreslåede ordning er, at personer, der som led i deres ansættelsesforhold modtager et vederlag i form af aktier, køberetter til aktier eller tegningsretter til aktier, ikke skal beskattes af den modtagne værdi som løn, såfremt en række betingelser er opfyldt. Samtidig har selskabet ikke fradragsret for værdien af tildelte aktier m.v.

Der gælder en række betingelser for ordningen. Det er bl.a. for det første en betingelse, at arbejdsgiverselskabet og den ansatte har indgået en aftale om, at reglerne for den foreslåede ordning skal finde anvendelse på de tildelte aktier, køberetter eller tegningsretter.

Der er for det andet fastsat en grænse for, hvor meget den ansatte kan modtage pr. år uden indkomstbeskatning. Den ansatte kan efter forslaget modtage aktier, køberetter og tegningsretter til en værdi svarende til højst 10 pct. af årslønnen.

For det tredje er det en betingelse, at aktierne m.v. er ydet af arbejdsgiverselskabet eller et hermed koncernforbundet selskab, og at der er tale om aktier i enten arbejdsgiverselskabet eller et hermed koncernforbundet selskab.

For det fjerde må tildelte købe- og tegningsretter ikke overdrages. Betingelsen anses for opfyldt, selv om retten udløber uudnyttet. Køberetter skal være udformet således, at de giver en ret for enten den ansatte eller det selskab, der har ydet køberetten, til at erhverve eller levere aktier.

Den ansatte skal hverken på retserhvervelses- eller udnyttelsestidspunktet medregne værdien af aktier eller købe- eller tegningsretter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Den ansatte skal først beskattes, når og hvis aktierne - modtaget direkte eller erhvervet ved udnyttelse af de tildelte købe- eller tegningsretter - afstås. Aktieafståelsen beskattes efter aktieavancebeskatningsloven.

Aktierne anses som udgangspunkt for anskaffet til den værdi, som den ansatte eventuelt betaler for aktierne med beskattede midler. Hvis den ansatte får tildelt aktierne uden betaling, er anskaffelsessummen 0 kr. Aktier, der er købt eller tegnet på baggrund af købe- og tegningsretter, anses for anskaffet på udnyttelsestidspunktet til udnyttelseskursen med tillæg af en eventuel egenbetaling for købe- og tegningsretterne. Hvis den ansatte har modtaget aktier, anses aktien for anskaffet på retserhvervelsestidspunktet.

Hvis en tegningsret udløber uudnyttet, bortfalder en eventuel beskatning efter aktieavancebeskatningslovens bestemmelser. Da køberetter foreslås undtaget fra kursgevinstloven, bortfalder en eventuel beskatning efter kursgevinstlovens bestemmelser af en køberet, der udløber uudnyttet.

Aktieavancebeskatningslovens regler om beskatning af gevinst ved fraflytning til udlandet finder også anvendelse på aktier, der er erhvervet direkte, eller som er erhvervet ved udnyttelse af en købe- eller tegningsret.

Der sker efter de almindelige regler ikke beskatning efter fraflytningsreglerne i aktieavancebeskatningsloven, hvis den skattepligtiges beholdning af aktier på fraflytningstidspunktet er under 100.000 kr., og hvis den skattepligtige ikke har været fuldt skattepligtig til Danmark i mindst 7 år ud af de seneste 10 år. Denne undtagelse foreslås ikke at gælde for aktier, der er erhvervet efter den foreslåede ordning, idet en del af en eventuel gevinst på aktierne, vil være udtryk for et lønaccessorium, som er forudsat beskattet i Danmark.

Reglerne om henstand med betaling af den beregnede skat ved fraflytning finder anvendelse for aktier erhvervet efter den foreslåede ordning.

3.1.2.2. Beskatning af selskabet

Når der er tildelt aktier m.v. som vederlag, og den ansatte ikke beskattes af det modtagne vederlag, foreslås det, at selskabet ikke har fradragsret for den modsvarende udgift, dvs. værdien af de tildelte aktier m.v. Fraværet af fradragsret gælder både for det selskab, der har tildelt aktierne m.v., og det arbejdsgiverselskab, der ikke selv har tildelt aktierne m.v., men hvor koncernselskabet tildeler aktierne m.v. Arbejdsgiverselskabets fradragsret afskæres, uanset om det refunderer koncernselskabet de udgifter, det pågældende selskab har haft ved at yde aktier m.v. til ansatte i arbejdsgiverselskabet.

Ved opgørelsen af gevinst og tab efter aktieavancebeskatningsloven henholdsvis kursgevinstloven skal selskabet efter forslaget anses for at have afstået aktierne m.v. til handelsværdien. Herved sikres, at selskabet alene opnår et tabsfradrag eller beskattes af en gevinst af samme størrelse, som hvis aktierne m.v. var afstået på markedsvilkår til en uafhængig tredjemand. Efter gældende regler i aktieavancebeskatningsloven er der kun få situationer, hvor selskaber skal medregne gevinst og tab ved afståelse af aktier.

3.2. Indberetning af aktieløn

3.2.1. Gældende ret

Efter gældende regler beskattes vederlag i form af aktier og købe- og tegningsretter som løn hos den ansatte. Arbejdsgiveren indeholder som udgangspunkt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag og foretager indberetning herom til SKAT som for ethvert andet vederlag til den ansatte.

Fondshandlere skal efter skattekontrollovens § 10 indberette om køb og salg af aktier. Det er samtidig en betingelse for fradrag for et eventuelt tab ved salg af aktierne, at SKAT har fået oplysninger om erhvervelsen af aktierne. Hvis fondshandleren har indberettet oplysninger om erhvervelsen af aktierne efter reglerne i skattekontrolloven, anses betingelsen om oplysning til SKAT for opfyldt. Det gælder, uanset om indberetningen sker inden for fristen for indberetning eller efter udløbet heraf (eventuelt i form af en rettelse), blot indberetningen sker inden for fristen for genoptagelse af skatteansættelsen for det indkomstår, hvori fradraget for tabet ønskes foretaget.

3.2.2. Lovforslaget

Efter den tidligere ordning i ligningslovens § 7 H skulle revisor eller advokat for det selskab, hvor modtageren var ansat, attestere, at aftalen om tildeling af medarbejderaktier m.v. opfyldte betingelserne for at være omfattet af ordningen. Det skulle ske, når aftalen var indgået. Hvis vilkårene i flere aftaler var identiske, kunne revisoren eller advokaten samlet attestere aftalerne. Attesten skulle indeholde oplysning om det tidspunkt, hvor den faktiske købs- eller udnyttelseskurs forelå, hvis denne oplysning ikke fremgik af aftalen. Hvis en tidligere indgået aftale blev ændret, skulle revisor attestere den nye aftale, og en kopi af den nye aftale eller ændringen med den afgivne attest skulle indsendes til SKAT.

Efter den tidligere ordning skulle en kopi af aftalen med den afgivne attest indsendes til SKAT senest ved selskabets selvangivelsesfrist for det år, hvor den ansatte erhvervede en ubetinget ret til de modtagne aktier m.v. Udløb selskabets indkomstår i perioden den 1. august - 30. december, skulle kopien og attesten dog indsendes senest den 20. januar i det efterfølgende år.

Kravet om advokat- eller revisorattestation af aftalerne blev ved indførelsen af ordningen i ligningslovens § 7 H indført for at sikre den skattemæssige kontrol med de aftaler om tildeling af aktier, købe- og tegningsretter, som selskaberne og de ansatte indgik.

Efter skattekontrollovens § 7 A, stk. 2, kunne skatteministeren bestemme, at der skulle indberettes til indkomstregisteret om vederlag i form af aktier og købe- eller tegningsretter til aktier, der var ydet som led i et ansættelsesforhold, og som var valgt omfattet af reglerne i ligningslovens § 7 H. Hvis vederlaget var ydet af et selskab i udlandet, der var koncernforbundet med det selskab her i landet, hvor erhververen var ansat, kunne indberetningspligten pålægges selskabet her i landet. Den nævnte hjemmel var på tidspunktet for ophævelsen af ordningen i ligningslovens § 7 H udnyttet ved § 11, stk. 1, nr. 12, i bekendtgørelse nr. 227 af 16. marts 2011 om indberetningspligter m.v. efter skattekontrolloven. Indberetningen skete i form af en afkrydsning. Indberetningen skulle foretages for den måned, hvor medarbejderen udnyttede retten til at få leveret aktien m.v.

De tidligere regler i ligningslovens § 7 H om revisor eller advokats attestation af aftalerne og indsendelse af aftalerne sammen med attesterne til SKAT foreslås ikke genindført.

Det foreslås i stedet at indføre markeringsordning. Den går ud på, at når selskabet og den ansatte har indgået en aftale om, at købe- eller tegningsretter til den ansatte skal omfattes af den foreslåede ordning, skal selskabet markere dette i indkomstregisteret. Indberetningen af en krydsmarkering fra arbejdsgiveren kan ikke sikre fradragsret for tab ved afståelsen af aktier. Erhververen skal derfor selv oplyse SKAT om erhvervelsen, hvis fradragsretten skal sikres.

Det foreslås endvidere at indføre krav om, at selskaberne foretager indberetning til SKAT, når købe- og tegningsretter udnyttes til erhvervelse af aktier, eller når aktier erhverves direkte.

Der er flere grunde til den foreslåede markerings- og indberetningsordning.

For det første vil attestation af de indgåede aftaler og indsendelse af disse til SKAT udgøre en administrativ belastning af selskaberne, der under den tidligere ordning ikke fuldt ud stod mål med SKATs nytte heraf.

For det andet kan indsendelse af attesterne til SKAT ikke løse den grundlæggende udfordring, der består i at beskatte avancer og give fradrag for tab på aktier erhvervet under den foreslåede ordning korrekt.

For det tredje blev det i efteråret 2011 overvejet at ophæve de dagældende regler i ligningslovens § 7 H om indsendelse af attesterede aftaler til SKAT og i stedet indføre en indberetningsordning for selskaberne. Et udkast til lovforslag herom blev sendt på ekstern høring i efteråret 2011. Der blev imidlertid ikke fremsat et lovforslag, idet der inden den påtænkte fremsættelse i efteråret 2011 - som en del af finansloven for 2012 - blev fremsat og vedtaget lovforslag om ophævelse af ligningslovens § 7 H med virkning for aftaler om tildelinger af medarbejderaktier indgået den 21. november 2011 eller senere, jf. lov nr. 1382 af 28. december 2011.

Det foreslås at indføre en del af den indberetningsordning, der blev planlagt i 2011. Baggrunden for den foreslåede indberetningsordning er - ligesom tilfældet var i forbindelse med overvejelserne i 2011 om lovgivning - at indberetningerne på aktieområdet var blevet udvidet, jf. lov nr. 462 af 12. juni 2009. Formålet hermed er at sikre SKAT bedre servicemuligheder i forhold til aktionærerne, herunder mulighed for automatisk at beregne gevinster og tab på aktier optaget til handel på regulerede markeder.

Det er fondshandlerne, der indberetter om anskaffelser og afståelser af aktier. Aktier, der erhverves som led i medarbejderaktieordninger, erhverves imidlertid som udgangspunkt uden inddragelse af fondshandlere. Dermed vil SKAT ikke modtage nogen indberetning om erhvervelsen af ak­tier­ne. Dette fører til, at SKAT ikke får mulighed for automatisk at beregne gevinster og tab ved et senere salg af aktierne og kan ikke sikre erhververen fradragsret for et eventuelt tab ved senere salg af aktierne, hvis de er optaget til handel på et reguleret marked.

Det foreslås i stedet, at SKAT modtager de relevante oplysninger om medarbejderaktieordningerne gennem nye indberetninger. Dette vil give SKAT bedre mulighed for at servicere de pågældende aktionærer, herunder ved fortryk af gevinster og tab på aktier optaget til handel på regulerede markeder. Det foreslås desuden som nævnt, at der ved indgåelsen af aftalen skal ske markering i indkomstregisteret af, at der er indgået aftale om, at vederlaget skal beskattes efter ligningslovens § 7 P. Dette gælder dog kun ved tildeling af købe- eller tegningsretter. Tildeles der aktier direkte, er indberetningen vedrørende erhvervelsen af aktierne tilstrækkelig.

Endvidere foreslås det, at der skal ske indberetning om udnyttelse af købe- eller tegningsretter, der er valgt omfattet af ligningslovens § 7 P. Indberetningspligten foreslås at påhvile den, købe- eller tegningsretten gøres gældende over for. Det selskab, der har indgået en aftale med en ansat om løn i form af aktier eller købe- eller tegningsretter hertil under anvendelse af ligningslovens § 7 P, skal opbevare fornøden dokumentation for, at betingelserne for anvendelse af ordningen er opfyldt. Dokumentationen skal opbevares som andet regnskabsmateriale efter reglerne i bogføringsloven.

I det omfang SKAT i forbindelse med sine almindelige kontrol- og indsatsaktiviteter finder konkret behov for at gennemgå et selskabs aftaler om tildeling af medarbejderaktier m.v., kan aftalerne herefter kræves udleveret med hjemmel i skattekontrollovens § 6 A om udlevering af grundlaget for indberetninger efter skattekontrolloven.

3.3. Skattefritagelse af godtgørelse fra den danske stat til visse andenhånds-eksponerede asbestofre

3.3.1. Gældende ret

Godtgørelse fra den danske stat til andenhånds-eksponerede asbestofre er skattepligtig indkomst for modtagerne efter statsskattelovens § 4. Den nedennævnte godtgørelse, som blev fastsat ved satspuljeaftalen for 2016, er en særlig kulancemæssig godtgørelse og kan derfor ikke behandles som en erstatning i skattemæssig henseende.

Som led i satspuljeaftalen for 2016 blev der afsat 10 mio. kr. til en godtgørelsesordning, hvorefter andenhånds-eksponerede asbestofre kan ansøge om kulancemæssig godtgørelse som kompensation for den lungehindekræft, de har fået konstateret som følge af indirekte eksponering med asbestfibre. De 10 mio. kr. skal finansiere godtgørelsesudbetalingerne samt de udgifter, der er forbundet med administrationen af ordningen.

I forbindelse med udarbejdelse af ændringsforslag til finansloven for 2016 blev de 10 mio. kr. afsat på § 16.11.23. Erstatning til andenhånds-eksponerede asbestofre med den dertil hørende materielle tekstanmærkning nr. 109, der bl.a. fastsætter kriterierne for at opnå godtgørelse samt størrelsen på godtgørelsen. Det var forudsat, at godtgørelsen skulle være skattefri, men der blev ikke sikret en hjemmel til at fritage godtgørelsesbeløbene fra beskatning.

3.3.2. Lovforslaget

Det foreslås fastsat i ligningsloven, at godtgørelse fra den danske stat til andenhånds-eksponerede asbestofre, der er diagnosticeret med malignt pleura mesotheliom (lungehindekræft), ikke skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, når diagnosen er bekræftet ved patologisk undersøgelse af vævsprøve.

Det foreslås endvidere, at skattefriheden også skal omfatte godtgørelse udbetalt til arveberettigede efterladte, når det andenhånds-eksponerede asbestoffer er afgået ved døden under Styrelsen for Patientsikkerheds behandling af sagen.

Det var ved fastsættelsen af godtgørelsesordningen på § 16.11.23. Erstatning til andenhånds-eksponerede asbestofre med den dertil hørende materielle tekstanmærkning nr. 109 forudsat, at godtgørelserne skulle være skattefrie, men der blev ikke sikret en hjemmel til at fritage godtgørelsesbeløbene fra beskatning. Med forslaget sikres således skattefritagelsen af godtgørelsesbeløbene.

4. Økonomiske konsekvenser for det offentlige

Med forslaget genindføres reglerne om, at en ansat kan modtage aktier, købe- og tegningsretter på op til 10 pct. af årslønnen uden indkomstbeskatning på tildelingstidspunktet.

Der foreligger ingen tilgængelige statistiske oplysninger, der kan danne grundlag for et underbygget skøn over de provenumæssige konsekvenser af forslaget.

Provenuvurderingen bygger derfor på summariske antagelser om en forventet udbredelse af ordningen med udgangspunkt i omfanget af anvendelsen af den tidligere medarbejderaktieordning i ligningslovens § 7 H og den generelle medarbejderaktieordning i ligningslovens § 7 A, der blev afskaffet i forbindelse med finanslovsaftalen for 2012.

I forbindelse med finanslovsaftalen for 2016 blev der afsat 10 mio. kr. til genindførelsen af medarbejderaktieordningen. Det afsatte beløb svarer til det skønnede mindreprovenu efter tilbageløb og adfærd, hvis der genindføres regler svarende til de tidligere regler i ligningslovens § 7 H, og hvis det forudsættes, at genindførelsen af skattebegunstigelsen umiddelbart vil medføre tildelinger af individuelle medarbejderaktier i samme omfang som før afskaffelsen af ligningslovens § 7 H i 2012.

Det må imidlertid formodes, at genindførelsen af skattebegunstigelsen vil medføre, at tildelinger af individuelle medarbejderaktieordninger vil blive anvendt i et større omfang end før afskaffelsen af ligningslovens § 7 H, idet selskaber, der tidligere benyttede sig af den generelle medarbejderaktieordning, i et vist omfang vil anvende den foreslåede individuelle medarbejderaktieordning. Denne effekt skal medregnes ved opgørelsen af forslagets økonomiske konsekvenser.

Med baggrund i statistiske oplysninger om den tidligere anvendelse af medarbejderaktieordningerne skønnes det, at omfanget af tildelingen efter forslaget kan beløbe sig til omkring 0,6 mia. kr. årligt. Heraf skønnes godt en tredjedel at vedrøre selskaber, der tidligere benyttede reglerne i ligningslovens § 7 H, mens knap to tredjedele vil være afledt udnyttelse af reglerne for selskaber, der tidligere benyttede den generelle ordning i ligningslovens § 7 A.

På den baggrund skønnes det med betydelig usikkerhed, at forslaget om indførelsen af medarbejderaktieordningen vil medføre et umiddelbart mindreprovenu på ca. 60 mio. kr. årligt og ca. 35 mio. kr. årligt efter tilbageløb og adfærd, jf. tabel 1.

Mindreprovenuet fremkommer ved, at favørelementet i de individuelle ordninger bliver beskattet som aktieindkomst, modsat i dag hvor aflønningen af medarbejderne beskattes som almindelig lønindkomst. Forslaget betyder endvidere, at der for tildelinger af medarbejderaktier ikke vil være fradragsret i selskabet i modsætning til almindelig løn. Herudover skal lønsumsafgiftspligtige virksomheder ikke betale lønsumsafgift af tildelinger af medarbejderaktier, der ikke beskattes som løn.

Ved denne del af forslaget skønnes staten at opnå et umiddelbart merprovenu på ca. 110 mio. kr. årligt, mens der bliver tale om et umiddelbart mindreprovenu på ca. 170 mio. kr. årligt for kommunerne. De økonomiske konsekvenser for kommunerne udgøres af en stigning i andelen af sel­skabs­skat­terne på ca. 20 mio. kr. og et fald i indkomstskatterne på ca. 190 mio. kr.

Denne del af forslaget skønnes ikke at få provenumæssige konsekvenser i finansåret 2016. De provenumæssige konsekvenser på indkomstskatten for indkomståret 2016 vil blive udløst som overskydende skat eller reduceret restskat i forbindelse med årsopgørelserne for 2016 i foråret 2017. For selskabsskatten vurderes det ligeledes først at påvirke betalingerne i 2017.

I 2016 får denne del af forslaget ingen umiddelbare økonomiske virkninger for kommuner, der har valgt det statsgaranterede udskrivningsgrundlag for indkomståret 2016, da det af tidsmæssige grunde ikke har været muligt at indarbejde virkningen af forslaget heri. For kommuner, der har valgt at selvbudgettere udskrivningsgrundlaget for 2016, vil virkningerne af forslaget blive neutraliseret.

Skattebegunstigelsen af medarbejderaktier har karakter af en skatteudgift, der med forslaget udgør ca. 60 mio. kr. årligt svarende til det umiddelbare mindreprovenu.

Skattefritagelsen af godtgørelsesbeløbene fra den danske stat til andenhånds-eksponerede asbestofre medfører ikke et egentligt mindreprovenu, da godtgørelsesbeløbene er udmålt under forudsætning om, at de fritages for indkomstbeskatning.

Denne skattefritagelse vil dog have karakter af en skatteudgift svarende til det umiddelbare mindreprovenu ved skattefritagelsen af den del af den samlede afsatte godtgørelsespulje, der tilfalder andenhånds-eksponerede asbestofre. Skatteudgiften skønnes samlet at udgøre i størrelsesordenen 3 mio. kr. fordelt over den 10-årige periode, som godtgørelsesordningen omfatter.

Lovforslaget har ingen økonomiske konsekvenser for regionerne.

5. Administrative konsekvenser for det offentlige

Genindførelsen af skattebegunstigelsen af individuelle medarbejderaktieordninger skønnes at medføre engangsomkostninger på ca. 5,5 mio. kr. til systemtilretninger i SKAT samt løbende omkostninger på ca. 3 mio. kr. årligt til systemdrift og kontrol (dog ca. 1,5 mio. kr. i 2016).

Denne del af lovforslaget har ingen administrative konsekvenser for regionerne og kommunerne.

Skattefritagelsen af godtgørelsesbeløbene fra den danske stat til andenhånds-eksponerede asbestofre medfører ikke administrative konsekvenser for det offentlige.

6. Økonomiske konsekvenser for erhvervslivet

Genindførelsen af skattebegunstigelsen af individuelle medarbejderaktieordninger åbner muligheder for mere fleksible aflønningsformer af virksomhedernes medarbejdere. Det vurderes, at dette vil have positive økonomiske effekter for virksomhederne, der dog ikke kan kvantificeres nærmere.

Skattefritagelsen af godtgørelsesbeløbene fra den danske stat til andenhånds-eksponerede asbestofre medfører ikke økonomiske konsekvenser for erhvervslivet.

7. Administrative konsekvenser for erhvervslivet

Markering i indkomstregisteret ved tildeling af købe- og tegningsretter og indberetning til SKAT ved erhvervelse af aktier pålægger selskaber, der anvender ordningen, administrative byrder.

Erhvervsstyrelsens Team Effektiv Regulering vurderer, at de administrative byrder ikke overstiger 4 mio. kr. på samfundsniveau årligt.

Erhvervsstyrelsens Team Effektiv Regulering har fastsat en bagatelgrænse på 4 mio. kr. for, om der skal foretages en yderligere kvantificering af de erhvervsadministrative konsekvenser. Idet lovforslagets administrative konsekvenser er vurderet til under 4 mio. kr., er disse ikke væsentlige, og der foretages ikke yderligere vurderinger.

Skattefritagelsen af godtgørelsesbeløbene fra den danske stat til andenhånds-eksponerede asbestofre medfører ikke administrative konsekvenser for erhvervslivet.

8. Administrative konsekvenser for borgerne

Lovforslaget har ingen administrative konsekvenser for borgerne.

9. Miljømæssige konsekvenser

Lovforslaget har ingen miljømæssige konsekvenser.

10. Forholdet til EU-retten

Lovforslaget indeholder ikke EU-retlige aspekter.

11. Hørte myndigheder og organisationer m.v.

Et udkast til den del af lovforslaget, der vedrører skattebegunstigelsen af individuelle medarbejderaktieordninger har i perioden fra den 2. februar 2016 til den 1. marts 2016 været sendt i høring hos følgende myndigheder og organisationer m.v.:

Advokatsamfundet, Akademikerne, Arbejderbevægelsens Erhvervsråd, borger- og retssikkerhedschefen i SKAT, CEPOS, CEVEA, Dansk Aktionærforening, Dansk Arbejdsgiverforening, Dansk Erhverv, Dansk Iværksætterforening, Dansk Landbrugsrådgivning, Danske Advokater, Datatilsynet, DI, Erhvervsstyrelsen - Team Effektiv Regulering, Finansrådet, Finanssektorens Arbejdsgiverforening, FOA, Forsikring & Pension, FSR-danske revisorer, FTF, HK-Privat, Håndværksrådet, Ingeniørforeningen, Kraka, Kristelig Arbejdsgiverforening, Kristelig Fagforening, Landbrug & Fødevarer, Landsskatteretten, Ledernes Hovedorganisation, LO, SEGES, Skatteankestyrelsen og SRF Skattefaglig Forening.

Den del af lovforslaget, der vedrører skattefrihed for godtgørelser fra den danske stat til andenhånds-eksponerede asbestofre, har ikke været sendt i høring. Det skyldes bestemmelsens begrænsede omfang, og at godtgørelsesordningen blev fastsat under forudsætning af, at godtgørelserne skulle være skattefrie, samt at sagsbehandlingen af ansøgningerne om godtgørelser allerede er påbegyndt.

Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser

Til § 1

Til nr. 1

Godtgørelser fra den danske stats til andenhånds-eksponerede asbestofre er skattepligtig indkomst for modtagerne.

Som en del af satspulje-aftalen for 2016 blev der afsat 10 mio. kr. til en godtgørelsesordning med § 16.11.23. Erstatning til andenhånds-eksponerede asbestofre til finansloven for 2016. Ved indførelsen af godtgørelsesordningen blev det forudsat, at godtgørelserne skulle være skattefrie, men der blev ikke sikret hjemmel hertil. Det fremgår af tekstanmærkning nr. 109 til § 16.11.23 Erstatning til andenhånds-eksponerede asbestofre, hvilke specifikke kriterier som skal være opfyldt, for at en person kan blive berettiget til udbetaling af godtgørelse. En ansøgning om godtgørelse vurderes af Styrelsen for Patientsikkerhed således ud fra følgende fastlagte kriterier, som alle skal være opfyldt:

- ansøgeren er diagnosticeret med malignt pleura mesotheliom (lungehindekræft),

- diagnosen malignt pleura mesotheliom (lungehindekræft) er bekræftet ved patologisk undersøgelse af vævsprøve,

- ansøgeren er ægtefælle/samlever, tidligere ægtefælle/samlever eller forælder til en person, der har været direkte erhvervsmæssigt udsat for asbestfibre,

- ægtefællen/samleveren, den tidligere ægtefælle/samlever eller forælderen har været udsat for indirekte eksponering med asbest,

- ægtefællen/samleveren, den tidligere ægtefælle/samlever eller forælderen har haft en tidsmæssig relevant og tæt kontakt til den person, der har været direkte erhvervsmæssigt eksponeret for asbestfibre, og

- det er overvejende sandsynligt, at det ikke er anden relevant egen-eksponering, der er årsag til sygdommens opståen, f.eks. grundet ansøgerens egen direkte erhvervsmæssige eksponering.

Det er således alene den, der har været indirekte udsat for asbestfibre, der kan få godtgørelse, og hvis ansøgeren afgår ved døden, mens ansøgningen behandles i Styrelsen for Patientsikkerhed, træder eventuelle arveberettigede efterladte i ansøgerens sted.

Som nævnt ovenfor er det ikke er muligt at få godtgørelse, hvis ansøgeren selv har været direkte erhvervsmæssigt udsat for asbestfibre, og som følge heraf har udviklet sygdommen. Er det tilfældet, kan ansøgeren i stedet anmelde sygdommen som en arbejdsskade. Det er således heller ikke muligt at få godtgørelse, hvis ansøgeren allerede har fået anerkendt sygdommen som en arbejdsskade og derved er berettiget til erstatning eller godtgørelse efter reglerne om arbejdsskadesikring. Børn af personer, der har været direkte erhvervsmæssigt udsat for asbestfibre, er ikke omfattet af ordningen og kan derfor heller ikke få godtgørelse. Det er fastsat i tekstanmærkning nr. 109, at det er Styrelsen for Patientsikkerhed, der behandler sagerne og træffer afgørelse, og at ansøgning om godtgørelse skal indgives senest den 31. december 2025.

Det foreslås at indsætte en bestemmelse i ligningsloven, § 7, nr. 30, således, at godtgørelse fra den danske stat til andenhånds-eksponerede asbestofre, der er diagnosticeret med malignt pleura mesotheliom (lungehindekræft), ikke skal medregnes til den skattepligtige indkomst, når diagnosen er bekræftet ved patologisk undersøgelse af vævsprøve. Således sikres det, at godtgørelser udbetalt efter den ovennævnte godtgørelsesordning til denne type asbestofre bliver skattefrie.

Udover godtgørelse til det andenhånds-eksponerede asbestoffer, som er diagnosticeret med malignt pleura mesotheliom (lungehindekræft), vil skattefriheden også omfatte godtgørelse, der bliver udbetalt til de arveberettigede efterladte, hvis asbestofret selv er afgået ved døden under Styrelsen for Patientsikkerheds behandling af sagen.

Til nr. 2

Efter gældende regler beskattes vederlag i form af købe- og tegningsretter til aktier til ansatte som løn på udnyttelsestidspunktet efter ligningslovens § 28, såfremt betingelserne herfor er opfyldt. Er betingelserne for beskatning efter ligningslovens § 28 ikke opfyldt, sker der beskatning på retserhvervelsestidspunktet efter ligningslovens § 16. Vederlag i form af aktier, beskattes som løn efter ligningslovens § 16. Der henvises til lovforslagets almindelige bemærkninger pkt. 3.1.1.1. og 3.1.1.2.

Forslaget til ligningslovens § 7 P, stk. 1, svarer, bortset fra en sproglig omformulering, til den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H, stk. 1, 1. pkt.

Efter den foreslåede bestemmelse medregnes værdien af aktier, køberetter til aktier og tegningsretter til aktier, som personer modtager som vederlag i et ansættelsesforhold, ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvis betingelserne i stk. 2 er opfyldt. Det indebærer, at det modtagne vederlag ikke beskattes som løn. Der indeholdes heller ikke arbejdsmarkedsbidrag af vederlaget.

Først ved afståelsen af de aktier, der modtages direkte eller erhverves ved udnyttelse af købe- eller tegningsretter, sker der beskatning efter aktieavancebeskatningslovens almindelige regler. Aktierne anses som udgangspunkt for anskaffet til den værdi, som den ansatte betaler for aktierne med beskattede midler. Hvis den ansatte får udloddet aktierne uden betaling, er anskaffelsessummen 0 kr. Aktier, der er købt eller tegnet på baggrund af købe- og tegningsretter, anses for anskaffet til udnyttelseskursen med tillæg af en eventuel egenbetaling for købe- og tegningsretterne.

Kravet om, at der skal være tale om et vederlag, indebærer, at de tildelte aktier m.v. skal repræsentere en økonomisk fordel (værdi) på retserhvervelsestidspunktet. Købe- og tegningsretter anses for at have en værdi, hvis retten kan eller forventes at give mulighed for at erhverve eller tegne aktier til favørkurs. Der skal være tale om fremtidigt vederlag. En allerede erhvervet bonus kan ikke overføres til en medarbejderaktieordning, der omfattes af den foreslåede ordning.

I praksis vil tildelingstidspunktet typisk være tidspunktet for generalforsamlingens beslutning, medmindre bestyrelsen, eller i et anpartsselskab den daglige ledelse, er bemyndiget til at træffe beslutning om tildelingen. I så fald er tildelingstidspunktet det tidspunkt, hvor bestyrelsen eller den daglige ledelse træffer beslutning om, at der skal tildeles aktier, købe- eller tegningsretter. I praksis vil retserhvervelsen ofte ske efter tildelingen, jf. nedenfor.

Hvis der til udnyttelsen eller den faktiske tildeling er knyttet betingelser af suspensiv karakter, anses retserhvervelsen for udskudt til det tidspunkt, hvor betingelserne opfyldes. Betingelser, der knytter sig til selve udnyttelsen, vil i samme grad som betingelser, der knytter sig til selve tildelingen, kunne udskyde retserhvervelsen.

Der findes ingen generelle skatteregler, der fastsætter, hvornår indtægter skattemæssigt skal anses for retserhvervet. Det gælder også løn i form af aktier, købe- og tegningsretter.

Retserhvervelsen skal dermed fastlægges konkret ud fra de betingelser, der er fastsat i aftalen mellem den ansatte og selskabet om tildeling, jf. ligningslovens § 7 P, stk. 2, nr. 1. Betingelser, som den ansatte selv har kontrol over, medfører ifølge praksis ikke udskydelse af det skattemæssige retserhvervelsestidspunkt. Det væsentlige i vurderingen af, om retserhvervelsestidspunktet udskydes eller ej, er, om der må antages at foreligge reel usikkerhed om, hvorvidt betingelsen bliver opfyldt.

Når der er knyttet en betingelse til tildelingen om, at nærmere fastsatte økonomiske mål for den ansatte eller i virksomheden skal nås, vil det normalt medføre, at retserhvervelsen udskydes til det tidspunkt, hvor betingelsen er opfyldt.

Indeholder aftalen en betingelse om, at den ansatte skal være i live på det faktiske tildelingstidspunkt, taler dette ligeledes for, at betingelsen skal tillægges suspensiv virkning.

Hvis betingelsen for tildelingen er, at den ansatte ikke selv har sagt op på det faktiske tildelingstidspunkt, vil det i takt med, at der går længere tid, inden faktisk tildeling sker, i stigende grad være usikkert, om den pågældende fortsat er ansat i selskabet på det faktiske tildelingstidspunkt. Den reelle egen råden over denne betingelse bliver stadigt mere begrænset, jo længere den periode, hvor ansættelsesforholdet skal opretholdes, er.

Der tilsigtes ingen ændring af den gældende retstilstand for, hvornår købe- og tegningsretter, hvis udnyttelse er betinget, skattemæssigt skal anses for at være retserhvervet. Den praksis, der var gældende efter den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H, vil således kunne anvendes efter ligningslovens § 7 P, når de suspensive betingelser for udnyttelse af købe- og tegningsretter efter ligningslovens § 7 P og den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H er de samme.

Bestemmelsen omfatter kun ansatte personer. Det vil sige, at der skal være tale om vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1. Personer, der modtager aktierne m.v. som vederlag i en aftale om ydelse af personligt arbejde uden for et egentligt ansættelsesforhold, samt personer, der modtager aktierne m.v. i deres egenskab af valgt medlem af eller medhjælp for selskabets bestyrelse, er ikke omfattet af den foreslåede ordning.

Vederlaget skal bestå af aktier, køberetter til aktier eller tegningsretter til aktier. Ved begrebet aktier forstås såvel aktier som anparter omfattet af aktieavancebeskatningslovens regler. Andele og konvertible obligationer samt tegningsretter til konvertible obligationer og den tegningsret til aktier, der udgør en del af en konvertibel obligation, er ikke omfattet af bestemmelsen.

Der gælder efter forslaget til ligningslovens § 7 P, stk. 2, en række betingelser for, at værdien af aktier, køberetter til aktier og tegningsretter til aktier ikke skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Forslaget svarer i det væsentlige til den tidligere § 7 H, stk. 2, i ligningsloven. Der er dog foretaget enkelte justeringer uden indholdsmæssig betydning og præciseringer.

Efter det foreslåede § 7 P, stk. 2, nr. 1, er anvendelse af bestemmelsen betinget af, at arbejdsgiverselskabet har indgået en aftale med den ansatte om, at ligningslovens § 7 P skal finde anvendelse. Aftalekravet betyder, at den foreslåede ordning kun kan anvendes, hvis der er enighed mellem arbejdsgiverselskabet og den ansatte herom.

Selskabet skal indgå en aftale med hver enkelt ansat, der modtager aktier m.v. Aftalen skal være indgået med arbejdsgiverselskabet, uanset om aktierne m.v. modtages fra dette selskab eller et selskab, der er koncernforbundet med arbejdsgiverselskabet.

Der stilles en række krav til aftalens indhold. Det skal efter 1. pkt. fremgå af aftalen, at parterne er bundet til at overholde de vilkår, der fremgår af nr. 2-7. Efter 2. pkt. er det et krav, at vederlaget er entydigt fastsat i aftalen. Derudover skal det efter 3. pkt. fremgå, om vederlaget er en aktie eller en købe- eller tegningsret hertil, og i hvilket selskab der er eller kan erhverves aktier. Endvidere skal den nominelle størrelse eller stykværdien af aktien fremgå af aftalen, eller, hvor vederlaget består af en købe- eller tegningsret, den nominelle størrelse eller stykværdien af den aktie, som købe- eller tegningsretten giver ret til at erhverve. Endelig skal det, hvis udnyttelseskursen kendes, fremgå af aftalen, hvilken værdi vederlaget har, eller såfremt kun principperne for fastsættelse af udnyttelseskursen er fastlagt, da disse.

Er der stillet betingelser for at erhverve vederlaget, f.eks. ansættelse i et nærmere angivet åremål, skal dette efter 4. pkt. fremgå af aftalen. Består vederlaget i, at den ansatte får en ret, som den ansatte kan vælge at udnytte inden for et nærmere angivet tidsrum, skal dette tillige fremgå af aftalen.

Der stilles ikke formkrav til den aftale, som den ansatte og selskabet skal indgå, ligesom der heller ikke stilles krav om, at aftalen skal være affattet på dansk.

Hvis betingelsen ikke overholdes - idet der enten ikke indgås en aftale, eller aftalen ikke opfylder de indholdsmæssige krav - er konsekvensen, at de tildelte aktier m.v. bliver omfattet af de almindelige regler om beskatning på retserhvervelsestidspunktet efter reglerne i ligningslovens § 16, eller, hvis betingelserne herfor er opfyldt, på udnyttelses- eller salgstidspunktet efter reglerne i ligningslovens § 28, i begge tilfælde med fradragsret for selskabet for den modsvarende udgift.

Efter det foreslåede § 7 P, stk. 2, nr. 2, er det en betingelse, at værdien af vederlaget efter stk. 1 ikke overstiger en nærmere fastsat grænse. Grænsen er, at den ansatte i et givet år højst kan modtage aktier, køberetter til aktier og tegningsretter til aktier til en værdi svarende til 10 pct. af den ansattes årsløn på det tidspunkt, hvor aftalen indgås (det såkaldte favørelement). Ved opgørelsen af de 10 pct. af årslønnen medregnes ikke vederlag omfattet af den foreslåede ordning. Det er den samlede værdi af de modtagne aktier, køberetter og tegningsretter, der maksimalt må udgøre 10 pct. af årslønnen.

Indgår parterne en aftale om, at en del af aflønningen til den ansatte skal være aktier, købe- eller tegningsretter, vil parterne i udgangspunktet tage stilling til den skattemæssige behandling, når aktierne m.v. ikke skal medregnes til den ansattes skattepligtige indkomst, hvor modstykket samtidigt er, at selskabet ikke har fradragsret for udgiften.

Indgår parterne en aftale om, at den ansatte skal aflønnes med aktier, købe- eller tegningsretter uden fastsættelse af vilkår om, at vederlaget skal omfattes af ligningslovens § 7 P, kan parterne ikke på et senere tidspunkt aftale, at vederlaget med tilbagevirkende kraft skal omfattes af ligningslovens § 7 P. Det er først på dette tidspunkt, at der indgås en aftale efter ligningslovens § 7 P.

Lignings- og Skatterådet har over tid godkendt flere forskellige metoder til værdiansættelse af købe- og tegningsretter til aktier. Ved aktier optaget til handel på et reguleret marked skal Black-Scholes modellen anvendes til værdiansættelsen.

I praksis er anvendelsen af Black-Scholes modellen meget udbredt ved værdiansættelsen af købe- og tegningsretter, også når de underliggende aktier er unoterede. Volatiliteten har stor betydning for købe- og tegningsrettens værdi og kan ikke direkte aflæses i markedet. For børsnoterede selskaber estimeres volatiliteten ud fra historiske udsving i aktiekursen. For unoterede selskaber kan volatiliteten for aktier i sammenlignelige børsnoterede selskaber anvendes.

Med sammenlignelige børsvirksomheder sigtes der til virksomheder inden for eksempelvis samme branche. Virksomheder inden for samme branche er underlagt samme markedsforhold og vil derfor sandsynligvis have de samme værdiskabende forudsætninger, herunder indtjeningsevne, vækst og risiko. Sådanne virksomheder ligger ikke nødvendigvis på samme niveau med hensyn til indtjeningsevne, vækst og risiko. Der kan dermed med fordel lægges vægt på disse overordnede kriterier ved udvælgelsen af sammenlignelige virksomheder.

Ligningsrådet har til brug for værdiansættelse af tegningsretter til aktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked, opstillet en vejledende beregningsmodel. Endvidere anvendes binominal-modellen i praksis, men det sker væsentligt sjældnere. Der henvises til SKATs Juridiske Vejledning 2016-1, afsnit C·A·5·17·2·4·

Det er hensigten, at den gældende praksis for værdiansættelse af købe- og tegningsretter, herunder den praksis, der blev anvendt ved værdiansættelse af købe- og tegningsretter efter den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H, skal finde anvendelse for købe- og tegningsretter, der omfattes af ligningslovens § 7 P.

Vederlag i et ansættelsesforhold for en ansat kan skatteretligt kun anses for at hidrøre fra arbejdsgiverselskabet. Hvis vederlaget til en ansat hidrører fra et andet selskab i en koncern end arbejdsgiverselskabet, anses det skatteretligt for ydet af arbejdsgiverselskabet. Modtager en ansat vederlag fra et koncernselskab, vil dette vederlag efter bestemmelsen skulle medregnes i årslønnen.

Årslønnen skal opgøres efter objektive kriterier, der sikrer en entydig opgørelse af lønnen. Årsløn opgøres som indkomstskattepligtig løn, herunder også indkomstskattepligtige aktier og købe- og tegningsretter, dog før arbejdsmarkedsbidrag tillagt værdien af eventuelle indkomstskattepligtige personalegoder opgjort til den værdi, der anvendes ved personalegodebeskatningen, og eventuelt pensionsbidrag, som indbetales af selskabet. Efter den tidligere § 7 H, stk. 2, nr. 2, i ligningsloven blev årslønnen ligeledes opgjort før arbejdsmarkedsbidrag.

Baggrunden for regulering vedrørende pensionsbidrag er, at hvis begrebet skattepligtig (brutto)årsløn lægges til grund, ville det indebære en forskellig behandling af ansatte, der selv indbetaler og fradrager bidrag til pensionsordninger ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, og ansatte, hvor det er arbejdsgiveren, der med bortseelsesret for den ansatte ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst indbetaler pensionsbidrag til pensionsinstituttet.

Hvis 10 pct.s-grænsen overskrides, er konsekvensen, at tildelte aktier m.v. op til de 10 pct. af årslønnen omfattes af den foreslåede ordning, såfremt de øvrige betingelser er opfyldt, mens den overskydende del bliver omfattet af reglen om beskatning på retserhvervelsestidspunktet i ligningslovens § 16, eller for så vidt angår købe- og tegningsretter på udnyttelses- eller salgstidspunktet efter ligningslovens § 28, såfremt betingelserne er opfyldt, i begge tilfælde med fradragsret for selskabets modsvarende udgift hertil efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Hvis 10 pct.s-grænsen overskrides, og ydes vederlaget i henhold til to (eller flere) aftaler, anvendes i praksis LIFO-princippet ved afgørelsen af, hvilken aftale, der ikke omfattes af den foreslåede ordning. Er der kun indgået én aftale, og består vederlaget af både aktier og købe- og tegningsretter, bestemmer parterne hvilken del af vederlaget, der omfattes af den foreslåede ordning.

Efter det foreslåede § 7 P, stk. 2, nr. 3, er det en betingelse, at vederlaget efter stk. 1 ydes af et selskab, og at dette selskab enten er arbejdsgiverselskabet for den ansatte eller et selskab, der er koncernforbundet med arbejdsgiverselskabet. Koncernforbindelsen skal foreligge på aftaletidspunktet. Definitionen af et koncernforbundet selskab er den samme som i kursgevinstlovens § 4, stk. 2. Efter kursgevinstlovens § 4, stk. 2, anses selskaber for koncernforbundne, hvis samme aktionærkreds eller en fond direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af aktiekapitalen i hvert selskab eller direkte eller indirekte råder over mere end 50 pct. af stemmerne i hvert selskab.

Ansættelsesforholdet skal tillige bestå på aftaletidspunktet. Det er uden betydning, om ansættelsesforholdet eventuelt ophører, inden retserhvervelsen eller udnyttelsen sker.

Det er efter det foreslåede § 7 P, stk. 2, nr. 4, en betingelse, at vederlaget efter stk. 1 er aktier eller køberetter og tegningsretter til aktier i enten arbejdsgiverselskabet eller et selskab, der er koncernforbundet med arbejdsgiverselskabet. Koncernforbindelsen skal være opfyldt på aftaletidspunktet.

Efter det foreslåede § 7 P, stk. 2, nr. 5, er det en betingelse, at de direkte tildelte aktier henholdsvis de aktier, der erhverves eller tegnes i henhold til tildelte købe- eller tegningsretter, ikke udgør en særlig aktieklasse kun for medarbejderaktier. Hvorvidt der foreligger en særlig aktieklasse skal afgøres efter de selskabsretlige regler. Der er ikke tale om en skattemæssig afgrænsning. Det betyder f.eks., at en indløsningsklausul for medarbejderaktier ved fratræden ikke betyder, at der foreligger en særlig aktieklasse for medarbejderaktier.

Der er ikke knyttet tidsmæssige krav til betingelsen, der dermed skal være opfyldt hele tiden, dvs. frem til udnyttelsen af købe- eller tegningsretten eller den direkte tildeling af aktier. Hvis der frem til udnyttelsestidspunktet eller tildelingstidspunktet oprettes en særlig aktieklasse, indebærer det, at betingelsen ikke er opfyldt og dermed, at den foreslåede ordning i ligningslovens § 7 P ikke kan anvendes.

Det er efter § 7 P, stk. 2, nr. 6, en betingelse, at modtagne købe- og tegningsretter ikke overdrages. Det anses ikke for en overdragelse, hvis retten udløber uudnyttet eller overdrages ved arv.

Selskabet og den ansatte kan aftale, at ligningslovens § 7 P skal anvendes for et vederlag, uanset at aftalen indeholder et vilkår om, at der kan ske overdragelse af en købe- eller tegningsret. Betingelsen gælder for hele den periode, hvor retten løber.

Overdragelse ved arv anses ikke for overdragelse efter bestemmelsen. Dette svarer til den tidligere § 7 H i ligningsloven. Det indebærer, at det forhold, at eksempelvis en efterlevende ægtefælle i henhold til afdødes aftale med selskabet kan udnytte afdødes købe- eller tegningsretter, ikke medfører, at den pågældende aftale ikke opfylder betingelserne. Baggrunden er, at aftaler om aflønning med medarbejderaktier i mange tilfælde giver mulighed for, at en tildelt købe- eller tegningsret ved den ansattes død overgår til boet eller eventuelt en arving (efterlevende ægtefælle).

Kravet om, at der ikke må ske overdragelse af modtagne købe- og tegningsretter, gælder for den ansatte. Hvis den ansatte overdrager en købe- eller tegningsret, vil værdien af retten som udgangspunkt skulle beskattes som løn efter ligningslovens § 28 på det tidspunkt, hvor købe- eller tegningsretten overdrages, dvs. afstås. Selskabet vil i sådanne tilfælde opnå fradragsret for lønudgiften. Er betingelserne i ligningslovens § 28 ikke opfyldt, skal der ske lønbeskatning på resterhvervelsestidspunktet.

Derimod kan det selskab, der har ydet en køberet, overdrage køberetten, dvs. forpligtelsen til at opfylde køberetten, uden at skattefriheden for den ansatte bortfalder. Der henvises til bemærkningerne nedenfor til den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 7 P, stk. 7, om de skattemæssige konsekvenser ved nogle selskabsretlige omstruktureringer.

Det er efter det foreslåede § 7 P, stk. 2, nr. 7, en betingelse for skattefriheden af vederlaget for den ansatte, at modtagne købe- eller tegningsretter indeholder en ret for enten den ansatte eller det selskab, der har ydet købe- eller tegningsretten, til at erhverve eller levere aktier. Betingelsen gælder for hele den periode, hvor retten løber. Betingelsen er opfyldt, selv om købe- eller tegningsretten også giver mulighed for opfyldelse ved kontant udbetaling af forskellen mellem de underliggende aktiers markedskurs og den aftalte kurs i henhold til retten, dvs. differenceafregning. Ved differenceafregning forstås helt generelt, at den, der har udstedt en købe- eller tegningsret, betaler den, der har købe- eller tegningsretten, et kontant beløb svarende til forskellen mellem kursen for den aktie, som købe- eller tegningsretten giver ret til at erhverve, og udnyttelseskursen. Det vil sige, at der ikke sker faktisk levering af de aktier, som købe- eller tegningsretten giver ret til at erhverve.

Hvis købe- eller tegningsretten derimod kun kan opfyldes ved differenceafregning, er betingelsen ikke opfyldt, og retten kan ikke omfattes af den foreslåede ordning.

Begrundelsen for betingelserne i nr. 6 og 7 er, at overdragelse og krav om, at udnyttelse af købe- og tegningsretter kun kan ske ved differenceafregning, ville være uforeneligt med ordningens hovedprincip, hvorefter beskatningen indtræder, når de erhvervede aktier afstås.

Der foreslås ingen bindingsperiode med hensyn til, hvor lang tid der skal gå fra, at den ansatte udnytter en købe- eller tegningsret eller erhverver aktier direkte, indtil den ansatte kan sælge de pågældende aktier, ligesom der heller ikke er nogen bindinger med hensyn til, hvem aktierne sælges til.

Salg af aktierne tilbage til selskabet umiddelbart efter erhvervelsen af aktierne vil i visse situationer kunne betragtes som en differenceafregning. Et vilkår i aftalen om medarbejderaktier om, at der kan ske differenceafregning, udelukker ikke, at ligningslovens § 7 P kan anvendes, når der i henhold til aftalen er mulighed for at erhverve aktier.

Ved afgørelsen af, om der sker differenceafregning, vil bl.a. det tidsmæssige forløb mellem de to transaktioner og kursrisikoen for de to parter indgå. Hvor den ansatte reelt bliver ejer af aktierne, vil der som udgangspunkt være tale om et salg af aktier og ikke en differenceafregning. Derimod kan udnyttelse af købe- og tegningsretter, hvor den ansatte straks efter erhvervelsen af aktierne tilbagesælger disse til et koncernforbundet selskab uden medvirken af udenforstående og med en meget begrænset kursrisiko for den ansatte, efter omstændighederne sidestilles med en differenceafregning.

Hvis salg af aktier, der er erhvervet ved udnyttelse af en købe- eller tegningsret, tidsmæssigt ligger i umiddelbar forlængelse af udnyttelsen af den pågældende købe- eller tegningsret, således at udnyttelsen og salget må anses som en samlet transaktion, der ikke kan afbrydes efter udnyttelsen, men inden salget, peger dette ligeledes i retning af, at der foreligger differenceafregning. Hvis udnyttelse af en købe- eller tegningsret finansieres på den måde, at betaling for aktien sker som et fradrag i salgssummen for aktierne, så den ansatte får et nettoprovenu udbetalt, dvs. der sker en samlet kontant afregning til den ansatte, foreligger der differenceafregning. Det anførte om differenceafregning gælder tilsvarende for aktier, der erhverves direkte.

Kravet om, at der ikke må ske differenceafregning, svarer til tidligere gældende regler i ligningslovens § 7 H.

Der tilsigtes ingen ændring eller stramning af den skattemæssige praksis for differenceafregning efter den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 7 P i forhold til praksis efter den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H, herunder praksis, der er dannet ved SKM2013·132·ØLR og SKM2006·471·SR.

I SKM2013·132·ØLR kom Østre Landsret frem til, at der ikke forelå differenceafregning i tilfælde, hvor aktiesalget ved udnyttelse af køberetterne var sket til tredjemand på NASDAQ-børsen via en børsmægler, der afregnede nettoprovenuet direkte til medarbejderen. Selv om salget af ak­tier­ne tidsmæssigt lå i umiddelbar forlængelse af udnyttelsen af køberetterne og var sket som led i én samlet transaktion, var salget på børsen sket på medarbejdernes vegne og regning. Salget forudsatte, at medarbejderen forinden var blevet ejer af aktierne. Derimod kunne udnyttelse af købe- og tegningsretter, hvor medarbejderne straks efter erhvervelsen af anparterne tilbagesolgte anparterne til et koncernforbundet selskab uden medvirken af udenforstående og med en meget begrænset kursrisiko for medarbejderne, sidestilles med en differenceafregning. Medarbejderne betalte ikke udnyttelsesbeløbet til sagsøgeren, men modtog nettoprovenuet svarende til differencen mellem udnyttelseskursen og markedskursen for anparterne.

Der var således efter den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H i praksis ikke krav om, at udnyttelse af købe- eller tegningsretter og salget af aktierne skulle være opdelt i to transaktioner.

SKM2006·471·SR vedrørte udnyttelse af køberetter i forbindelse med overdragelse af et selskab. Skatterådet fastslog, at reglerne i ligningslovens § 7 H ikke hindrede, at en ansat indgik en aftale om salg af aktier, der erhverves på et fremtidigt tidspunkt på baggrund af en køberet omfattet af ligningslovens § 7 H.

Der var således efter den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H i praksis ikke krav om, at aftalen om salget af aktierne skulle indgås efter udnyttelse af købe- eller tegningsretterne.

Konsekvensen af, at en købe- eller tegningsret, der er omfattet af ligningslovens § 7 P, udnyttes ved differenceafregning, er, at reglerne i ligningslovens § 28 skal anvendes, jf. § 7 P, stk. 11. Er betingelserne i ligningslovens § 28 ikke opfyldt, skal den ansatte beskattes efter reglerne i ligningslovens § 16. Der henvises til bemærkningerne til ligningslovens § 7 P, stk. 11.

Hvis det konstateres, at ligningslovens § 7 P ikke kan anvendes, men hvor parterne har lagt dette til grund ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, kan der være behov for genoptagelse af skatteansættelsen med henblik på at gennemføre beskatningen af værdien af vederlaget som løn. Tilsvarende vil selskabet kunne få genoptaget skatteansættelsen med henblik på at opnå fradrag for den modsvarende udgift. Genoptagelse vil inden for den ordinære ligningsfrist på 3 år kunne ske med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. Efter den ordinære frist vil genoptagelse kunne ske med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1.

Forslaget til ligningslovens § 7 P, stk. 3, svarer til den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H, stk. 3.

Det foreslås at give mulighed for at foretage visse ændringer i en allerede indgået aftale om vederlag i form af aktier m.v. med henblik på at tilpasse aftalen til betingelserne i ligningslovens § 7 P, stk. 2.

Den foreslåede regel går ud på, at der i en aftale om vederlag i form af aktier, købe- og tegningsretter, hvad enten aftalen oprindeligt var omfattet af ligningslovens § 7 P, eller den pågældende aftale ønskes omfattet af ligningslovens § 7 P, kan ske ændringer uden, at ændringerne skal betragtes som en afståelse af vederlaget.

De ændringer af den oprindelige aftale, der efter forslaget kan foretages med henblik på at bringe aftalen til at opfylde betingelserne i ligningslovens § 7 P, kan være en justering af udnyttelses- eller købskursen, en ændring af antallet af aktier, købe- og tegningsretter eller af den aktieklasse, hvori den ansatte kan erhverve aktier.

Det er en betingelse, at ændringen af den indgåede aftale alene har til formål at tilpasse de aftalte vilkår i aftalen således, at betingelserne i stk. 2 kan opfyldes, eller opfyldelsen af betingelserne for en ordning, der allerede opfylder betingelserne i stk. 2, kan opretholdes. Det er kun de specifikt nævnte ændringer, der kan foretages uden, at der skal tages stilling til, om ændringerne er så væsentlige, at vederlaget må anses for at være afstået.

Baggrunden for forslaget er først og fremmest, at nogle af de købe- og tegningsretter, som ansatte i danske selskaber tildeles, kommer fra udenlandske selskaber, der er kon­cern­forbundne med de danske selskaber. Ordningerne indgår ofte i et internationalt program og tilbydes ansatte i selskaber i flere lande på nogenlunde ensartede vilkår. De udenlandske selskaber søger ikke altid lokal dansk rådgivning om danske skatteregler, inden tildelingen til ansatte i de danske selskaber sker. Det medfører, at tildelingerne ikke altid tager højde for danske skatteregler, herunder reglerne i ligningslovens § 7 P.

Der bliver ofte ikke taget højde for, at det danske arbejdsgiverselskab ikke har fradrag for udgiften til medarbejderaktier, der skal omfattes af ligningslovens § 7 P. Det danske arbejdsgiverselskab vil i mange tilfælde være indstillet på at imødekomme et ønske fra den ansatte om, at ligningslovens § 7 P skal finde anvendelse på det tildelte vederlag. Selskabet vil dog ofte stille betingelse om, at selskabets nettoudgift skal være uændret, når vederlaget skal omfattes af ligningslovens § 7 P.

Der kan også i andre situationer være behov for at ændre i en indgået aftale med henblik på, at den kan opfylde betingelserne i ligningslovens § 7 P. Det kan være tilfældet for aftaler om medarbejderaktier, der ikke er omfattet af ligningslovens § 7 P, men hvor parterne ønsker, at aftalen skal bringes ind under reglerne i ligningslovens § 7 P. Det kan endvidere være tilfældet, hvor parterne har indgået en aftale i tillid til, at den er omfattet af ligningslovens § 7 P, men hvor det efterfølgende viser sig ikke at være tilfældet. Det kan eksempelvis skyldes, at betingelserne i ligningslovens § 7 P skal vurderes anderledes, end parterne lagde til grund på aftaletidspunktet, på grund af efterfølgende ændret retspraksis eller administrativ praksis.

For så vidt angår andre ændringer end dem, der har til formål at bringe den oprindelige aftale ind under ligningslovens § 7 P, gælder de almindelige principper for, hvornår en aftale skal anses for at være afstået og en ny for at være indgået. Det vil bero på en konkret vurdering, om ændringerne har en sådan karakter, at den oprindelige aftale skal anses for at være afstået og en ny for at være indgået.

Det er ikke en betingelse for, at der kan foretages ændringer af en aftale med henblik på at opfylde betingelserne i ligningslovens § 7 P, at betingelserne for at kunne opnå tilladelse til omgørelse efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 29 er opfyldt. Kræver ændringen af aftalen genoptagelse af skatteansættelsen, er det en forudsætning, at skatteansættelsen kan genoptages inden for fristerne for genoptagelse efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, eller § 27, stk. 1, nr. 1.

Forslaget til ligningslovens § 7 P, stk. 4, fastsætter reg­ler­ne for, hvornår vurderingen af vederlagsbetingelsen i ligningslovens § 7 P, stk. 2, nr. 2, skal foretages.

Forslaget tager afsæt i de tidligere bestemmelser i ligningslovens § 7 H, stk. 1, 2. og 4.-6. pkt., idet nogle af reglerne er omskrevet i forhold til reglerne i den tidligere § 7 H i ligningsloven. Reglerne vedrørende tidspunktet for vurdering af, om 10 pct.s-betingelsen er opfyldt, i den tidligere § 7 H i ligningsloven foreslås i princippet genindført.

Den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H, stk. 1, 7. pkt., foreslås ikke genindført. Efter den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H, stk. 1, 7. pkt., skulle betingelserne i den tidligere ligningslovens § 7 H, stk. 2, nr. 3, 4, 6 og 7, være opfyldt på retserhvervelsestidspunktet. For så vidt angår ligningslovens § 7 P, stk. 2, nr. 3 (krav om koncernforbindelse vedrørende det selskab, der yder vederlaget) og nr. 4 (krav om koncernforbindelse vedrørende det selskab, hvori der kan erhverves aktier), skal betingelserne være opfyldt på aftaletidspunktet. For så vidt angår ligningslovens § 7 P, stk. 2, nr. 6 (krav om, at der ikke sker overdragelse) og nr. 7 (krav om at køberetter skal indeholde en ret for den ansatte eller det selskab, der har ydet køberetten, til at erhverve/levere aktier) fremgår det af bemærkningerne, at betingelserne skal være opfyldt i hele perioden.

Vurderingen af, om betingelsen i stk. 2, nr. 2, vedrørende vederlagets størrelse er opfyldt, skal efter 1. pkt. ske ud fra vederlagets værdi på det tidspunkt, hvor den faktiske udnyttelseskurs for købe- og tegningsretterne henholdsvis den faktiske købskurs for aktierne foreligger, dog senest på retserhvervelsestidspunktet, og årslønnen på det tidspunkt, hvor den ansatte og selskabet indgår aftalen.

Hvis kursen er kendt på aftaletidspunktet, skal vurderingen af 10 pct.s-grænsen ske på dette tidspunkt. Det vil sige, at vurderingen af, om betingelsen om, at favørelementet højst må udgøre 10 pct. af årslønnen, er opfyldt, sker på et af to tidspunkter. Som udgangspunkt skal vurderingen ske på det tidspunkt, hvor udnyttelseskursen/købskursen foreligger. Hvis udnyttelseskursen ikke er kendt, skal vurderingen af 10 pct.s-grænsen senest ske på retserhvervelsestidspunktet. Hvis udnyttelseskursen ikke er kendt på retserhvervelsestidspunktet, er udgangspunktet, at vurderingen skal ske senest på dette tidspunkt. Det er dermed det tidligste af disse to tidspunkter, der er afgørende for vurderingen af, om betingelsen er opfyldt, jf. dog nedenfor om de foreslåede fravigelser i stk. 5 fra udgangspunktet.

Den årsløn, der anvendes ved opgørelsen af vederlagets værdi, foreslås - svarende til praksis efter den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H - at være årslønnen på det tidspunkt, hvor den ansatte og selskabet indgår aftalen om medarbejderaktier, og ikke årslønnen på det tidspunkt, hvor udnyttelseskursen henholdsvis købskursen foreligger. Når årslønnen i det indkomstår, hvori aftalen indgås, anvendes, men udnyttelseskursen foreligger i et senere år, indebærer det, at årslønnen i dette senere år er uden betydning for reglen i ligningslovens § 7 P, stk. 2, nr. 2.

Fremrykningen af vurderingstidspunktet i forhold til vederlagets størrelse er begrundet i, at retten til at udnytte købe- og tegningsretter ofte er knyttet op på en række suspensive betingelser med den konsekvens, at der kan gå flere år, inden retserhvervelsestidspunktet indtræder. Da tidspunktet for retserhvervelsen kan blive påvirket efter indgåelsen af aftalen, uden at dette nødvendigvis kan tilregnes den ansatte eller selskabet, kan det være af væsentlig betydning at fastslå på et tidligere tidspunkt end retserhvervelsen, om betingelserne for at anvende ordningen er opfyldt.

Ved den faktiske udnyttelseskurs forstås den eksakte kurs, som den ansatte skal betale for aktierne. Som udgangspunkt er fastlæggelse af principperne for beregning af udnyttelseskursen ikke tilstrækkeligt til, at der foreligger en faktisk udnyttelseskurs. Først på det tidspunkt, hvor der opgøres en eksakt kurs ud fra de forud fastlagte principper, foreligger der en faktisk udnyttelseskurs. Får den ansatte aktierne uden at skulle betale herfor, dvs. gratisaktier, er kursen, 0 kr., fastsat på aftaletidspunktet.

Der foreligger ikke en fast udnyttelseskurs, når udnyttelseskursen på købe- og tegningsretter beror på, hvornår den ansatte udnytter de pågældende købe- og tegningsretter, idet udnyttelseskursen dermed ikke kendes på tildelingstidspunktet. Såfremt aftalen om medarbejderaktier går ud på, at udnyttelseskursen eksempelsvis forrentes med en procentsats eller på nærmere fastsatte tidspunkter fra tildelingstidspunktet til udnyttelsestidspunktet tillægges beløb, og det konkrete udnyttelsestidspunkt ikke kendes, foreligger udnyttelseskursen dermed ikke på tildelingstidspunktet.

Der foreslås i tre situationer fravigelse fra reglen i stk. 4. Reglerne for disse fravigelser fastsættes i ligningslovens § 7 P, stk. 5.

Formålet med disse fravigelser fra hovedreglen er at imødegå de mulige vanskeligheder med at anvende ordningen, der kan opstå for selskaberne og de ansatte, som følge af, at aftaler om tildeling af medarbejderaktier ofte er ganske omfattende og komplekse og i nogle tilfælde udformet uden tilstrækkelig hensyntagen til danske skatteregler.

Det kan for det første forekomme, at der sker retserhvervelse af en købe- eller tegningsret, før udnyttelseskursen foreligger. Det vil dog være relativt sjældent, idet retserhvervelsen ofte vil være suspensivt betinget og dermed skattemæssigt udskudt.

Situationen kan f.eks. være, at selskabet og den ansatte i år 1 aftaler, at den ansatte tildeles køberetter, der kan udnyttes med en tredjedel hvert år i år 1-3 eller kun i år 3 uden betingelser, og udnyttelseskursen for køberetterne fastsættes ud fra en række mål for den økonomiske udvikling i selskabet i år 1-3. I denne situation sker retserhvervelsen på tidspunktet for indgåelsen af aftalen, hvor udnyttelseskursen ikke foreligger. Dermed kan det være vanskeligt at vurdere, om vederlagskravet er opfyldt.

Det foreslås derfor i 1. pkt., at hvis den ansatte erhverver ubetinget ret til en købe- eller tegningsret før det tidspunkt, hvor den faktiske udnyttelseskurs foreligger, kan den ansatte vælge, at vurderingen skal foretages ud fra vederlagets værdi på det tidspunkt, hvor den faktiske udnyttelseskurs foreligger. Det indebærer, at der først i det pågældende år skal ske en opgørelse af værdien af vederlaget med henblik på at fastslå, om værdien opfylder 10 pct.s-grænsen i ligningslovens § 7 P, stk. 2, nr. 2.

Hvis værdien på det tidspunkt, hvor udnyttelseskursen foreligger, viser sig at udgøre mere end 10 pct. af årslønnen, er konsekvensen, at de 10 pct. af værdien omfattes af den foreslåede ordning, og at den overskydende værdi skal lønbeskattes efter ligningslovens § 28 på det tidspunkt, hvor retten udnyttes til køb af aktier. Er betingelserne i ligningslovens § 28 ikke opfyldt, skal der efter ligningslovens § 16 ske lønbeskatning af værdien i de respektive retserhvervelsesår, hvilket kan kræve genoptagelse af skatteansættelsen efter reglerne i skatteforvaltningsloven, jf. dog nedenfor om muligheden for periodisering af vederlaget efter 3. pkt.

Det kan for det andet forekomme, at den ansatte i henhold til den indgåede aftale kan udnytte en købe- eller tegningsret til aktier til eksempelvis 15 pct. under den laveste markedskurs for aktien ved begyndelsen af eller udløbet af en nærmere fastsat (udnyttelses)periode.

Situationen kan f. eks. være den, at den ansatte kan købe aktier til et beløb, der udgør 85 pct. af den laveste af følgende to udnyttelseskurser:

- Kursen på aktierne ved en periodes start, f.eks. den 1. november.

- Kursen ved periodens udløb, f.eks. den 31. oktober i det følgende år.

Hvis kursen på aktierne falder i løbet af perioden, er aktiekursen ved udløbet af perioden lavere end ved periodens start. Det vil sige, at udnyttelseskursen vil blive 85 pct. af kursen ved periodens udløb. Hvis kursen stiger i løbet af perioden, vil udnyttelseskursen være 85 pct. af kursen ved starten af perioden. Aftalerne bygger således på det princip, at udnyttelseskursen afhænger af udviklingen i aktiernes markedskurs i perioden.

Med en kursværdi for aktien ved periodens start på eksempelvis 100 kr. og 80 kr. ved opsparingsperiodens udløb, vil den ansatte erhverve aktien for 85 pct. af 80 kr. svarende til 68 kr. Med en kursværdi for aktien på 120 kr. ved periodens udløb vil den ansatte erhverve aktien for 85 pct. af 100 kr. svarende til 85 kr.

Da den faktiske udnyttelseskurs ikke kendes ved periodens start den 1. november, er det ikke muligt på dette tidspunkt at vurdere, om ordningen opfylder betingelserne i stk. 2, nr. 2. Den faktiske udnyttelseskurs kendes først ved periodens udløb den 31. oktober i det følgende år. Først på dette tidspunkt kan det vurderes, om betingelserne i stk. 2, nr. 2, er opfyldt.

Ligger retserhvervelsen imidlertid før det tidspunkt, hvor udnyttelseskursen kendes, skal det på retserhvervelsestidspunktet, jf. stk. 4, vurderes, om betingelserne er opfyldt.

Efter den foreslåede regel i 1. pkt. kan vurderingen i den situation, hvor en købe- eller tegningsret retserhverves før det tidspunkt, hvor udnyttelseskursen foreligger, ganske vist ske ud fra forholdene på det tidspunkt, hvor udnyttelseskursen foreligger. Ligningslovens § 7 P kan dermed anvendes, når den ansatte udnytter købe- eller tegningsretten til udnyttelseskursen ved udløbet af perioden. Det vil imidlertid alene være i det tilfælde, hvor børskursen er faldet fra starten til udløbet af perioden, at den ansatte vil udnytte retten til den udnyttelseskurs, der anvendes ved udløbet af perioden, idet denne kurs er den laveste af de to kurser. Er kursen i stedet steget i løbet af perioden, udnytter den ansatte købe- eller tegningsretten til den kurs, der anvendes ved starten af perioden, idet denne kurs er den laveste af de to kurser.

Sker vurderingen af, om betingelserne er opfyldt, først ved udløbet af udnyttelsesperioden, kan vurderingen af, om betingelserne er opfyldt, ikke ske ud fra forholdene på et andet tidligere tidspunkt, dvs. starten af perioden.

Det foreslås i 2. pkt., at hvis vurderingen foretages ud fra vederlagets værdi på det tidspunkt, hvor den faktiske udnyttelseskurs for købe- eller tegningsretter foreligger, og udnyttelseskursen er fastsat som en fast procentdel af markedskursen for aktien ved begyndelsen henholdsvis afslutningen af en nærmere bestemt periode, skal vurderingen foretages ud fra vederlagets værdi ved begyndelsen af perioden, når udnyttelseskursen er en procentdel af kursen denne dag henholdsvis ved udløbet af perioden, når udnyttelseskursen er en procentdel af kursen denne dag.

Hvis den ansatte ved udløbet af perioden den 31. oktober kan konstatere, at det er 85 pct. af kursen den 31. oktober, der skal anvendes, skal vurderingen af, om betingelserne er opfyldt, ske ud fra forholdene på dette tidspunkt, dvs. den 31. oktober. Hvis den ansatte ved udløbet af perioden den 31. oktober kan konstatere, at det er 85 pct. af kursen ved starten af perioden (den 1. november i det foregående kalenderår), der skal anvendes, skal vurderingen af, om betingelserne er opfyldt, ske ud fra forholdene på dette tidspunkt.

Det kan for det tredje forekomme, at den samlede værdi af købe- og tegningsretter eller aktier overstiger 10 pct. af den ansattes årsløn på det tidspunkt, hvor den faktiske udnyttelseskurs for købe- eller tegningsretter eller den faktiske købskurs for aktier foreligger, men 10 pct.s-kravet i stk. 2, nr. 2, ville være overholdt i de enkelte år, hvori den ansatte erhverver ubetinget ret til det modtagne vederlag.

Når tidspunktet, hvor den faktiske udnyttelseskurs for købe- eller tegningsretterne eller den faktiske købskurs for aktierne foreligger, indtræder før tidspunktet for den endelige retserhvervelse, opgøres vederlagets værdi på det tidspunkt, hvor købskursen eller udnyttelseskursen foreligger, ved vurderingen. Det er således som udgangspunkt ikke tilstrækkeligt, at betingelsen er opfyldt på tidspunktet for den endelige retserhvervelse.

Denne situation kan illustreres med det eksempel, hvor selskabet tilbyder den ansatte, at den pågældende de næste fire indkomstår på nærmere fastsatte datoer modtager såkaldte gratisaktier. Den ansatte tilmelder sig én gang for alle - altså ikke hvert år. Købskursen, 0 kr., foreligger dermed allerede i det første år. Det indebærer, at vurderingen af, om 10 pct.s-kravet er opfyldt, skal ske på dette tidspunkt. Konsekvensen er, at den ansatte kun kan modtage aktier, der svarer til 10 pct. af årslønnen i det første år. Vederlaget kan ikke henføres til de respektive år, hvori retserhvervelsen sker.

Selskabet og den ansatte vil godt kunne tage højde for denne situation. Det kan ske ved, at selskabet, i stedet for et samlet tilbud til den ansatte om at erhverve medarbejderaktier, udarbejder fire adskilte tilbud, som den ansatte accepterer hvert indkomstår. Der ville herved blive tale om i alt fire vurderingstidspunkter. Det er imidlertid uhensigtsmæssigt, at selskaberne skal opdele et medarbejderaktieprogram i flere adskilte aftaler.

Der foreslås på den baggrund i 3. pkt. en periodiseringsregel vedrørende den situation, hvor værdien i henhold til aftalen overstiger 10 pct. af den ansattes årsløn på det tidspunkt, hvor vederlaget modtages, jf. stk. 2, nr. 2, men retserhvervelsen sker i to eller flere år.

Reglen indebærer, at den skattepligtige i denne situation kan vælge at fordele den samlede værdi af vederlaget på de år, hvori vederlaget retserhverves, med de andele, der retserhverves i de respektive år. Vurderingen af, om 10 pct.s-grænsen er opfyldt for de indkomstår, hvori retserhvervelsen sker, foretages ud fra årslønnen i aftaleåret, jf. princippet i stk. 4.

Når årslønnen på det tidspunkt, hvor aftalen indgås, anvendes, og ikke årslønnen i de respektive retserhvervelsesår, er konsekvensen, at efterfølgende lønforhøjelser/lønnedsættelser i de respektive år i retserhvervelsesperioden bliver uden betydning for, om den foreslåede regel kan anvendes. Det kan illustreres ved følgende eksempel:

En ansat med en årsløn på 1 mio. kr. indgår aftale med arbejdsgiverselskabet om tildeling af gratisaktier på 450.000 kr. i år 1. Udnyttelseskursen foreligger i år 1. De retserhverves i år 1, 2 og 3 med 1/3 i hvert af årene. Værdien fordeles efter reglen med 1/3 i hvert af årene. I år 1 kan 100.000 kr. modtages skattefrit. Det overskydende beløb på 50.000 kr. kan ikke overføres til år 2, og det skal derfor lønbeskattes i det pågældende år (ligningslovens § 28 kan ikke anvendes på aktietildelinger). I år 2 og 3 kan ligeledes modtages 100.000 kr. skattefrit uanset, om lønnen er ændret i de pågældende år.

Hvis parterne indgår en ny aftale om aktieløn i de efterfølgende retserhvervelsesår, skal der tages højde for »den gamle« aftale i relation til 10 pct.s-grænsen i de år, hvor de to aftaler løber parallelt. Det vil sige, at de »ældste« aktier indgår først ved afgørelsen af, om de tildelte aktier kan rummes inden for grænsen på 10 pct. af årslønnen i det pågældende år.

Forslaget til ligningslovens § 7 P, stk. 6, svarer som udgangspunkt til den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H, stk. 1, 3. pkt. I den foreslåede bestemmelse tilføjes en række ændringer eller dispositioner, idet aktieombytning, aktiesplit, rekapitalisering, fusion og spaltning anføres i forhold til den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H. Selskabsretlige omstruktureringer anvendes nedenfor som fælles betegnelse for de ændringer eller dispositioner, der fremgår af stk. 6.

Det foreslås, at det er uden betydning for, hvornår den faktiske udnyttelseskurs i henhold til købe- eller tegningsretter henholdsvis den faktiske købskurs for aktier skal anses at foreligge, at udnyttelseskursen eller antallet af købe- eller tegningsretter henholdsvis købskursen eller antallet af aktier skal reguleres ved en kapitalforhøjelse til andet end markedskursen, fondsaktieudstedelse, kapitalnedsættelse med eller uden udlodning, udbytteudlodning, aktieombytning, aktiesplit, rekapitalisering, fusion og spaltning, når reguleringen er indeholdt i aftalen, og når reguleringen alene har til formål at fastholde værdien af købe- eller tegningsretten henholdsvis aktien uændret. Reglen bidrager til, at aktielønsordninger kan anvendes af selskaberne og de ansatte, selvom selskaberne undergår selskabsretlige ændringer, som de ansatte i udgangspunktet er uden indflydelse på.

Forslaget til ligningslovens § 7 P, stk. 7, svarer som udgangspunkt til de tidligere bestemmelser i § 7 H, stk. 4, i ligningsloven. Det foreslås dog at skabe sammenfald mellem de ændringer som kapitalforhøjelser m.v., der er nævnt i stk. 6, og de ændringer, der med forslaget vil være omfattet af stk. 7, idet der i stk. 7 henvises til stk. 6.

Reglen i den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H, stk. 4, om, at der efter ligningslovens § 7 H, stk. 1, indtrådte et nyt tidspunkt for vurderingen af, om betingelserne i den tidligere ligningslovens § 7 H, stk. 2, nr. 3, 4, 6 og 7, var opfyldt, jf. ligningslovens § 7 H, stk. 1. 7. pkt., videreføres ikke med forslaget. Den tidligere bestemmelse i § 7 H, stk. 1, 7. pkt., i ligningsloven foreslås ikke genindført.

Det foreslås, at den ansatte ikke skal beskattes af værdien af aktierne eller købe- eller tegningsretterne i aftaler, som den ansatte og selskabet har indgået, hvis selskabet efter indgåelsen af aftalen indgår i en selskabsretlig omstrukturering eller foretager en selskabsretlig disposition som angivet i stk. 6. Baggrunden er, at den ansatte som udgangspunkt ingen indflydelse har på den selskabsretlige omstrukturering m.v., og den ansatte vil dermed som udgangspunkt ikke kunne undgå afståelsesbeskatning af vederlaget.

Det foreslås derfor i 1. pkt., at den ansatte i forbindelse med de selskabsretlige omstruktureringer, der fremgår af stk. 6, ikke skal anses for at have afstået vederlaget. Det er efter forslaget dermed tilfældet, hvis det selskab, der yder aktier eller købe- eller tegningsretter, eller det selskab, hvori den ansatte kan erhverve aktier, indgår i en fusion, spaltning, tilførsel af aktiver, aktieombytning eller foretager en selskabsretlig disposition, inden den ansatte modtager aktierne direkte eller udnytter købe- eller tegningsretterne.

Det bemærkes, at aftaler om tildeling af aktier m.v. ofte indeholder betingelser, der indebærer, at retserhvervelsen af vederlaget må anses for at være udskudt. Efter praksis er der ikke hjemmel til at statuere afståelsesbeskatning af ikke-retserhvervede aktier m.v. Aftaler om ikke-retserhvervede aktier m.v. kan dermed som altovervejende hovedregel ændres uden, at der sker afståelsesbeskatning af vederlaget.

Både for så vidt angår aftaler om retserhvervede og ikke-retserhvervede aktier m.v. er der med forslaget mulighed for at opretholde beskatningen efter ligningslovens § 7 P ved selskabsretlige omstruktureringer, der fremgår af stk. 6.

Den foreslåede regel anvendes, når den selskabsretlige omstrukturering medfører en ændring af aftalens parter eller aftalens genstand, mængde, pris eller leveringstidspunkt. Der vil efter forslaget for det første kunne ske ændring af det selskab, der i forbindelse med omstruktureringen bliver den forpligtede part til at opfylde købe- eller tegningsretten. For det andet kan der ske ændring af den genstand i aftalen, som den ansatte efter omstruktureringen modtager. Eksempelvis kan den ansattes ret til at erhverve aktier i selskab A i kraft af en fusion afløses af en ret til at erhverve aktier i selskab B. For det tredje kan der ske ændring af det antal aktier, som den ansatte kan erhverve, eksempelvis fordi det selskab, hvori der kan erhverves aktier på grundlag af en købe- eller tegningsret, er større eller mindre end det selskab, hvori der efter den oprindelige aftale kunne erhverves aktier. For det fjerde kan omstruktureringen indebære, at der sker ændring af udnyttelsestidspunktet for den købe- eller tegningsret, som den ansatte er tildelt, eller ændring af udnyttelseskursen, eksempelvis som følge af en ændring af markedskursen siden udstedelsen af købe- eller tegningsretten.

Det er efter forslaget en betingelse, at det selskab, som den ansatte efter den selskabsretlige omstrukturering er ansat i, og den ansatte indgår en ny aftale (parterne har allerede indgået en aftale efter ligningslovens § 7 P) efter stk. 2, nr. 1, om, at ligningslovens § 7 P skal finde anvendelse for det vederlag, som den ansatte modtager efter omstruktureringen, jf. 2. pkt. Det indebærer, at vederlaget kun er omfattet af ligningslovens § 7 P, hvis betingelserne i stk. 2 er opfyldt.

Hvis der i forbindelse med en selskabsretlig omstrukturering ikke foretages ændring af aftalen om vederlaget, er det ikke nødvendigt, at selskabet og den ansatte indgår en ny aftale efter ligningslovens § 7 P som betingelse for, at vederlaget ikke skal anses for afstået. Visse omstruktureringer som eksempelvis en fusion, hvor det selskab, der har udstedt købe- eller tegningsretten, før og efter omstruktureringen er det udstedende selskab, kræver som udgangspunkt ikke ændring af aftalen.

Reglen skal kun anvendes i forbindelse med omstruktureringer m.v., hvor der som følge af omstruktureringen foretages en ændring af den aftale om vederlaget, som den ansatte og selskabet har indgået. Afgørende er, at omstruktureringen fører til en ændring af aftalen. Det er altså uden betydning, om aftalen ændres, fordi dette er nødvendigt, eller fordi parterne finder dette hensigtsmæssigt, idet betingelsen dog er, at ændringen af aftalen skal foretages på grund af omstruktureringen.

Det foreslås i 3. pkt., at der ved omstruktureringer m.v. som nævnt i stk. 6 foretages en vurdering af, om betingelserne i stk. 2 er opfyldt. Der skal således foretages en vurdering af, om betingelserne for at anvende den foreslåede ordning på vederlaget efter omstruktureringen er opfyldt, jf. dog 4. pkt. Vurderingen sker som et led i ændringen af den aftale, som arbejdsgiverselskabet og den ansatte indgår. Hvor udnyttelseskursen for købe- eller tegningsretter ikke foreligger på tidspunktet for omstruktureringen, skal den nye aftale fastsætte udnyttelseskursen.

I det tilfælde, hvor en ansat tildeles vederlag, hvor værdien ikke overstiger 10 pct. af den ansattes årsløn efter reglerne i ligningslovens § 7 P, stk. 2, nr. 2, vil værdien på omstruktureringstidspunktet kunne overstige 10 pct. af den ansattes årsløn, når kursen på aktierne er steget i perioden. Det er på et tidligere tidspunkt vurderet, at betingelsen i ligningslovens § 7 P, stk. 2, nr. 2, er opfyldt, og omstruktureringstidspunktet medfører ikke, at der på ny skal ske en ny vurdering af, om betingelsen er opfyldt.

Hvis den ansatte ikke ønsker at frasige sig den potentielle gevinst (favørelementet), ville omstruktureringen udløse beskatning af købe- eller tegningsretten som afståelse. Der foreslås i 4. pkt. en regel om, at betingelsen om, at værdien af aktier (gratisaktier) og de modtagne købe- eller tegningsretter ikke må overstige 10 pct. af den ansattes årsløn, ikke gælder i det omfang, værdien af aktier og købe- eller tegningsretter efter omstruktureringen svarer til værdien før omstruktureringen.

Forslaget til ligningslovens § 7 P, stk. 8, svarer til den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H, stk. 5, 1. pkt. Den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H, stk. 5, 2. pkt., foreslås ikke genindført, idet indholdet af bestemmelsen følger af gældende ret.

Tildelte køberetter til aktier og tegningsretter til aktier skal efter forslaget anses for omfattet af den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 7 P, selv om de udløber uudnyttet, jf. betingelserne i det foreslåede stk. 2, nr. 6 og 7. Det vil sige, at der ikke skal ske beskatning, hvis der aldrig erhverves eller tegnes aktier.

Efter aktieavancebeskatningslovens § 30 forstås ved afståelse ud over salg bl.a. bortfald. Begrebet bortfald omfatter f.eks. den situation, hvor en tegningsret beholdes til udløbstidspunktet, uden at retten er gjort gældende. Dette indebærer, at bortfald i form af udløb af uudnyttede tegningsretter også må anses for omfattet af afståelsesbegrebet i relation til aktieavancebeskatningsloven.

For at sikre at der ikke indtræder en afståelsesbeskatning efter aktieavancebeskatningsloven, hvor en tegningsret bortfalder, uden at den er gjort gældende, foreslås det, at en eventuel afståelsesbeskatning skal bortfalde.

I forhold til køberetter følger det af kursgevinstloven, at skattelovgivningens almindelige regler skal finde anvendelse, jf. kursgevinstlovens § 30, stk. 3, 3. pkt., jf. stk. 6. Der er ikke fradragsret, når køberetten udløber uudnyttet.

Forslaget til ligningslovens § 7 P, stk. 9, svarer som udgangspunkt til den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H, stk. 6. I det foreslåede 2. pkt. nævnes tegningsretter til aktier. Tegningsretter var ikke nævnt i den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H, stk. 6, 2. pkt.

Den foreslåede bestemmelse afskærer for det første fradragsret for selskabets udgifter til aktier og købe- og tegningsretter til de ansatte. For det andet skal aktier m.v. anses for afstået til handelsværdien ved selskabets opgørelse af gevinst og tab efter aktieavancebeskatningsloven.

Det foreslås i 1. pkt. som konsekvens af, at beskatningen af vederlaget til den ansatte ændres fra beskatning som løn til beskatning som aktieavance eller -tab, at der ikke skal være fradragsret for den modsvarende udgift i selskabet til aktier eller køberetter til aktier og tegningsretter til aktier omfattet af den foreslåede ordning. Ved den modsvarende udgift forstås værdien af de ydede aktier og købe- og tegningsretter.

Bortfald af fradragsretten omfatter fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, for udgiften til aktier, køberetter og tegningsretter til aktier. Der vil fortsat være fradragsret for andre omkostninger, der er forbundet med ydelsen af aktier m.v., såfremt der efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, er hjemmel hertil.

Bortfald af fradragsretten gælder for det første for det selskab, der har ydet aktierne eller købe- eller tegningsretterne til de ansatte. Når aktier, købe- eller tegningsretter til ansatte i arbejdsgiverselskabet ydes af et kon­cern­forbundet selskab, vil arbejdsgiverselskabet i nogle tilfælde refundere kon­cern­selskabet de herved forbundne udgifter. Bortfaldet af fradragsretten gælder for det andet i forhold til arbejdsgiverselskabets ret til at fradrage en betalt godtgørelse til kon­cern­selskabet.

Det foreslås i 2. pkt., at selskabet ved afståelse af aktier og køberetter og tegningsretter til aktier, der er indkomstskattefrie for den ansatte efter ligningslovens § 7 P, stk. 1, og afståelse af aktier til opfyldelse af tildelte køberetter, der ligeledes er indkomstskattefrie for den ansatte, anses aktierne m.v. for afstået til handelsværdien på afståelsestidspunktet ved opgørelse af selskabets gevinst og tab efter aktieavancebeskatningsloven henholdsvis kursgevinstloven.

Reglen indebærer, at selskabet kun kan opnå et tabsfradrag svarende til det tab, der kunne opnås ved salg til tredjemand. Selskabet kan således ikke efter aktieavancebeskatningsloven opnå fradrag for den del af tabet, der skyldes, at aktierne m.v. afstås til en kurs under markedskursen.

Arbejdsgiverselskabet skal opgøre gevinst og tab på aktier efter aktieavancebeskatningslovens almindelige regler på de aktier, der leveres til den ansatte. Gevinst og tab fremkommer som forskellen mellem aktiernes markedsværdi på afståelsestidspunktet og aktiernes oprindelige anskaffelsessum.

Efter gældende regler i aktieavancebeskatningsloven skal selskaber imidlertid kun i få situationer medregne gevinst og tab på aktier ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Selskaber skal alene medregne gevinst og tab på næringsaktier, der ikke er egne aktier, samt skattepligtige porteføljeaktier, dvs. aktier, der hverken er egne aktier, næringsaktier, datterselskabsaktier, koncernselskabsaktier eller skattefrie porteføljeaktier. Ved skattefrie porteføljeaktier forstås som udgangspunkt aktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked eller en multilateral handelsfacilitet, og som ejes af et selskab m.v., der ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i porteføljeselskabet.

Hvis det efterfølgende konstateres, at ligningslovens § 7 P alligevel ikke kan anvendes, og tildelte aktier m.v. herefter omfattes af ligningslovens § 28 eller ligningslovens § 16, skal der ske en genoptagelse af årsopgørelsen for den ansatte for retserhvervelsesåret eller udnyttelses- eller salgsåret med henblik på at gennemføre beskatningen (som løn). Tilsvarende vil selskabet kunne få genoptaget skatteansættelsen med henblik på at opnå fradrag for den modsvarende udgift.

Genoptagelse vil kunne ske inden for den ordinære ligningsfrist på tre år med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. Efter den ordinære frist vil genoptagelse eventuelt kunne ske med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1.

Forslaget til ligningslovens § 7 P, stk. 10, svarer til den tidligere regel i ligningslovens § 7 H, stk. 9, 1. pkt.

Det foreslås, at når reglerne i ligningslovens § 7 P anvendes, finder reglerne om beskatning som løn på retserhvervelsestidspunktet efter ligningslovens § 16 eller beskatning af købe- og tegningsretter på udnyttelsestidspunkter efter ligningslovens § 28, jf. dog stk. 11 og 12, og de hertil knyttede regler om fradragsret for selskabet, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, ikke anvendelse. Det er i ligningslovens § 7 P, stk. 11, fastsat, at hvis en købe- eller tegningsret, der er omfattet af stk.1-9, opfyldes ved kontant udbetaling af rettens værdi, finder ligningslovens § 28 anvendelse. Det er i ligningslovens § 7 P, stk. 12, fastsat, at hvis den ansattes skattepligt ophører, finder reglerne i ligningslovens §§ 16 og 28, jf. statsskattelovens § 4, anvendelse.

Reglen betyder alene, at modtagne aktier, køberetter eller tegningsretter enten er omfattet af den foreslåede ligningslovens § 7 P eller reglen om beskatning på retserhvervelsestidspunktet efter ligningslovens § 16 eller for så vidt angår købe- og tegningsretter reglen om beskatning på udnyttelsestidspunktet efter ligningslovens § 28. Der er ikke noget til hinder for, at den ansatte i samme år modtager købe- og tegningsretter for 10 pct. af årslønnen efter ligningslovens § 7 P og herudover modtager købe- og tegningsretter efter ligningslovens § 28.

Der henvises endvidere til bemærkningerne til den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 28, stk. 11, jf. lovforslagets § 1, nr. 4.

Forslaget til ligningslovens § 7 P, stk. 11, svarer som udgangspunkt til den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H, stk. 8, 1. og 2. pkt. Henvisningen til den specifikke bestemmelse i ligningslovens § 28, stk. 1, 5. pkt., videreføres ikke, idet henvisningen er misvisende.

Hvor en købe- eller tegningsret udnyttes ved, at den ansatte får værdien - typisk forskellen mellem aktiernes markedskurs og den aftalte kurs i henhold til købe- eller tegningsretten - udbetalt kontant (differenceafregning), vil betingelserne for at anvende den foreslåede ordning ikke være opfyldt. Mulighed for differenceafregning fører ikke til, at ordningen så ikke kan anvendes, så længe der rent faktisk ikke sker differenceafregning. De pågældende købe- eller tegningsretter vil i stedet blive omfattet af ligningslovens § 28, hvis betingelserne herfor er opfyldt, jf. 1. pkt. Det indebærer lønbeskatning på tidspunktet for udnyttelse af købe- og tegningsretten. Hvis betingelserne for at anvende ligningslovens § 28 ikke er opfyldt, skal der i stedet ske lønbeskatning på retserhvervelsestidspunktet efter ligningslovens § 16, jf. 2. pkt.

At aktier, købe- og tegningsretter omfattes af ligningslovens § 16, jf. statsskattelovens § 4, indebærer samtidig, at der vil være fradragsret for udgiften hertil efter reglerne i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Det samme er tilfældet for udgiften til købe- og tegningsretter, der omfattes af ligningslovens § 28.

For tegningsretter forekommer differenceafregning i praksis ved, at tegningsretterne tilbagesælges til det udstedende selskab. Herved bliver det umuligt at skelne mellem tilbagesalg af tegningsretten til det udstedende selskab og differenceafregning af tegningsretten.

Ved afgørelsen af, om købe- og tegningsretterne kan omfattes af den foreslåede ordning i ligningslovens § 7 P, lægges der vægt på, at der opnås et reelt ejerskab til aktierne, og at medarbejderen har en kursrisiko på aktierne i perioden mellem udnyttelse af købe- eller tegningsretten og salget af aktien.

Forslaget til ligningslovens § 7 P, stk. 12, svarer som udgangspunkt til den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 7 H, stk. 8, 3. pkt. I forhold til den tidligere bestemmelse foreslås det at henvise til statsskattelovens § 4 og ligningslovens § 16, og der henvises ikke til specifikke bestemmelser i ligningslovens § 28, stk. 4 og 5.

Ophører den ansattes skattepligt til Danmark, kan aktier, købe- og tegningsretter ikke længere være omfattet af ligningslovens § 7 P.

Den foreslåede regel går ud på, at hvis den ansattes skattepligt ophører, finder reglerne i ligningslovens §§ 16 og 28, jf. statsskattelovens § 4, anvendelse. En ansat, der har erhvervet endelig ret til købe- eller tegningsretter omfattet af ligningslovens § 28, og som inden afståelsen eller udnyttelsen heraf, ophører med at være skattepligtig til Danmark, indkomstbeskattes og betaler arbejdsmarkedsbidrag af værdien i det indkomstår, hvor skattepligten ophører, jf. ligningslovens § 28, stk. 4 og 5.

Ved ophør af den ansattes fulde skattepligt til Danmark skal værdien af købe- og tegningsretter medregnes i den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori skattepligten ophører, jf. ligningslovens § 28, stk. 4.

Ligningslovens § 28, stk. 4, 1. pkt., vedrører ophør af fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1 uden samtidig indtræden af begrænset skattepligt efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1. Hvis den skattepligtige efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland sidestilles dette ved anvendelse af reglerne i ligningslovens § 28, stk. 4, 1. pkt., med ophør af fuld skattepligt. Ligningslovens § 28, stk. 5, vedrører ophør af begrænset efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, uden samtidig indtræden af fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1.

Den foreslåede regel i stk. 12 finder dermed anvendelse ved ophør af fuld skattepligt eller ophør af begrænset skattepligt, eller hvis den skattepligtige efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland.

Beskatningsgrundlaget er efter ligningslovens § 28, stk. 4 og 5, købe- eller tegningsrettens værdi på tidspunktet for skattepligtens ophør. Værdien skal opgøres til forskellen mellem aktiernes handelsværdi og udnyttelseskursen.

Ligningslovens § 28, stk. 4, gælder kun, hvis der ikke samtidigt indtræder begrænset skattepligt til Danmark efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, hvorefter købe- og tegningsretter, der vedrører personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet, skal lønbeskattes. Danmark beskatter kun del af vederlaget, der hidrører fra arbejde udført her i landet. Beskatningen sker ud fra en forholdsmæssig fordeling af vederlaget opgjort på grundlag af den periode, hvor arbejdet er udført i henholdsvis Danmark og i udlandet.

Den ansatte kan efter reglerne i kildeskattelovens § 73 E få henstand med betaling af skatter og arbejdsmarkedsbidrag beregnet efter ligningslovens § 28, stk. 4, jf. stk. 6.

Er købe- og tegningsretterne ikke retserhvervet på tidspunkter for ophør af skattepligt, indtræder der ikke beskatning efter ligningslovens § 28.

Efter ligningslovens § 16 sker der beskatning af lønvederlag i form af aktier på retserhvervelsestidspunktet. Er ak­tier­ne ikke retserhvervede ved ophør af den fulde skattepligt til Danmark, bliver den ansatte begrænset skattepligtig af lønvederlaget efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1. Det indebærer, at der skal ske lønbeskatning på det tidspunkt, hvor der erhverves endelig ret til aktierne.

For aktier, der er erhvervet direkte eller ved udnyttelse af en købe- eller tegningsret efter ligningslovens § 7 P, gælder reglerne i aktieavancebeskatningslovens §§ 38-40 ved ophør af fuld skattepligt. Der sker dog kun fraflytterbeskatning, hvis personenes samlede værdi af aktier udgør mindst 100.000 kr., jf. aktieavancebeskatningslovens § 38, stk. 2. Fraflytterbeskatningen forudsætter endvidere, at den pågældende har været fuldt skattepligtig til Danmark i en eller flere perioder på i alt 7 år inden for de seneste 10 år før fraflytningen, jf. aktieavancebeskatningslovens § 38, stk. 3. Disse betingelser skal efter forslaget ikke gælde for aktier, der er erhvervet efter ligningslovens § 7 P, jf. lovforslagets § 2, nr. 3 og 4.

Til nr. 3

Efter ligningslovens § 16 B, stk. 1, skal afståelsessummen for aktier og tegningsretter til aktier, der sælges tilbage til det selskab, der har udstedt aktien eller tegningsretten, medregnes ved opgørelsen af den pågældende ansattes skattepligtige indkomst. Ligningslovens § 16 B omfatter ikke køberetter. Det er hele afståelsessummen, der skal medregnes.

Efter personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 2, skal afståelsessummer omfattet af ligningslovens § 16 B medregnes ved opgørelsen af aktieindkomsten. For aktieindkomst op til 50.600 kr. (2016-niveau) er skattesatsen 27 pct., og for den del af aktieindkomsten, der ligger over dette beløb, er skattesatsen 42 pct., jf. personskattelovens § 8 a, stk. 1 og 2.

Formålet med skattemæssigt at betragte tilbagesalg til det udstedende selskab som udbytte er at forhindre, at aktionærer tilskyndes til at henlægge hele selskabets overskud til reserverne. Ved at henlægge overskud til reserverne i stedet for at deklarere en passende del som udbytte opnås, at udlodning i form af afståelse af aktierne til selskabet skattemæssigt behandles på en anden måde, end hvis udlodningen blev beskattet som udbytte.

Efter ligningslovens § 16 B, stk. 2, nr. 1-5, er afståelsessummer fritaget for beskatning efter ligningslovens § 16 B, stk. 1. I så fald skal fortjeneste eller tab ved afståelsen opgøres efter samme regler som fortjeneste eller tab ved afståelse af aktier m.v. til andre end selskabet som nævnt i ligningslovens § 16 B, stk. 1. Det vil sige, at avancer og tab behandles efter de almindelige regler i aktieavancebeskatningsloven.

Ifølge ligningslovens § 16 B, stk. 2, nr. 6, kan SKAT tillade, at afståelse skal behandles efter de almindelige regler i aktieavancebeskatningsloven. Ved vurderingen heraf lægges der vægt på, om tilbagesalg til selskabet anvendes som et alternativ til udlodning. Dette kan f.eks. være tilfældet, hvis selskabet køber egne aktier til en kurs, der er højere end markedskursen. Det vil normalt være tilfældet, hvis aktionæren afhænder alle sine aktier. De behøver dog ikke alle sammen at blive afhændet til selskabet, idet delafståelse til andre, herunder andre aktionærer i selskabet, kan anses som fuldstændig afhændelse af aktierne.

I unoterede selskaber, der anvender medarbejderaktieordninger omfattet af ligningslovens § 7 P, vil det typisk være aftalt med den ansatte, at de pågældende aktier skal afstås til det udstedende selskab. Der eksisterer således kun i meget begrænset omfang en almindelig handel med aktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked, i modsætning til aktier, der er optaget til handel på et reguleret marked. Hertil kommer, at andre aktionærer sædvanligvis ikke vil være interesserede i at erhverve de ansattes medarbejderaktier for beskattede midler. Samtidig vil selskabets andre aktionærer ofte lægge vægt på, at medarbejderaktierne ikke afstås til fremmede aktionærer. Selskabet og den ansatte vil derfor som nævnt ofte have aftalt det vilkår, at de pågældende medarbejderaktier kun kan afstås til det udstedende selskab.

Det foreslås på den baggrund, at der ikke skal ske udbyttebeskatning efter ligningslovens § 16 B af afståelsessummen for aktier, der er tildelt den ansatte direkte efter ligningslovens § 7 P, ved afståelse til det udstedende selskab. Der skal endvidere ikke ske udbyttebeskatning af afståelsessummen af aktier, der er erhvervet ved udnyttelse af en købe- eller tegningsret omfattet af ligningslovens § 7 P, ved afståelse til det udstedende selskab.

Det er en betingelse for fritagelse for udbyttebeskatning, at det ved udstedelsen af aktierne er fastsat som betingelse, at aktierne ved afståelse eller ved den ansattes død skal tilbagesælges til det udstedende selskab, og at det pågældende selskab er forpligtet til at erhverve aktierne. Det er videre en betingelse, at medarbejderaktionæren, dvs. den ansatte, ikke er hovedaktionær i selskabet efter aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 1-3.

Er det ved udstedelsen af aktierne ikke en betingelse, at aktierne skal sælges tilbage til det udstedende selskab ved afståelse eller ved den ansattes død, finder ligningslovens § 16 B fortsat anvendelse. Er den ansatte hovedaktionær i selskabet efter aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 1-3, finder ligningslovens § 16 B ligeledes anvendelse.

Der foreslås i øvrigt en redaktionel ændring af bestemmelsen, idet ordene »det ved« mangler i den gældende affattelse af bestemmelsen.

Til nr. 4

Det foreslås, at der indsættes en regel i ligningslovens § 28, stk. 11, hvorefter ligningslovens § 28, stk. 1-10, ikke finder anvendelse, såfremt tildelingen af købe- eller tegningsretter er omfattet af reglerne i ligningslovens § 7 P, jf. dog § 7 P, stk. 11 og 12.

Ligningslovens § 28 indebærer beskatning som løn på afståelses- eller udnyttelsestidspunktet for købe- og tegningsretter og de hertil knyttede regler om fradragsret for selskabet, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Reglen betyder alene, at modtagne køberetter eller tegningsretter enten er omfattet af den foreslåede ligningslovs § 7 P, eller reglerne om beskatning på afståelses- henholdsvis udnyttelsestidspunktet.

I de tilfælde, der fremgår af ligningslovens § 7 P, stk. 11 og 12, er det dog reglerne i ligningslovens § 28, der skal finde anvendelse. I ligningslovens § 7 P, stk. 11, fastsættes, at hvis en købe- eller tegningsret, der er omfattet af stk. 1-9, opfyldes ved kontant udbetaling af rettens værdi, finder ligningslovens § 28 anvendelse. I ligningslovens § 7 P, stk. 12, fastsættes, at hvis den ansattes skattepligt ophører, finder reglerne ligningslovens §§ 16 og 28, jf. statsskattelovens § 4, anvendelse.

Til § 2

Til nr. 1

Efter aktieavancebeskatningslovens § 2, stk. 3, skal gevinst og tab ved afståelse af aktier til det udstedende selskab behandles efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven i en række tilfælde.

Det foreslås, at det skal gælde ved afståelse af aktier, der er omfattet af ligningslovens § 7 P, og aktier erhvervet ved udnyttelse af en købe- eller tegningsret omfattet af ligningslovens § 7 P, når det ved udstedelsen af aktierne er betinget, at aktierne ved afståelse eller ved den ansattes død skal tilbagesælges til selskabet, der i så fald er forpligtet til at erhverve de pågældende aktier.

Forslaget er en konsekvensændring som følge af indsættelse af ligningslovens § 7 P.

Til nr. 2

For personer er fradrag for tab på aktier, der er optaget til handel på et reguleret marked, betinget af, at SKAT har modtaget oplysninger om erhvervelsen af aktierne, jf. aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 1. SKAT skal have modtaget oplysningerne inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvori erhvervelsen har fundet sted, jf. aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 2. Betingelsen anses bl.a. for opfyldt, hvor SKAT har modtaget oplysning om erhvervelsen af aktien via indberetninger foretaget af en depotforvalter.

Det foreslås i aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 2, at betingelsen også skal anses for opfyldt i de situationer, hvor et selskab har foretaget indberetning efter den foreslåede bestemmelse i skattekontrollovens § 10, stk. 5, om medarbejderaktier erhvervet af ansatte efter reglerne i ligningslovens § 7 P. Derved sikres, at den ansatte automatisk opnår fradragsret for et eventuelt tab på de pågældende aktier.

Forslaget er en konsekvens af den foreslåede bestemmelse i skattekontrollovens § 10, stk. 5, jf. lovforslagets § 4, nr. 4.

Til nr. 3

Ved en persons ophør af skattepligt her til landet anses aktier, som personen ejer på fraflytningstidspunktet for afstået. Det er dog en betingelse for indtræden af fraflytterbeskatning, at personens beholdning af aktier har en samlet kursværdi på 100.000 kr. eller mere, jf. aktieavancebeskatningslovens § 38, stk. 2. Kravet om en aktiebeholdning på mindst 100.000 kr. gælder dog ikke, hvis der i beholdningen indgår andele i et medarbejderinvesteringsselskab, hvor der ved indbetalingen er givet bortseelsesret, jf. ligningslovens § 7 N. Endvidere gælder kravet om en aktiebeholdning på mindst 100.000 kr. heller ikke, hvis der i beholdningen indgår aktier med en negativ anskaffelsessum. Personer med en aktiebeholdning under 100.000 kr. vil således være omfattet af reglerne om fraflytterbeskatning i forhold til hele deres aktiebeholdning, hvis der i beholdningen indgår sådanne andele eller aktier.

Aktier omfattet af den foreslåede ordning omfattes af reglerne i aktieavancebeskatningsloven, og de vil dermed også være omfattet af aktieavancebeskatningslovens regler om opgørelse af gevinst og tab ved ophør af skattepligt her til landet.

Det foreslås, at undtagelsen fra betingelsen om, at personen skal have en aktiebeholdning på mindst 100.000 kr. udvides, således at den også omfatter de situationer, hvor der i personens aktiebeholdning indgår aktier omfattet af den foreslåede § 7 P i ligningsloven og aktier, der er erhvervet ved udnyttelse af købe- og tegningsretter omfattet af den foreslåede § 7 P i ligningsloven.

Forslaget betyder, at en person vil være omfattet af reg­ler­ne om fraflytterbeskatning for hele aktiebeholdningen, selv om denne har en kursværdi under 100.000 kr., hvis der i beholdningen indgår aktier omfattet af den foreslåede § 7 P i ligningsloven og aktier, der er erhvervet ved udnyttelse af købe- og tegningsretter omfattet af den foreslåede § 7 P i ligningsloven.

Henset til, at de pågældende aktier anses for et personalegode, der er fritaget for indkomstbeskatning, bør det sikres, at en efterfølgende beskatning af gevinst og tab ikke kan undgås som følge af en fraflytning. Den foreslåede ændring skal således sikre, at ansatte, hvis skattepligt til Danmark ophører, og som har opnået fritagelse for indkomstbeskatning, beskattes af værdistigningen i den periode, hvor de har været skattepligtige her til landet.

Til nr. 4

Efter aktieavancebeskatningslovens § 38, stk. 3, finder reglerne om opgørelse af gevinst og tab ved fraflytning kun anvendelse for personer, der i en eller flere perioder på i alt mindst 7 år inden for de seneste 10 år før skattepligtsophøret har været skattepligtige af aktiegevinster efter kildeskattelovens § 1 eller § 2 om henholdsvis fuldt eller begrænset skattepligt til Danmark.

Reglerne om fraflytterbeskatning finder dog anvendelse i en række nærmere opregnede situationer, selv om kravet om, at skattepligtsperioderne samlet set skal udgøre mindst 7 år ud af de seneste 10 år, ikke er opfyldt, jf. aktieavancebeskatningslovens § 38, stk. 3, 3. pkt. Undtagelsen gælder f.eks. for aktier, der er erhvervet ved en skattefri virksomhedsomdannelse, hvor den personligt ejede virksomhed er erhvervet ved succession, og for andele i et medarbejderinvesteringsselskab, hvor der ved indbetalingen er givet bortseelsesret, jf. ligningslovens § 7 N.

Gevinst og tab på aktier opgøres efter gennemsnitsmetoden, jf. aktieavancebeskatningslovens § 24, stk. 1. Opgørelsen sker som forskellen mellem afståelsessummen og anskaffelsessummen, idet der ved anskaffelsessummen forstås den samlede anskaffelsessum for den beholdning af aktier, som den skattepligtige har i det pågældende selskab, og dette uanset om aktierne måtte have forskellige rettigheder, jf. aktieavancebeskatningslovens § 26, stk. 2.

Det foreslås, at betingelsen om, at skattepligtsperioderne samlet set skal udgøre mindst 7 år ud af de seneste 10 år, ikke skal finde anvendelse på aktier erhvervet efter den foreslåede § 7 P i ligningsloven, på aktier, der er erhvervet ved udnyttelse af købe- og tegningsretter omfattet af den foreslåede § 7 P i ligningsloven og på eventuelle øvrige aktier, som personen måtte have i samme selskab, hvori der er erhvervet aktier efter den foreslåede § 7 P i ligningsloven.

Forslaget indebærer, at 7-års skattepligtsreglen ikke gælder for alle aktier i det pågældende selskab, dvs. både for aktier, der er erhvervet efter den foreslåede § 7 P i ligningsloven, og for øvrige aktier, der er erhvervet uden for den foreslåede § 7 P i ligningsloven. Det betyder, at den skattepligtige bliver omfattet af reglerne om beskatning ved fraflytning af alle aktier i det pågældende selskab, som den skattepligtige ejer ved fraflytningen, uanset at den pågældende eventuelt ikke har været skattepligtig af aktieavancer i en eller flere perioder på i alt mindst 7 år inden for de seneste 10 år før ophøret af skattepligt.

Derved sikres sammenhængen i beskatningen også for ansatte, der kun er skattepligtige til Danmark i en kort årrække, og som ikke er blevet indkomstbeskattet af de aktier, der er erhvervet efter den foreslåede § 7 P i ligningsloven. Den foreslåede ændring skal således sikre, at ansatte, hvis skattepligt til Danmark ophører, og som har opnået fritagelse for indkomstbeskatning, beskattes af værdistigningen i den periode, hvor de har været skattepligtige her til landet.

Når det foreslås, at fravigelsen fra kravet om en samlet skattepligtsperiode på mindst 7 år inden for de seneste 10 år også skal omfatte eventuelle øvrige aktier, som personen måtte have i samme selskab, hænger det sammen med det forhold, at avanceopgørelsen efter aktieavancebeskatningsloven sker efter en gennemsnitsmetode. Har personen øvrige aktier i samme selskab, vil anskaffelsessummen for disse som følge af gennemsnitsmetoden indvirke på anskaffelsessummen for aktier, der er erhvervet efter den foreslåede § 7 P i ligningsloven. Hvis kun de aktier, der er erhvervet efter den foreslåede § 7 P i ligningsloven, undergives en fraflytterbeskatning, vil der dermed være risiko for, at fraflytterbeskatningen kan resultere i beskatning af en avance, der er enten højere eller lavere end den reelle avance.

Til § 3

Til nr. 1

Køberetter til aktier beskattes som udgangspunkt efter et lagerprincip i kursgevinstlovens §§ 29 og 30.

Det foreslås, at køberetter, der er omfattet af ligningslovens § 7 P, ikke omfattes af kursgevinstlovens regler om beskatning af finansielle kontrakter.

Der er tale om konsekvens af indførelsen af ligningslovens § 7 P, jf. lovforslagets § 1, nr. 2.

Til § 4

Til nr. 1 og 2

I skattekontrollovens § 7 A, stk. 2, er oplistet en række arter af beløb, der efter skatteministerens bestemmelse skal indberettes til SKAT, i det omfang beløbene ikke er A-indkomst.

Det gælder efter skattekontrollovens § 7 A, stk. 2, nr. 11, vederlag i form af en købe- eller tegningsret til aktier eller anparter, der er ydet som led i et ansættelsesforhold, som led i en aftale om personligt arbejde i øvrigt eller som valgt medlem af eller medhjælp for et selskabs bestyrelse, uden at vederlaget skal beskattes som nævnt i ligningslovens § 28.

Det gælder efter skattekontrollovens § 7 A, stk. 2, nr. 12, vederlag i form af aktier eller anparter, der er ydet som led i et ansættelsesforhold, som led i en aftale om personligt arbejde i øvrigt eller som valgt medlem af eller medhjælp for et selskabs bestyrelse.

Det foreslås, at der for vederlag omfattet af ligningslovens § 7 P ikke skal ske indberetning efter reglerne i skattekontrollovens § 7 A, stk. 2, nr. 11 og 12, idet der i stedet foreslås en markeringsordning i skattekontrollovens § 7 A, stk. 2, nr. 15, jf. lovforslagets § 4, nr. 3.

Til nr. 3

Det foreslås i skattekontrollovens § 7 A, stk. 2, nr. 15, at skatteministeren bemyndiges til at fastsætte regler om en markering i indkomstregisteret, som selskabet skal foretage, når selskabet og den ansatte har indgået aftale om, at købe- og tegningsrette til den ansatte skal beskattes efter ligningslovens § 7 P.

Det er hensigten at udnytte bemyndigelsen fuldt ud til at fastsætte regler om, at den, der yder vederlaget, skal foretage sådanne indberetninger. Indberetningen skal ske til indkomstregisteret, hvortil indberetninger skal ske månedligt.

Til nr. 4

Der foreslås en ny indberetningspligt i skattekontrollovens § 10, stk. 5, vedrørende vederlag, der er omfattet af den foreslående ordning i ligningslovens § 7 P.

Det foreslås i 1. pkt., at det selskab, der yder vederlag i form af aktier, der er omfattet af ligningslovens § 7 P, skal foretage indberetning om den ansattes erhvervelse af aktier. Det foreslås i 2. pkt., at det selskab, over for hvilket en købe- eller tegningsret omfattet af ligningslovens § 7 P gøres gældende, dvs. når købe- eller tegningsretten udnyttes til erhvervelse af aktier, skal foretage indberetning om den ansattes erhvervelse af aktier.

Oplysningerne om erhvervelsen af aktierne kan sammen med indberetninger om den ansattes senere afståelse af aktierne efter skattekontrollovens § 7 E eller § 10, stk. 4, sætte SKAT i stand til at beregne gevinst og tab på aktierne ved afståelsen og til at fortrykke disse på vedkommendes årsopgørelse, hvis den pågældende modtager en fortrykt årsopgørelse.

Det foreslås i 3. pkt., at indberetningen skal omfatte følgende oplysninger om identiteten af aktierne, antallet af aktierne, anskaffelsestidspunktet og anskaffelsessummen.

Den foreslåede indberetning er en årlig indberetning. Det er i skattekontrollovens § 9 A, stk. 1, fastsat, at indberetning til SKAT efter skattekontrollovens § 10 (herunder de foreslåede regler i § 10, stk. 5 og 6) skal foretages årligt med frist den 20. januar i året efter det kalenderår, indberetningen vedrører. Er den 20. januar en lørdag eller søndag, er fristen den følgende mandag.

Det foreslås i skattekontrollovens § 10, stk. 6, at hvis vederlaget er ydet af et selskab i udlandet, pålægges indberetningspligten det danske selskab, hvori erhververen af vederlaget var ansat på ydelsestidspunktet.

Til § 5

Det foreslås i stk. 1, at loven træder i kraft den 1. juli 2016. Ikrafttrædelsestidspunktet er i overensstemmelse med regeringens målsætning om, at ny lovgivning, der har virkning for erhvervslivet, skal træde i kraft enten den 1. juli eller den 1. januar.

Det foreslås i stk. 2, at lovforslagets § 1, nr. 1, om indførelsen af en skattefritagelsesbestemmelse i ligningsloven som § 7, nr. 30, får virkning fra og med indkomståret 2016. Virkningen af skattefriheden er således fastsat med tilbagevirkende kraft for at sikre, at også godtgørelse, der er retserhvervet inden dette lovforslags ikrafttræden, vil være skattefri for modtagerne. Den tilbagevirkende kraft er således begunstigende for de omfattede personer.

Det foreslås i stk. 3, at lovforslagets § 1, nr. 2-4, og §§ 2-4 om indførelsen af skattebegunstigelse af individuelle medarbejderaktieordninger skal have virkning for aftaler om tildeling aktier, køberetter til aktier og tegningsretter til aktier, der indgås den 1. juli 2016 eller senere.

Det foreslåede virkningstidspunkt indebærer, at arbejdsgiverselskabet og den ansatte skal have indgået en endelig og bindende aftale om tildeling af aktier, køberetter til aktier eller tegningsretter til aktier den 1. juli 2016 eller senere for, at de foreslåede regler i ligningslovens § 7 P kan finde anvendelse. Det vil være bestyrelsen eller i et anpartsselskab den daglige ledelse, der træffer beslutning om, at der skal tildeles aktier, køberetter eller tegningsretter. Er bestyrelsen henholdsvis den daglige ledelse ikke bemyndiget til at træffe sådanne beslutninger, vil det være generalforsamlingen, der træffer beslutning om en tildeling.

Det foreslåede virkningstidspunkt indebærer, at købe- og tegningsretter til aktier ikke vil være omfattet af den foreslåede ordning i ligningslovens § 7 P, hvis der i eksempelvis juni måned 2016 eller tidligere indgås en aftale mellem den ansatte og selskabet om tildeling af købe- og tegningsretterne, selv om den ansatte først kan udnytte disse købe- og tegningsretter i eksempelvis oktober måned i hvert af årene 2016-2018.

For aftaler indgået før den 1. juli 2016 lønbeskattes dermed de faktiske tildelinger af aktier, udnyttelse af købe- eller tegningsretter i henhold til disse aftaler, der sker den 1. juli 2016 eller senere, efter reglerne i ligningslovens § 16 eller § 28, hvis betingelserne herfor er opfyldt.

Reglen i ligningslovens § 7 P, stk. 3, om tilpasning af en aftale til at kunne opfylde betingelserne i den foreslåede ordning i ligningslovens § 7 P kan ikke anvendes på aftaler, der er indgået før den 1. juli 2016. Ændring af en aftale, der har til formål at bringe aftalen ind under ligningslovens § 7 P, gælder alene for aftaler, der er indgået den 1. juli 2016 eller senere, svarende til det der gælder for aftaler omfattet af ligningslovens § 7 P, der ændres med henblik på fortsat opfyldelse af betingelserne i ligningslovens § 7 P.

Den foreslåede bestemmelse i stk. 4 indebærer, at de økonomiske virkninger for den personlige indkomstskat for kommunerne og folkekirken af lovforslaget for indkomståret 2016 neutraliseres, for så vidt angår de kommuner, der for 2016 har valgt at budgettere med deres eget skøn over udskrivningsgrundlaget for den personlige indkomstskat. Det drejer sig om Furesø, Rudersdal, Roskilde, Ærø og Rebild kommuner.

Neutraliseringen sker med baggrund i aktstykke 147, 2. samling 2014/15, tiltrådt af Finansudvalget den 10. juli 2015, hvoraf det fremgår, at skønnet over udskrivningsgrundlaget i 2016 hviler på en forudsætning om i øvrigt uændret lovgivning. Det fremgår endvidere, at ved efterfølgende ændringer i udskrivningsgrundlaget for 2016 neutraliseres virkningerne for de selvbudgetterende kommuner.

Bestemmelsen i stk. 5 fastlægger, at efterreguleringen af indkomstskatten for de selvbudgetterende kommuner for 2016 efter stk. 4, herunder også kirkeskatten, opgøres i 2018. Efterreguleringen afregnes i 2019.

Bilag

Lovforslaget sammenholdt med gældende ret