Fremsat den 9. april 2025 af skatteministeren (Rasmus Stoklund)

Forslag

til

Lov om ændring af minimumsbeskatningsloven, selskabsskatteloven, skattekontrolloven og forskellige andre love

(Tilpasning til administrative retningslinjer om minimumsbeskatningsreglerne, lempelse af reglerne om transfer pricing dokumentation, aflønning af kvalificerede distributører i visse lande, og justering af reglerne om omkvalifikation af transparente enheder, begrænset skattepligt af renter og indeholdelse af renteskat og royaltyskat, international sambeskatning og oplysningspligt m.v.)

Skatteministeriet

§ 1

I minimumsbeskatningsloven, lov nr. 1535 af 12. december 2023, som ændret ved § 1 i lov nr. 684 af 11. juni 2024, foretages følgende ændringer:

1. I § 4, nr. 12, indsættes som 6. og 7. pkt.:

»Ved en skattemæssigt transparent enhed forstås en enhed, hvis indkomst, udgifter, overskud eller tab efter lovgivningen i en jurisdiktion behandles, som var de erhvervet eller oppebåret af ejeren af denne enhed i forhold til denne ejers andel i den pågældende enhed. Som ejer efter 3.-6. pkt. anses den nærmeste koncernenhed i ejerkæden, som ikke selv er en gennemløbsenhed, eller, hvis en sådan koncernenhed ikke findes i ejerkæden, en gennemløbsenhed, der er det ultimative moderselskab.«

2. I § 4, nr. 48, litra b, indsættes som nr. vii og viii:

»vii) Den pålægges ikke sekuritiseringsenheder, eller den pålægges sekuritiseringsenheder, men opkræves af andre koncernenheder hjemmehørende i jurisdiktionen.

viii) Koncernenhederne i jurisdiktionen kan ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat i jurisdiktionen, jf. § 22, stk. 1, nr. 2, og § ‍23, eller ved opgørelsen af de forenklede omfattede skatter i jurisdiktionen, jf. § 72, stk. 4, nr. 1, indregne udskudte skatter omfattet af § 51, stk. 2, nr. 1-3.«

3. I § 4 indsættes som nr. 51-53:

»51) Sekuritiseringsarrangement: Et arrangement, der opfylder følgende betingelser:

a) Det gennemføres med det formål for en gruppe af investorer, der ikke er koncernenheder, at samle og pulje en portefølje af aktiver eller eksponeringer mod aktiver, således at en eller flere identificerede puljer af aktiver er retligt udskilt.

b) Det er baseret på et aftalesæt, der begrænser investorernes eksponering mod risikoen for insolvens for den enhed, der besidder de retligt adskilte aktiver, ved at regulere den adgang som identificerede kreditorer i den pågældende enhed eller i en anden enhed i ordningen har til at fremsætte krav mod enheden gennem juridisk bindende aftaler tiltrådt af disse kreditorer.

52) Sekuritiseringsenhed: En enhed, som er deltager i et sekuritiseringsarrangement, og som opfylder følgende betingelser:

a) Enheden udfører kun aktiviteter, der indgår i et eller flere sekuritiseringsarrangementer.

b) Enhedens aktiver stilles til sikkerhed for enhedens eller en anden sekuritiseringsenheds kreditorer.

c) Enheden udbetaler mindst én gang årligt hele afkastet fra sine aktiver til sine eller en anden sekuritiseringsenheds kreditorer, bortset fra

i) beløb hensat med henblik på at dække overskud, der efter arrangementets vilkår vil skulle udloddes til kapitalejere eller lignende, eller

ii) beløb, der med rimelighed må anses for nødvendige enten for at dække fremtidige betalinger, som skal foretages af enheden i henhold til arrangementets vilkår, eller for at opretholde eller forbedre enhedens kreditværdighed.

d) Det i litra c, nr. i, omtalte overskud er i regnskabsåret ubetydeligt i forhold til enhedens samlede omsætning.

53) Hybrid enhed: En enhed, der behandles som skattemæssigt transparent i den jurisdiktion, hvor dens direkte eller indirekte ejer er hjemmehørende, men

a) i indkomstskattemæssig henseende behandles som en selvstændig person i den jurisdiktion, hvor den er hjemmehørende, eller

b) ikke er indkomstskattepligtig i den jurisdiktion, hvor den er oprettet, uden at enheden anses for skattemæssigt transparent efter nr. 12, 5. pkt.«

4. I § 18, stk. 1, udgår », medmindre gennemløbsenheden er et ultimativt moderselskab eller gennemløbsenheden ejes direkte eller gennem en kæde af skattemæssigt transparente enheder af et ultimativt moderselskab«.

5. I § 18, stk. 1, indsættes som 2. pkt.: »1. pkt. finder ikke anvendelse, hvis gennemløbsenheden er et ultimativt moderselskab, eller i det omfang gennemløbsenheden ejes direkte eller gennem en kæde af skattemæssigt transparente enheder af en gennemløbsenhed, der er et ultimativt moderselskab.«

6. I § 23, stk. 4, nr. 5, 2. pkt., indsættes efter »nr. 2«: », eller en anden mekanisme med genbeskatning af underskud, der ikke medfører et mere gunstigt resultat for koncernenheden«.

7. I § 23, stk. 4, indsættes som nr. 6 og 7:

»6) Beløbet for den udskudte skatteudgift, når værdiansættelsen af aktiver og passiver, der anvendes ved beregningen af den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab, afviger fra den regnskabsmæssige værdiansættelse. I stedet omfattes beløbet for den udskudte skatteudgift beregnet på baggrund af den værdiansættelse af aktiver og passiver, der anvendes ved beregningen af den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab.

7) Beløbet for den udskudte skatteudgift, der ville kunne allokeres til faste driftssteder og koncernenheder i en jurisdiktion efter § 25, stk. 1, 3-5 og 8, når den indberettende koncernenhed i overensstemmelse med § 54, stk. 1, for en periode på 5 år har besluttet ikke at medregne disse udskudte skatteudgifter.«

8. § 23, stk. 8, nr. 2, affattes således:

»2) Uudnyttet periodisering:

a) Enhver forøgelse af en udskudt skatteforpligtelse, der er bogført i en koncernenheds regnskab for et regnskabsår, som ikke forventes betalt inden for de 5 efterfølgende regnskabsår, og som den indberettende koncernenhed i overensstemmelse med § ‍54, stk. 2, årligt beslutter ikke at medregne i det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat for de nævnte regnskabsår.

b) Enhver forøgelse af udskudte skatteforpligtelser på en individuel konto i enhedens kontoplan i bogføringssystemet eller i en samlet kategori af udskudte skatteforpligtelser, når koncernenheden beslutter ikke at medregne de udskudte skatteforpligtelser vedrørende den pågældende konto eller kategori i det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat for en periode på 5 regnskabsår.«

9. I § 23, stk. 9, nr. 1, ændres », der har« til: »eller indkomst fra et fast driftssted, en hybrid enhed eller en omvendt hybrid enhed med«.

10. I § 23, stk. 9, nr. 2, indsættes efter »CFC-indkomst«: »eller indkomst fra et fast driftssted, en hybrid enhed eller en omvendt hybrid enhed«.

11. § 25, stk. 1, 2. pkt., ophæves.

12. I § 25, stk. 2, indsættes som 2. pkt.:

»Til koncernenhedsejeren allokeres ligeledes eventuelle omfattede skatter, der er allokeret til den skattemæssigt transparente enhed som følge af stk. 3, og som vedrører kvalificeret indkomst og tab allokeret til den pågældende koncernenhedsejer.«

13. § 25, stk. 4, affattes således:

»Stk. 4. Til en koncernenhed, der er en hybrid enhed eller en omvendt hybrid enhed, allokeres eventuelle omfattede skatter, som er medregnet i koncernenhedsejerens regnskab, og som vedrører den hybride enheds eller den omvendte hybride enheds kvalificerede indkomst, jf. dog stk. 6.«

14. I § 25, stk. 6, nr. 6, ændres »fast ejendom« til: »aktiver«.

15. I § 25 indsættes som stk. 8:

»Stk. 8. Bortset fra tilfælde, hvor den kvalificerede indkomst for et fast driftssted efter § 17, stk. 6, behandles som administrationsselskabets kvalificerede indkomst, allokeres skatter, der er medregnet i regnskabet for administrationsselskabet i en international sambeskatning, jf. selskabsskattelo‍vens § 31 A, og som vedrører den kvalificerede indkomst i en udenlandsk koncer‍nenhed, til den udenlandske koncer‍nenhed. Bortset fra skatter, som vedrører den kvalificerede indkomst i et fast driftssted, finder stk. 6 dog tilsva‍rende anvendelse. Uanset 1. og 2. pkt. allokeres skatter, der pålægges administrationsselskabet som følge af medregning af overskud i en udenlandsk koncernenhed, og som medfører en nedsættelse af genbeskatningssaldoen for det pågældende land, til administrationsselskabet.«

16. I § 34, stk. 1, ændres »af stk. 3« til: »af stk. 4«.

17. I § 34, stk. 2, 1. pkt., indsættes efter »den indenlandske ekstraskat«: », jf. dog stk. 3«.

18. § 34, stk. 2, 3. pkt., ophæves.

19. I § 34 indsættes efter stk. 2 som nyt stykke:

»Stk. 3. Den indberettende koncernenhed kan ikke træffe en beslutning efter stk. 2, 1. pkt., i følgende tilfælde:

1) En gennemløbsenhed, der er det ultimative moderselskab eller er forpligtet til at anvende en regel om indkomstmedregning efter OECD's modelregler, er hjemmehørende i jurisdiktionen, og den anerkendte kvalificerede indenlandske ekstraskat er ikke pålagt enheden.

2) Den anerkendte kvalificerede indenlandske ekstraskat er ikke pålagt en sekuritiseringsenhed, eller den er pålagt en sekuritiseringsenhed, men opkræves hverken af enheden selv eller af andre koncernenheder hjemmehørende i jurisdiktionen.

3) Koncernenhederne i jurisdiktionen kan ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat i jurisdiktionen, jf. § 22, stk. 1, nr. 2, og § 23, eller ved opgørelsen af de forenklede omfattede skatter i jurisdiktionen, jf. § 72, stk. 4, nr. 1, indregne udskudte skatter omfattet af § 51, stk. 2, nr. 1-3.«

Stk. 3 bliver herefter stk. 4.

20. I § 51, stk. 2, indsættes efter »30. november 2021«: », jf. dog stk. 7 og 8«.

21. I § 51, stk. 2, indsættes som 2. pkt.:

»Følgende udskudte skatter skal anses for omfattet af 1. pkt.:

1) Udskudte skatteaktiver, der er opstået som følge af et arrangement med en offentlig myndighed, der er indgået eller ændret efter den 30. november 2021, og som giver ret til en skattegodtgørelse eller en anden skattefordel.

2) Udskudte skatteaktiver, der er opstået som følge af valg eller en beslutning, som en koncernenhed har truffet eller ændret efter den 30. november 2021, og som indebærer, at der bagudrettet sker en ændring af den skattemæssige behandling af en transaktion, der har betydning for opgørelsen af den skattepligtige indkomst i et regnskabsår, for hvilket der allerede er indleveret en selvangivelse, eller for hvilket skattemyndighederne allerede har foretaget en skatteansættelse.

3) Udskudte skatteaktiver og skatteforpligtelser, der skyldes en forskel mellem den skattemæssige værdi og den regnskabsmæssige dagsværdi af en koncernenheds aktiver og passiver, når den skattemæssige værdi er fastlagt i medfør af en selskabsskat, der er gennemført efter den 30. november 2021, og jurisdiktionen ikke tidligere har haft en selskabsskat.

4) Udskudte skatteaktiver, der skyldes et underskud, der er konstateret mere end 5 indkomstår forud for den dato, hvorfra en selskabsskat har virkning, når denne selskabsskat er gennemført efter den 30. november 2021, og jurisdiktionen ikke tidligere har haft en selskabsskat.«

22. I § 51, stk. 6, nr. 5, ændres »og« til: », og som medfører, at der opstår et udskudt skatteaktiv«.

23. I § 51 indsættes som stk. 7 og 8:

»Stk. 7. Uanset stk. 2 kan der ved ansættelsen af den effektive skattesats indregnes:

1) Udskudte skatteudgifter i regnskabsår, der begynder i perioden fra og med den 1. januar 2024 til og med den 31. december 2025, og som slutter senest den 30. juni 2027, når de udskudte skatteudgifter vedrører betaling eller indfrielse af et udskudt skatteaktiv omfattet af stk. 2, nr. 1 og 2, dog højst med et samlet beløb svarende til 20 pct. af det oprindeligt opgjorte udskudte skatteaktiv. Der kan ikke ske indregning af de udskudte skatteudgifter, hvis det udskudte skatteaktiv er opstået som følge af et arrangement med en offentlig myndighed, der er indgået eller ændret efter den 18. november 2024, eller som følge af et valg eller en beslutning, som en koncernenhed har truffet eller ændret efter den 18. november 2024.

2) Udskudte skatteudgifter i regnskabsår, der begynder i perioden fra og med den 1. januar 2025 til og med den 31. december 2026, og som slutter senest den 30. juni 2028, når de udskudte skatteudgifter vedrører betaling eller indfrielse af udskudte skatteaktiver og skatteforpligtelser omfattet af stk. 2, nr. 3, dog højst med et samlet beløb svarende til 20 pct. af det oprindeligt opgjorte udskudte skatteaktiv. Der kan ikke ske indregning af de udskudte skatteudgifter, hvis det udskudte skatteaktiv er opstået som følge af en selskabsskat, der er gennemført efter den 18. november 2024.

Stk. 8. Tidspunktet for betaling eller indfrielse af de udskudte skatteudgifter, der kan indregnes efter stk. 7, kan ikke fremrykkes som følge af et valg eller en beslutning, som en koncernenhed har truffet eller ændret efter den 18. november 2024, eller som følge af, at der efter denne dato gennemføres ændringer af lovgivningen, et arrangement med en offentlig myndighed eller de af koncernenheden anvendte regnskabsprincipper.«

24. I § 53, stk. 3, ændres »og den jurisdiktion, i hvilken denne enhed er hjemmehørende« til: »den jurisdiktion, i hvilken denne enhed er hjemmehørende, samt ekstraskatten, der er indberettet vedrørende koncernenheder med hjemsted i Danmark«.

25. I § 54, stk. 1, 1. pkt., indsættes efter »nr. 2,«: »§ 23, stk. 4, nr. 7,«.

26. I § 55, stk. 1, ændres »udløbet af den ordinære oplysningsfrist efter skattekontrollovens § 12, stk. 1, for det indkomstår, for hvilket skemaet med oplysninger om ekstraskat efter § 53 skal indgives,« til: »6 måneder efter udløbet af rapporteringsåret«.

27. I § 69, stk. 1, 1. pkt., ændres »16 måneder« til: »17 måneder«, og i stk. 2 ændres »19 måneder« til: »20 måneder«.

28. I § 72, stk. 4, nr. 2, indsættes som 3. pkt.:

»Til de forenklede omfattede skatter medregnes ikke udskudte skatteudgifter, der vedrører betaling eller indfrielse af udskudte skatteaktiver og udskudte skatteforpligtelser omfattet af § 51, stk. 2, nr. 1-3, medmindre de udskudte skatteudgifter kan medregnes ved ansættelsen af den effektive skattesats efter § 51, stk. 7 og 8.«

§ 2

I selskabsskatteloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 279 af 13. marts 2025, foretages følgende ændringer:

1. I § 2, stk. 1, litra d, 1. pkt., og litra h, 1. pkt., ændres »litra a« til: »litra a eller b«.

2. I § 2 C, stk. 1, indsættes efter »hvis en eller flere«: »til filialen henholdsvis enheden«, og i nr. 2 ændres »er hjemmehørende« til: »er direkte ejer og er hjemmehørende«.

3. I § 2 C indsættes efter stk. 1 som nye stykker:

»Stk. 2. Stk. 1, nr. 1, finder ikke anvendelse, hvis alle de til filialen henholdsvis enheden direkte tilknyttede personer er hjemmehørende i stater, hvor enheden henholdsvis filialen skattemæssigt behandles som transparent.

Stk. 3. Er de til filialen henholdsvis enheden tilknyttede personer også indbyrdes tilknyttede personer, skal de hver især i forhold til stk. 1, nr. 1, anses som indehaver af alle de berørte stemmerettigheder eller hele den berørte kapital i den pågældende enhed eller filial. Ejes mindre end 5 pct. af kapitalen eller overskudsandelene direkte af tilknyttede personer, der opfylder en af betingelserne i stk. 1, nr. 1-3, finder 1. pkt. dog kun anvendelse, hvis hovedformålet eller et af hovedformålene med ejerstrukturen er at opnå mismatchet.

Stk. 4. Agerer fysiske personer eller selvstændige skattesubjekter sammen med andre fysiske personer eller selvstændige skattesubjekter ved udøvelsen af stemmerettigheder eller kapitalejerskab af en enhed, og er hovedformålet eller et af hovedformålene at opnå mismatchet, skal de hver især i forhold til stk. 1, nr. 1, anses som indehaver af alle de berørte stemmerettigheder eller hele den berørte kapital i den pågældende enhed eller filial.«

Stk. 2-9 bliver herefter stk. 5-12.

4. I § 2 C, stk. 8, der bliver stk. 11, ændres »stk. 1« til: »§ 1, jf. stk. 1«.

5. § 8 C, stk. 1, nr. 17, 7. pkt., affattes således:

»Uanset 2.-4. pkt. er kravene til stemmerettigheder, kapitalejerskab og overskudsandel 50 pct. eller mere ved hybride mismatch omfattet af nr. 1, litra b-e og g, § 2 C, stk. 1, og § ‍8 ‍D, stk. 3.«

6. I § 31 A, stk. 3, indsættes efter 11. pkt. som nyt punktum:

»Uanset 11. pkt. anses bindingsperioden dog ikke for afbrudt, når der foreligger spaltning som nævnt i § 31, stk. 5, 9. pkt., af et nystiftet ultimativt moderselskab som nævnt i 10. pkt., og spaltningen er tillagt skattemæssig virkning fra begyndelsen af indkomståret.«

7. I § 31 A, stk. 10, indsættes som 11.-14. pkt.:

»I skat, som administrationsselskabet skal betale som følge af ordinær genbeskatning for et land eller som følge af medregning af overskud, der medfører en nedsættelse af genbeskatningssaldoen for det pågældende land, jf. 5. pkt., kan fradrages ekstraskat, som administrationsselskabet i tidligere indkomstår har betalt efter minimumsbeskatningsloven som følge af fradrag af underskud, som de udenlandske selskaber eller faste driftssteder i det pågældende land har haft i sambeskatningsperioden. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i indkomståret for genbeskatningen eller nedsættelsen af genbeskatningssaldoen kan administrationsselskabet vælge at se bort fra underskud ved virksomhed her i landet eller i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland, herunder underskud, der er overført fra tidligere indkomstår. Der ses bort fra så stor en del af de samlede underskud, at den skattepligtige indkomst svarer til den forhøjelse af administrationsselskabets skattepligtige indkomst, som genbeskatningen medfører, eller som en fuld genbeskatning, jf. stk. 11, af det beløb, som genbeskatningssaldoen nedsættes med, medfører. Ses der bort fra underskud efter 12. og 13. pkt., finder ligningslovens § 33 H, stk. 1, 3.-5. pkt., tilsvarende anvendelse.«

8. I § 31 A, stk. 11, indsættes som 4. pkt.:

»Stk. 10, 11.-14. pkt., finder tilsvarende anvendelse.«

§ 3

I skattekontrolloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 12 af 8. januar 2024, som ændret senest ved § 5 i lov nr. 96 af 4. februar 2025, foretages følgende ændringer:

1. I § 4, stk. 1, indsættes efter nr. 2 som nyt nummer:

»3) Kontoførende investeringsforeninger som nævnt i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 5d, hvis den kontoførende investeringsforening ikke har skattepligtig indkomst som nævnt i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 5d.«

Nr. 3 og 4 bliver herefter nr. 4 og 5.

2. I § 39, stk. 1, 1. pkt., udgår »og opbevare«.

3. I § 39, stk. 1, indsættes efter 1. pkt. som nyt punktum:

»Har den skattepligtige kun kontrollerede transaktioner omfattet af stk. 2, skal den skattepligtige kun oplyse om de pågældende transaktioner efter § 38.«

4. § 39, stk. 2, affattes således:

»Stk. 2. Den skattepligtige skal ikke udarbejde skriftlig dokumentation for følgende:

1) Kontrollerede transaktioner, hvis den skattepligtiges samlede kontrollerede transaktioner, bortset fra tilgodehavender og gæld, i indkomståret udgør mindre end 5 mio. kr., og den skattepligtiges samlede kontrollerede tilgodehavender og gæld ved indkomstårets udløb udgør mindre end 50 mio. kr. Ved opgørelsen efter 1. pkt. skal kun medregnes kontrollerede transaktioner, tilgodehavende og gæld omfattet af dokumentationspligten efter stk. 1. 1. pkt. gælder ikke for kontrollerede transaktioner vedrørende immaterielle aktiver som nævnt i afskrivningslovens § 40. 1. pkt. gælder heller ikke for kontrollerede transaktioner, når den anden part i den kontrollerede transaktion er hjemmehørende eller beliggende i en fremmed stat uden for EU og EØS, der ikke skal udveksle oplysninger med de danske skattemyndigheder efter en aftale om bistand i skattesager.

2) Kontrollerede transaktioner i form af udbytter, tilskud og lignende, der betales kontant.

3) Kontrollerede transaktioner med et underliggende datterselskab, når den skattepligtige deltager i en aftale om udøvelse af fælles bestemmende indflydelse over det underliggende datterselskab, og den skattepligtige sammen med koncernforbundne parter ejer mindre end 5 pct. af kapitalen og råder over mindre end 5 pct. af stemmerettighederne. Det er dog en forudsætning, at transaktionerne ikke foretages som led i aftalen om fælles bestemmende indflydelse. Tilsvarende gælder for skattepligtige underliggende datterselskabers kontrollerede transaktioner med deltagerne.

4) Kontrollerede transaktioner med et underliggende datterselskab, der ejes af en juridisk person, som ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, og den skattepligtige opgør det skattepligtige afkast efter reglerne i selska‍bsskattelovens § 13 F eller reglerne i pensionsafkastbeskatningslovens § 14. Tilsvarende gælder for skattepligtige underliggende datterselskabers kontrollerede transaktioner med deltagerne i den juridiske person.

5) Kontrollerede transaktioner i øvrigt, der i omfang og hyppighed er uvæsentlige.«

5. I § 39, stk. 3, indsættes efter 1. pkt. som nyt punktum:

»Forlænges fristen for indgivelse af oplysningsskemaet efter § 14, stk. 1 eller 2, forlænges fristen efter 1. pkt. tilsvarende.«

6. I § 39, stk. 3, 2. pkt., der bliver 3. pkt., indsættes efter »kan«: », selv om fristen for indgivelse af oplysningsskemaet ikke forlænges,«.

7. I § 40, stk. 1, ændres »125 mio. kr. eller en årlig omsætning på under 250 mio. kr., skal alene udfærdige og opbevare« til: »195 mio. kr. eller en årlig omsætning på under 391 mio. kr., skal alene udarbejde og indgive«.

8. Overskriften før § 43 ophæves.

9. §§ 43-45 ophæves.

10. I § 46, stk. 1, 1. pkt., udgår »eller indsendt revisorerklæring efter § 43, stk. 1«.

11. I § 84, nr. 5, udgår »eller revisorerklæring efter § 43«.

§ 4

I kildeskatteloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 460 af 3. maj 2024, som ændret senest ved § 4 i lov nr. 1694 af 30. december 2024, foretages følgende ændringer:

1. § 65 C, stk. 1, 2. pkt., ophæves, og i 3. pkt., der bliver 2. pkt., ændres »påhviler det den befuldmægtigede at foretage indeholdelse« til: »er den befuldmægtigede medansvarlig for, at indeholdelsen foretages«.

2. § 65 D, stk. 1, 3. pkt., ophæves, og i 4. pkt., der bliver 3. pkt., ændres »påhviler det den befuldmægtigede at foretage indeholdelse« til: »er den befuldmægtigede medansvarlig for, at indeholdelsen foretages«.

3. I § 66 A, stk. 1, 3. pkt., ændres »2. pkt.« til: »1. pkt.«, »3. pkt.« til: »2. pkt.«, og efter »nr. 8,« indsættes: »1. pkt.,«.

§ 5

I ligningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 42 af 13. januar 2023, som ændret bl.a. ved § 4 i lov nr. 710 af 13. juni 2023, § 3 i lov nr. 712 af 13. juni 2023, lov nr. 107 af 31. januar 2024 og § 2 i lov nr. 684 af 11. juni 2024 og senest ved § 3 i lov nr. 16 af 14. januar 2025, foretages følgende ændringer:

1. I § 2, stk. 1, 1. pkt., indsættes efter »uafhængige parter«: », jf. dog § 2 B«.

2. Efter § 2 A indsættes:

»§ 2 B. Er priser fastsat i overensstemmelse med den simplificerede og forenklede tilgang for kvalificerede distributionstransaktioner i et land anført i stk. 3, som tillader anvendelse af tilgangen ved fastlæggelse af priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner som omhandlet i § 2, stk. 1, på kvalificerede distributionstransaktioner, anses priserne for at være i overensstemmelse med § 2.

Stk. 2. Kvalificerede distributionstransaktioner kan kun omfattes af stk. 1, hvis følgende betingelser er opfyldt:

1) Den kvalificerede distributionstransaktion skal indeholde økonomisk relevante karakteristika, som medfører, at prisen pålideligt kan fastsættes ved hjælp af en prisfastsættelsesmetode, der kun tester distributøren.

2) Distributørens årlige driftsomkostninger udgør mindst 3 pct. og højst 20 pct. af distributørens årlige nettoomsætning. Den øvre grænse i 1. pkt. sættes dog til en højere procentsats, hvis det land, hvor distributionsaktiviteterne udøves, anvender en højere procentsats, idet den øvre grænse dog ikke kan overstige 30 pct.

3) Distributionsaktiviteten vedrører ikke distribution af ikke-materielle aktiver eller serviceydelser eller markedsføring, handel eller distribution af råvarer.

4) Distributøren udfører ikke andre typer af aktiviteter. Dette gælder dog ikke, hvis den kvalificerede distributionsaktivitet kan vurderes og prisen pålideligt fastsættes uafhængigt af den øvrige aktivitet. Fastsættes prisen for den kvalificerede distributionsaktivitet efter 2. pkt., foretages beregningen i nr. 2 på baggrund af driftsomkostningerne og nettoomsætningen vedrørende den kvalificerede distributionsaktivitet.

5) Prisen kan ikke fastsættes mere pålideligt ved sammenligning med priser i transaktioner mellem uafhængige parter, der involverer den ene af parterne i den kontrollerede transaktion.

Stk. 3. Stk. 1 kan finde anvendelse på følgende lande, hvis landet har valgt, at den simplificerede og forenklede tilgang for kvalificerede distributionstransaktioner kan anvendes i det pågældende land:

1) Argentina.

2) Armenien.

3) Aserbajdsjan.

4) Brasilien.

5) Egypten.

6) Filippinerne.

7) Georgien.

8) Jamaica.

9) Kenya.

10) Malaysia.

11) Marokko.

12) Mexico.

13) Montenegro.

14) Nordmakedonien.

15) Pakistan.

16) Serbien.

17) Sri Lanka.

18) Sydafrika.

19) Thailand.

20) Tunesien.

21) Ukraine.

22) Vietnam.

23) Zambia.

Stk. 4. I denne bestemmelse forstås ved:

1) Den simplificerede og forenklede tilgang for kvalificerede distributionstransaktioner: Den tilgang, der fremgår af Special considerations for baseline distributions activities i bilaget til kapitel IV i OECD's Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations.

2) Driftsomkostninger: Distributørens samlede omkostninger opgjort efter den anvendte regnskabsstandard med undtagelse af omkostninger ved solgte varer, omkostningsgennemstrømning og omkostninger i relation til finansiering, investeringer og indkomstskatter. Ekstraordinære omkostninger, der ikke vedrører driften, anses ikke for driftsomkostninger.

3) En gros-distribution: Alle former for distribution af materielle aktiver til kunder med undtagelse af distribution til slutbrugere. En distributør anses for at være en gros-distributør, hvis de seneste 3 års nettoomsætning fra distribution til slutbrugere ikke overstiger 20 pct. af de seneste 3 års samlede nettoomsætning.

4) Kvalificerede distributionstransaktioner: Transaktioner omfattet af en af følgende:

a) Markedsførings- og distributionstransaktioner, når distributøren køber aktiver fra en eller flere koncernforbundne parter med henblik på en gros-distribution til uafhængige parter.

b) Transaktioner foretaget af salgsagenter eller kommissionærer, når salgsagenten eller kommissionæren bidrager til en eller flere koncernforbundne parters en gros-distribution af aktiver til uafhængige parter.«

3. § 5 H, stk. 2, nr. 3, ophæves.

Nr. 4-12 bliver herefter nr. 3-11.

§ 6

I skatteforvaltningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1053 af 20. september 2024, som ændret ved § 6 i lov nr. 683 af 11. juni 2024, § 2 i lov nr. 1473 af 10. december 2024, § 14 i lov nr. 1489 af 10. december 2024 og § 15 i lov nr. 1694 af 30. december 2024, foretages følgende ændringer:

1. I § 17, stk. 2, ændres »nr. 3 eller 4« til: »nr. 3, 4 eller 5«.

2. § 19, stk. 5, nr. 8, ophæves.

Nr. 9 og 10 bliver herefter nr. 8 og 9.

3. I § 54, stk. 1, nr. 4, udgår »eller revisorerklæringer«.

Kulturministeriet

§ 7

I lov nr. 321 af 5. april 2016 om kollektiv forvaltning af ophavsret foretages følgende ændringer:

1. Overskriften til kapitel 8 affattes således:

2. Efter § 35 indsættes før overskriften før § 36:

»§ 35 a. Kulturministeren kan bemyndige Copydan Verdens TV til at varetage udbetaling af tilskud fastsat på finansloven til skabende og udøvende kunstnere, der bliver økonomisk påvirket af momslovens § 4 d.

Stk. 2. Tilskud efter stk. 1 skal udbetales efter en fordelingsnøgle, som aftales mellem Koda, Gramex og de kunstnerorganisationer, der indgår i Copydan Verdens TV.

Stk. 3. Copydan Verdens TV afrapporterer årligt til Kulturministeriet om udbetalingen af tilskud.

Stk. 4. Kulturministeren kan fastsætte nærmere regler om indholdet af afrapporteringen efter stk. 3 og om anvendelse af digitale løsninger til afrapporteringen, herunder om anvendelse af digital kommunikation, særlige digitale formater m.v.«

Ikrafttræden m.v.

§ 8

Stk. 1. Loven træder i kraft den 1. juli 2025.

Stk. 2. § 1 har virkning for regnskabsår, der påbegyndes den 31. december 2023 eller senere.

Stk. 3. § 2, nr. 6, § 3, nr. 1, § 5, nr. 1 og 2, og § 6, nr. 1, har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2025 eller senere.

Stk. 4. § 2, nr. 2-5, har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. juli 2025 eller senere.

Stk. 5. § 3, nr. 2-11, og § 6, nr. 2 og 3, har virkning fra og med indkomståret 2025.

Bemærkninger til lovforslaget

1. Indledning

Regeringen mener, at det er vigtigt, at alle virksomheder skal være undergivet en retfærdig beskatning, og at ingen selskaber skal kunne fragå sig deres samfundsansvar og undgå beskatning. Det gælder også de store koncerner, der opererer globalt, og som bl.a. i kraft heraf har mulighed for at placere indtægter i skattely eller i lande, hvor selskabsbeskatningen er særligt lav.

Minimumsbeskatningsloven implementerer Rådets direktiv (EU) 2022/2523 af 15. december 2022, herefter benævnt minimumsbeskatningsdirektivet. Minimumsbeskatningsdirektivet er baseret på den aftale, der blev indgået den 8. oktober 2021 i OECD/G20 Inclusive Framework vedrørende Base Erosion and Profit Shifting (BEPS), herefter benævnt OECD-aftalen. OECD-aftalen består af to søjler, hvoraf søjle 2, der fremgår af OECD-aftalen om Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy - Global Anti-Base Erosion Model Rules (Pillar Two), bl.a. indebærer, at der indføres en minimumsskat på 15 pct. på globalt plan. De regler, der fremgår af OECD-aftalens søjle 2, benævnes herefter OECD's modelregler.

Minimumsbeskatningsloven bidrager i sammenhæng med det bagvedliggende minimumsbeskatningsdirektiv og de bagvedliggende OECD-regler til at stoppe den skadelige skattekonkurrence og sikre, at de store koncerner betaler en retfærdig skat.

Der er i OECD-regi udarbejdet kommentarer til hver af de artikler, der indgår i modelreglerne. Endvidere er der udarbejdet en eksempelsamling, lige som der løbende udstedes administrative retningslinjer om OECD's modelregler. Det er i minimumsbeskatningsdirektivets præambel eksplicit angivet, at direktivet bør fortolkes i lyset af de retningslinjer, der kommer fra OECD.

Formålet med lovforslaget er at sikre, at minimumsbeskatningsloven fuldt ud lever op til OECD's modelregler og OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024 og januar 2025.

I januar 2025 har OECD endvidere offentliggjort en liste over de jurisdiktioner, der har gennemført minimumsbeskatningsreglerne, herunder de jurisdiktioner der har gennemført regler om indenlandsk ekstraskat, der midlertidigt har opnået status som regler om en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat. De danske regler om indenlandsk ekstraskat har opnået denne status.

De lande, der har tiltrådt OECD-aftalen, er forpligtede til snarest muligt at gennemføre eventuelle ændringer af de nationale gennemførelsesbestemmelser, der måtte være nødvendige for at bringe de nationale regler i overensstemmelse med OECD's administrative retningslinjer.

Ud over en tilpasning til OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024 og januar 2025 foreslås det, at der gennemføres ændringer af minimumsbeskatningsloven og selskabsskatteloven vedrørende tilfælde, hvor koncerner omfattet af minimumsbeskatningsloven har valgt international sambeskatning. Ændringerne har primært til formål at sikre, at der ikke opstår utilsigtede skattemæssige konsekvenser i sådanne tilfælde.

Der foreslås desuden visse ændringer af minimumsbeskatningslovens registrerings- og oplysningsbestemmelser med henblik på at sikre, at der sker en korrekt registrering af de koncernenheder, der er omfattet af den danske indenlandske ekstraskat, og at denne ekstraskat kan opkræves i overensstemmelse med de gældende regler, uafhængigt af om oplysninger om ekstraskat indgives i Danmark eller i en anden jurisdiktion.

Der foreslås endvidere en række lempelser, der har til formål at sikre, at der ikke stilles krav om udarbejdelse af transfer pricing dokumentation i situationer, hvor risikoen for fejl eller aggressiv skatteplanlægning vurderes at være minimal.

De foreslåede lempelser vedrører både afgrænsningen af de skattepligtige, der har pligt til at udarbejde dokumentation, og afgrænsningen af de kontrollerede transaktioner, der skal udarbejdes dokumentation for.

Ændringerne af reglerne om transfer pricing dokumentation vil betyde, at antallet af virksomheder, der er pligtige til årligt at udarbejde og indsende den særlige transfer pricing dokumentation, vil falde betydeligt. Det skønnes, at forslaget vil indebære væsentlige administrative lettelser for især små og mellemstore virksomheder.

OECD-aftalen fra 2021 består som nævnt af to søjler. OECD har den 19. februar 2024 offentliggjort en rapport om simplificering og forenkling af tilgangen til at fastsætte armslængdepriser på distributionstransaktioner for kvalificerede distributører (herefter beløb B rapporten), som er den foreløbige udmøntning af søjle 1, beløb B (fase 1). Tilgangen er udarbejdet med en særlig fokus på distributionsaktivitet i såkaldte lavkapacitetsjurisdiktioner.

Med henblik på at undgå asymmetri foreslås det, at det almindelige armslængdeprincip i ligningslovens § 2 fraviges, når et dansk selskab har kontrollerede transaktioner med en kvalificeret distributør i en lavkapacitetsjurisdiktion eller en anden jurisdiktion på OECD's liste over omfattede lande, som har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, og som har valgt den simplificerede og forenklede tilgang.

Der foreslås yderligere en ændring af selskabsskattelovens § 2 C, der vedrører omkvalifikation af transparente enheder. Bestemmelsen er bl.a. baseret på OECD's anbefalinger vedrørende såkaldte omvendte hybride enheder i rapporten om hybride mismatch fra 2015 (»Neutralising the Effects of Hybride Mismatch Arrangements, Action 2«).

De foreslåede justeringer har til formål at sikre, at en transparent enhed i overensstemmelse med OECD's anbefalinger behandles som et selvstændigt skattesubjekt, bl.a. når reglerne om skattemæssig transparens primært bliver brugt til at udnytte, at enheder kvalificeres forskelligt i henholdsvis enhedens hjemland og ejerens/ejernes hjemland (et såkaldt hybridt mismatch). En sådan forskellig kvalificering af enheden i skattemæssig henseende kan medføre, at enhedens indkomst slet ikke beskattes i noget land.

Som opfølgning på en såkaldt early warning fra Skattestyrelsen om manglende hjemmel til indeholdelse af renteskat foreslås det endvidere at ændre selskabsskattelovens regler om begrænset skattepligt af renter af kontrolleret gæld, så den begrænsede skattepligt gælder i tilfælde, hvor det selskab, der betaler renterne, er et udenlandsk selskab, der er begrænset skattepligtigt af indtægter fra fast ejendom i Danmark, og hvor renterne allokeres til den faste ejendom.

Formålet hermed er at sikre, at reglerne om den begrænsede skattepligt af koncerninterne renter lever op til regelsættets formål om at imødegå skatteplanlægning i tilfælde, hvor koncerninterne renter kan fradrages ved den danske indkomstopgørelse, mens det modtagende koncernselskab betaler ingen eller meget lidt i skat af de renter, der er fratrukket i Danmark.

I tilknytning hertil foreslås endvidere en ændring af kildeskattelovens regler om indeholdelse af royaltyskat og renteskat. Formålet hermed er at sikre, at der i alle tilfælde er en fysisk eller juridisk person, der er forpligtet til at foretage indeholdelse af royaltyskat og renteskat, når royalty eller renter er omfattet af begrænset skattepligt.

Som følge af en konkret afgørelse fra Skatterådet foreslås der endvidere en justering af reglerne om international sambeskatning, så der fremadrettet ikke sker ophør af koncer‍nforbindelsen - og dermed af sambeskatningen - ved rene koncerninterne omstruktureringer, hvor koncernen ikke tilføres aktiver og passiver fra selskaber uden for koncernen, og der ikke, bortset fra nystiftede selskaber eller skuffeselskaber, træder nye selskaber ind i koncernen eller eksisterende selskaber ud af koncernen. Den foreslåede ændring har til formål at muliggøre, at sådanne omstruktureringer kan gives skattemæssigt tilbagevirkende kraft.

For kontoførende investeringsforeninger, der ikke har skattepligtig indkomst, foreslås en lempelse, så de undtages fra oplysningspligten i skattekontrolloven, hvilket svarer til retstilstanden før 2023.

Yderligere foreslås det at ændre listen over lande, der er omfattet af de danske defensive foranstaltninger (skattesanktioner) over for lande på EU's sortliste over skattely, således at den er i overensstemmelse med EU's liste over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner (EU's sortliste over skattely) efter opdateringen ved Rådets beslutning af 8. oktober 2024, hvor Antigua og Barbuda blev fjernet fra listen.

Endeligt foreslås en ændring af lov om kollektiv forvaltning af ophavsret, som har til hensigt at skabe hjemmel til, at kulturministeren kan bemyndige Copydan Verdens TV til at varetage udbetaling af statsligt tilskud til rettighedshavere, der bliver påvirket af, at forvaltningsorganisationer fremadrettet skal pålægge moms, når de meddeler licenser til ophavsretsbeskyttede værker, jf. lov nr. 1695 af 30. december 2024.

2. Lovforslagets hovedpunkter

2.1. Særlige regler for koncerner, der har valgt international sambeskatning og beskattes efter minimumsbeskatningsloven

2.1.1. Gældende ret

Efter selskabsskattelovens § 31 er skattepligtige selskaber, der på noget tidspunkt i løbet af et indkomstår indgår i en koncern, omfattet af obligatorisk national sambeskatning.

Ved national sambeskatning udpeges det øverste danske moderselskab til administrationsselskab i sambeskatningen. Administrationsselskabets opgave er at forvalte sambeskatningen og forestå indbetalingen af den samlede indkomstskat.

Der opgøres ved national sambeskatning en sambeskatningsindkomst, som består af summen af den skattepligtige indkomst, der er opgjort for hvert enkelt af de selskaber, der indgår i sambeskatningen. Det er hele indkomsten fra det enkelte sambeskattede selskab m.v., der indgår i sambeskatningen, uanset moderselskabets ejerandel.

Hvor sambeskatningen både omfatter selskaber med positiv indkomst og selskaber med underskud, fordeles den del af indkomstårets underskud, der kan rummes i andre selskabers positive indkomst, forholdsmæssigt mellem de selskaber, der har positiv indkomst. Hvis der herefter fortsat er selskaber med positiv indkomst, kan der ske modregning af fremførselsberettigede underskud fra tidligere indkomstperioder under sambeskatningen.

De selskaber i sambeskatningen, der ved opgørelse af sambeskatningsindkomsten har udnyttet underskud fra andre selskaber i sambeskatningen, skal betale et beløb til det underskudsgivende selskab svarende til skatteværdien af det udnyttede underskud. Betalingen sker via administrationsselskabet.

Det er muligt for koncernens ultimative moderselskab at vælge, at sambeskatningen også skal omfatte alle koncernens udenlandske selskaber og koncernens danske selskabers faste driftssteder i udlandet (international sambeskatning), jf. selskabsskattelovens § 31 A.

Ved valg af international sambeskatning, der er bindende for en periode på mindst 10 år (bindingsperioden), finder reglerne om national sambeskatning tilsvarende anvendelse, medmindre de særskilt er fraveget.

Over- og underskud i de udenlandske selskaber og faste driftssteder, der indgår i en international sambeskatning, medregnes ved den danske indkomstopgørelse på samme måde, som hvis selskaberne og de faste driftssteder havde været fuldt skattepligtige til Danmark. Der gives ved me‍dregning af positiv indkomst fra udenlandske selskaber eller faste driftssteder fradrag (credit) i den danske skat for de skatter, der er betalt i de lande, hvor de udenlandske selskaber og faste driftssteder er hjemmehørende.

Ved bindingsperiodens udløb kan den internationale sambeskatning afbrydes eller tilvælges for en yderligere 10-årsperiode. Afbrydes sambeskatningen ved bindingsperiodens udløb, sker der ordinær genbeskatning, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 10. Administrationsselskabets indkomst for det indkomstår, hvor sambeskatningen ophører, forhøjes med et beløb svarende til den fortjeneste, som det udenlandske selskab eller det faste driftssted ville have opnået ved ophør af virksomheden og salg til handelsværdi af aktiver og passiver, der er i behold hos selskabet henholdsvis det faste driftssted ved ophøret. Beskatningen er dog begrænset til genbeskatningssaldoen, som er opgjort land-for-land, og som består af skatteværdien af det beløb, som er fratrukket som underskud fra det pågældende land i andre selskaber eller faste driftssteder, der indgår i den internationale sambeskatning.

Der sker også ordinær genbeskatning, hvis et selskab eller fast driftssted udgår af den internationale sambeskatning i bindingsperioden, f.eks. hvis der sker frasalg ud af koncernen.

Afbrydes den internationale sambeskatning inden bindingsperiodens udløb, sker der fuld genbeskatning af administrationsselskabet, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 11. Genbeskatningen indebærer, at det beløb, der indgår på samtlige genbeskatningssaldi, divideres med selskabsskatteprocenten, og at det således fremkomne beløb medregnes til administrationsselskabets indkomst i det indkomstår, hvor den internationale sambeskatning ophører.

Efter minimumsbeskatningsloven skal indkomst i faste driftssteder og udenlandske datterselskaber medregnes ved opgørelsen af den kvalificerede indkomst i den jurisdiktion, hvor det faste driftssted eller datterselskabet er hjemmehørende.

Med henblik på at fastslå, om den indkomst, der er oppeb‍året af koncernenhederne i en jurisdiktion, er beskattet med minimumsskattesatsen på 15 pct., indeholder minimumsbeskatningslovens § 25 særlige regler om fordelingen (allokeringen) af skatter mellem koncernenheder i forskellige jurisdiktioner. Fordelingsreglerne har overordnet til formål at sikre, at skatter af indkomst oppebåret af koncernenhederne i en jurisdiktion henføres til de pågældende enheder, også selv om skatterne er betalt af en koncernenhed i en anden jurisdiktion.

Efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1, 1. pkt., skal eventuelle omfattede skatter, som er medregnet i en koncer‍nenheds regnskab, og som vedrører et fast driftssteds kvalificerede indkomst eller tab, allokeres til det faste driftssted.

Medregnes et fast driftssteds indkomst eller tab f.eks. ved opgørelsen af hovedsædets skattepligtige indkomst, fordi hovedsædet er hjemmehørende i et land, der beskatter selskabers indkomst efter globalindkomstprincippet, vil den del af de af hovedsædet betalte skatter, der kan henføres til indkomsten i et fast driftssted i udlandet, således også skulle allokeres til det faste driftssted og medregnes ved opgørelsen af de regulerede omfattede skatter i det faste driftssted.

Minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 4, vedrører allokeringen af skatter, hvor der er tale om en hybrid enhed, dvs. en enhed, der anses for selvstændigt skattepligtig i den jurisdiktion, hvor enheden er hjemmehørende, men behandles som skattemæssigt transparent i den jurisdiktion, hvor dens ejer er hjemmehørende. Også i sådanne tilfælde er udgangspunktet, at den skat, der er medregnet i regnskabet for den hybride enheds ejer - f.eks. fordi der i ejerens jurisdiktion sker beskatning efter globalindkomstprincippet - men som vedrører indkomsten eller tabet i den hybride enhed, vil skulle »skubbes ned« i den hybride enhed og medregnes ved opgørelsen af denne enheds regulerede omfattede skatter.

Efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 6, gælder der dog en begrænsning i adgangen til at allokere skatter til den hybride enhed, når koncernejeren pålægges skatter af passiv indkomst i den hybride enhed. Sådanne skatter kan således kun allokeres til den hybride enhed med et beløb, der svarer til den skat, der fremkommer ved at multiplicere procentsatsen for ekstraskatten for den hybride enheds jurisdiktion med den del af den hybride enheds indkomst, der er beskattet hos koncernejeren. Procentsatsen for ekstraskat for den hybride enheds jurisdiktion opgøres i den forbindelse uden hensyntagen til de skatter, som koncernenhedsejeren er pålagt på den passive indkomst i den hybride enhed. De omfattede former for passiv indkomst opregnes i § 25, stk. 6, 3. pkt., idet der er tale om indkomstformer, der normalt anses for mobile indkomster som f.eks. finansielle indtægter.

Formålet med bestemmelsen er at undgå utilsigtede incitamenter til at flytte mobil indkomst til en hybrid enhed i en lavskattejurisdiktion. Uden bestemmelsens begrænsning i adgangen til at allokere skatter til en hybrid enhed ville det således være muligt (kunstigt) at forøge den effektive skattesats i et lavskatteland ved at flytte mobil indkomst til lavskattelandet og fuldt ud medregne de skatter, der pålægges koncernenhedsejeren ved opgørelsen af den effektive skattesats i lavskattelandet. En sådan beskatning af koncer‍nenhedsejeren af indkomst i koncernenheder beliggende i en anden jurisdiktion vil f.eks. kunne ske efter regler om såkaldt CFC-beskatning (Controlled Foreign Companies), hvorefter en koncernenhed (moderselskabet) ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst vil skulle medregne indkomst, der er optjent af en anden koncernenhed (datterselskabet) beliggende i en anden jurisdiktion.

Efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1, 2. pkt., finder bestemmelsen i § 25, stk. 1, 1. pkt., om allokering af skatter til faste driftssteder tilsvarende anvendelse på dansk skat af udenlandske selskaber m.v., der er omfattet af international sambeskatning efter selskabsskattelovens § ‍31 ‍A. Bestemmelsen medfører, at den skat, som pålægges i Danmark som følge af, at en udenlandsk enhed indgår i den internationale sambeskatning, i relation til minimumsbeskatningsreglerne fuldt ud medregnes i den jurisdiktion, hvor den udenlandske enhed er hjemmehørende. Det gælder, uanset om den udenlandske enhed er et fast driftssted eller et selskab, der anses for en selvstændig skattepligtig enhed.

Minimumsbeskatningsloven regulerer ikke direkte, hvordan der skal forholdes, hvis der efter minimumsbeskatningsreglerne er et kvalificeret tab i en udenlandsk enhed, der medregnes (fratrækkes) ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten i Danmark, jf. dog bemærkningerne nedenfor om bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 17, stk. 6.

Da der som følge af underskudsfradraget i sambeskatningsindkomsten opstår en genbeskatningsforpligtelse (en udskudt skatteforpligtelse) i administrationsselskabet, kan denne udskudte skat medregnes ved opgørelsen af de regulerede omfattede skatter i administrationsselskabet i det år, hvor det kvalificerede tab er fratrukket, jf. minimumsbeskatningslovens § 22, stk. 1, nr. 2, og § 23, der indeholder regler om opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat, der indgår ved opgørelsen af regnskabsårets regulerede omfattede skatter.

En medregning af en udskudt skatteforpligtelse forudsætter dog, at den udskudte skat er udgiftsført i regnskabet, og den udskudte skat kan desuden højst medregnes med en skattesats svarende til minimumsskattesatsen på 15 pct., jf. minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 1.

I det omfang en udskudt skatteforpligtelse er medregnet ved opgørelsen af administrationsselskabets regulerede omfattede skatter i det år, hvor det udenlandske underskud er fratrukket, vil fradraget ikke i sig selv kunne udløse en ekstraskat efter minimumsbeskatningslovens regler.

Det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat for et regnskabsår nedsættes, når den udskudte skatteforpligtelse betales eller tilbageføres i et senere regnskabsår.

En udskudt skatteforpligtelse skal dog senest efterbeskattes, hvis den ikke er betalt eller tilbageført inden for de 5 efterfølgende regnskabsår, jf. minimumsbeskatningslovens § ‍23, stk. 6. Efterbeskatningen sker som en nedsættelse af de omfattede skatter i det regnskabsår, hvor den udskudte skat blev indregnet i reguleringsbeløbet for udskudt skat. Det indebærer, at der skal ske en omberegning af den effektive skattesats og ekstraskat for det pågældende regnskabsår, idet en ekstraskat, der udløses som følge af omberegningen, skal behandles som en tillægsekstraskat i det regnskabsår, hvor der sker omberegning, jf. minimumsbeskatningslovens § 31. Hvis denne ekstraskat udløses som følge af efterbeskatning af en udskudt skatteforpligtelse, der vedrører genbeskatningssaldoen for et land, skal genbeskatningssaldoen for det pågældende land nedsættes med et beløb svarende til den betalte ekstraskat, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 10, 10. pkt.

Hvis genbeskatningssaldoen efterfølgende nedbringes som følge af, at der ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten medregnes positiv indkomst fra den pågældende jurisdiktion, vil virkningen i forhold til minimumsbeskatningsreglerne være, at administrationsselskabets regulerede omfattede skatter nedsættes tilsvarende. Det gælder, selv om den udenlandske indkomst, der er medregnet ved indkomstopgørelsen i Danmark, skal allokeres til den udenlandske enhed.

Hvis den medregning af udenlandsk indkomst, der medfører en nedbringelse af genbeskatningssaldoen, udløser en selskabsskattebetaling i Danmark, synes disse skatter umiddelbart at »vedrøre« indkomsten i enhederne i den pågældende jurisdiktion, således at skatterne i overensstemmelse med ordlyden af minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1, 2. pkt., vil skulle allokeres til de udenlandske enheder, der har oppebåret indkomsten. Der er dog i bemærkningerne til bestemmelsen ikke taget stilling til allokeringen af sådanne skatter, der pålægges i tilfælde, hvor medregningen af den udenlandske indkomst medfører en nedsættelse af genbeskatningssaldoen for den pågældende jurisdiktion og dermed efter selskabsskattelovens genbeskatningsregler (reelt) indebærer en betaling af administrationsselskabets udskudte skat.

Det er derfor efter gældende regler usikkert, om samspillet mellem minimumsbeskatningsreglerne og reglerne om international sambeskatning i en sådan situation vil indebære, at der kan udløses en ekstraskat efter minimumsbeskatningsloven uden hensyntagen til, at medregningen af den pågældende udenlandske indkomst også udløser en skattebetaling efter selskabsskattelovens regler.

Det bemærkes, at der for faste driftssteder, hvis skattepligtige indkomst medregnes ved opgørelsen af hovedsædets indkomst, gælder en særregel i minimumsbeskatningslovens § 17, stk. 6. Efter denne regel betragtes et fast driftssteds kvalificerede tab som en udgift for hovedenheden ved beregning af enhedens kvalificerede indkomst eller tab, i det omfang det faste driftssteds tab betragtes som en udgift ved beregning af hovedenhedens indenlandske skattepligtige indkomst og ikke modregnes i en post vedrørende indenlandsk skattepligtig indkomst, der beskattes i henhold til lovgivningen i både hovedenhedens jurisdiktion og det faste driftssteds jurisdiktion. Kvalificeret indkomst, som efterfølgende optjenes af det faste driftssted, betragtes endvidere som kvalificeret indkomst for hovedenheden op til størrelsen af det kvalificerede tab, der tidligere blev betragtet som en udgift for hovedenheden.

Skatter, der medregnes i hovedsædets regnskab, og som vedrører den indkomst i det faste driftssted, der efter minimumsbeskatningslovens § 17, stk. 6, behandles som hovedsædets kvalificerede indkomst, vil ikke skulle allokeres til det faste driftssted efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1. Bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 17, stk. 6, indebærer således, at sådanne omfattede skatter vil skulle behandles som omfattede skatter på hovedsædets kvalificerede indkomst.

Eventuelle omfattede skatter, der hidrører fra den jurisdiktion, hvor det faste driftssted er hjemmehørende, og som er knyttet til den indkomst, der behandles som hovedenhedens indkomst, behandles efter minimumsbeskatningslovens § ‍25, stk. 7, også som hovedenhedens omfattede skatter. Denne medregning af omfattede skatter pålagt i det faste driftssteds jurisdiktion er dog begrænset til et beløb, der ikke overstiger den omhandlede indkomst, multipliceret med den højeste skattesats for almindelig indkomst i den jurisdiktion, hvor hovedenheden er hjemmehørende.

Når der er valgt international sambeskatning, vil bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 17, stk. 6, finde anvendelse, hvis der ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten medregnes indkomst og underskud i faste driftssteder, for hvilke administrationsselskabet er hovedsæde. Anvendelsen af bestemmelsen vil indebære, at fradrag for underskud i sådanne faste driftssteder og efterfølgende medregning af positiv indkomst herfra vil skulle medregnes ved opgørelsen af administrationsselskabets kvalificerede indkomst eller kvalificerede tab. Denne medregning vil ikke i sig selv kunne udløse en ekstraskat efter minimumsbeskatningsreglerne.

Det bemærkes, at minimumsbeskatningslovens § 17, stk. 6 - i overensstemmelse med de bagvedliggende regler i OECD's modelregler og minimumsbeskatningsdirektivet - kun finder anvendelse i de tilfælde, hvor det er hovedsædet (hovedenheden), der medregner det faste driftssteds tab ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst. Bestemmelsen finder således ikke anvendelse på tab i et fast driftssted, når det ikke er administrationsselskabet i den internationale sambeskatning, men derimod et andet dansk koncernselskab, der er hovedsæde for det faste driftssted, da det faste driftssteds tab i et sådant tilfælde ikke medregnes som en udgift ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det danske selskab, der er det faste driftssteds hovedsæde. Tabet i det faste driftssted indgår i stedet i sambeskatningen og fordeles forholdsmæssigt mellem de overskudsgivende sambeskattede selskaber.

Selv om der i regnskabet er indregnet udskudt skat vedrørende en genbeskatningsforpligtelse, der er opstået, fordi underskud i udenlandske enheder er fradraget ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten, vil det kunne vælges ikke at medregne denne udskudte skat ved opgørelsen af administrationsselskabets regulerede omfattede skatter efter minimumsbeskatningsreglerne. Et valg herom vil kunne træffes, hvis den udskudte skat ikke forventes betalt inden for de 5 efterfølgende regnskabsår, jf. minimumsbeskatningslovens § ‍23, stk. 8, nr. 2, der i lovforslagets § 1, nr. 8, foreslås at ville blive minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 8, nr. 2, litra a. Lovforslagets § 1, nr. 8, indeholder endvidere en ny valgmulighed, hvorefter administrationsselskabet kan vælge ikke at medregne udskudte skatteforpligtelser, der er bogført på en individuel konto i enhedens kontoplan eller i en samlet kategori af udskudte skatteforpligtelser, for en periode på 5 regnskabsår.

Indregnes den udskudte skat ikke i administrationsselskabets regulerede omfattede skatter efter minimumsbeskatningsreglerne, vil et fradrag for underskud i udenlandske enheder kunne medføre, at der udløses en ekstraskat efter minimumsbeskatningsreglerne i fradragsåret. Det skyldes, at det kvalificerede tab i den udenlandske koncernenhed kun medregnes ved opgørelsen af den samlede kvalificerede indkomst i Danmark, når bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 17, stk. 6, finder anvendelse, jf. ovenfor.

I det omfang genbeskatningssaldoen efterfølgende helt eller delvist genbeskattes efter selskabsskattelovens § 31 A, stk. 10 eller 11, vil det tidligere fratrukne underskud blive beskattet med den almindelige selskabsskattesats på 22 pct., uden at der tages hensyn til, om - og i givet fald i hvilket omfang - det fratrukne underskud har udløst en ekstraskat efter minimumsbeskatningsreglerne.

Det bemærkes, at genbeskatningssaldoen på tidspunktet for overgangen til beskatning efter minimumsbeskatningsloven udgør en udskudt skatteforpligtelse vedrørende indkomst oppebåret før overgangen.

Udskudte skatteforpligtelser og -aktiver, der er opstået før overgangsåret, skal indgå ved opgørelsen af den effektive skattesats i overgangsåret og efterfølgende regnskabsår, når de betales eller indfries. De indregnes som udgangspunkt til minimumsskattesatsen ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter, jf. minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 1. Dette har til formål at tage højde for, at udskudte skatter, der hidrører fra før overgangsåret, i sagens natur ikke har påvirket koncernens effektive beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne. I det omfang sådanne skatteforpligtelser eller -aktiver betales eller indfries efter overgangen til beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne, ville det derfor medføre en kunstig forøgelse eller nedsættelse af den effektive skattesats i betalings- eller indfrielsesåret, hvis der ikke blev taget højde for de udskudte skatter, der opstod før overgangen.

Hvis der sker ordinær eller fuld genbeskatning af administrationsselskabet i en international sambeskatning, og denne genbeskatning indebærer betaling af en udskudt skatteforpligtelse fra før overgangsåret, vil det således reelt være udtryk for, at der sker en (efter)beskatning af indkomst, der blev oppebåret, før minimumbeskatningsreglerne fandt anvendelse, og en sådan genbeskatning skal derfor ikke medføre en (kunstig) forøgelse af den effektive skattesats i det år, hvor den udskudte skatteforpligtelse betales. Det sikres ved, at betalingen af den udskudte skat medfører en nedsættelse af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat for det pågældende regnskabsår. Nedsættelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat neutraliserer således (delvist) skattebetalingen som følge af genbeskatning.

Da udskudte skatteforpligtelser hidrørende fra før overgangsåret ikke har påvirket koncernens beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne, er sådanne skatteforpligtelser derimod ikke omfattet af reglen i minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 6, hvorefter der senest skal ske efterbeskatning af en udskudt skatteforpligtelse, hvis den ikke er betalt eller tilbageført inden for de 5 efterfølgende regnskabsår, jf. bl.a. OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 1, punkt 1.2.4 om efterbeskatning af udskudte skatteforpligtelser fra før overgangsåret.

Hvis der ved en genbeskatning ved ophør af den internationale sambeskatning ikke udløses en skat, der svarer til den fulde genbeskatningssaldo for den pågældende jurisdiktion, vil den resterende genbeskatningssaldo (dvs. den resterende udskudte skatteforpligtelse) bortfalde. I det omfang den udskudte skatteforpligtelse, der bortfalder, hidrører fra før overgangsåret, vil en sådan reduktion af de udskudte skatter imidlertid ikke i det pågældende regnskabsår skulle medregnes som en reduktion af administrationsselskabets regulerede omfattede skatter efter minimumsbeskatningsreglerne, jf. tilsvarende punkt 6.3. i kommentarerne til artikel 9.1.1 i OECD's modelregler.

Hvor genbeskatningssaldoen består af udskudte skatteforpligtelser hidrørende fra både før og efter overgangsåret, og genbeskatningen ikke udløser en skat svarende til den fulde genbeskatningssaldo for den pågældende jurisdiktion, vil det skulle afgøres i overensstemmelse med de principper, der er beskrevet nedenfor i punkt 2.3.1, hvilken del af de udskudte skatteforpligtelser der betales henholdsvis bortfalder på det tidspunkt, hvor genbeskatningen finder sted.

2.1.2. Skatteministeriets overvejelser

Det vurderes, at minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1, 2. pkt., der allokerer dansk skat af indkomsten i udenlandske selskaber m.v., der er omfattet af international sambeskatning efter selskabsskattelovens § 31 A, til den udenlandske enhed, ikke fuldt ud er i overensstemmelse med alloker‍in‍gsreglerne i det bagvedliggende minimumsbeskatningsdirektiv og de bagvedliggende OECD-regler, jf. henholdsvis minimumsbeskatningsdirektivets artikel 24 og artikel 4.3.2 i OECD's modelregler.

Det bemærkes, at de danske regler om international sambeskatning indebærer, at indkomsten i enheder, der i den jurisdiktion, hvor de er hjemmehørende, anses for selvstændige skattesubjekter, medregnes ved opgørelsen af den danske sambeskatningsindkomst. De behandles derfor efter reglerne om international sambeskatning reelt på samme måde som en hybrid enhed, dvs. en enhed, der anses for selvstændigt skattepligtig i den jurisdiktion, hvor enheden er hjemmehørende, men behandles som skattemæssigt transparent i den jurisdiktion, hvor dens ejer er hjemmehørende.

Medmindre den udenlandske enhed er et fast driftssted, vurderes det således, at den begrænsning i adgangen til at allokere skatter til den udenlandske enhed, der efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 6, gælder, bl.a. når koncernejeren pålægges skatter af passiv indkomst i en hybrid enhed, tilsvarende bør gælde for allokeringen af dansk skat af indkomsten i udenlandske selskaber m.v., der er omfattet af international sambeskatning efter selskabsskattelovens § ‍31 ‍A.

Minimumsbeskatningsloven bør derfor ændres i overensstemmelse hermed.

Når administrationsselskabets genbeskatningssaldo nedsættes, fordi der ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten medregnes positiv indkomst fra koncernenhederne i en jurisdiktion, der modsvarer et tidligere fratrukket underskud fra denne jurisdiktion, er det reelt udtryk for, at der sker en betaling af administrationsselskabets udskudte skat. Er denne udskudte skat medregnet til administrationsselskabets regulerede omfattede skatter på det tidspunkt, hvor det udenlandske underskud blev fradraget ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten, vil nedsættelsen af genbeskatningssaldoen også i relation til minimumsbeskatningsreglerne blive anset for en betaling af den udskudte skat.

Minimumsbeskatningsloven bør derfor ændres, så det præciseres, at skat, der i et sådant tilfælde udløses som følge af medregningen af den udenlandske indkomst i sambeskatningsindkomsten, ikke skal allokeres til den udenlandske enhed, der har oppebåret den udenlandske indkomst.

Endelig bør selskabsskattelovens regler justeres, så der i skat, der skal betales som følge af genbeskatning eller som følge af en nedsættelse af genbeskatningssaldoen ved senere medregning af overskud, gives fradrag for eventuelle skatter, som administrationsselskabet efter minimumsbeskatningslovens regler er blevet pålagt som følge af medregningen af det udenlandske underskud, der enten genbeskattes eller modsvares af en senere medregning af overskud.

En sådan justering vurderes nødvendig for at sikre, at der ikke sker en utilsigtet dobbeltbeskatning.

De foreslåede ændringer indebærer i alt væsentligt en lempelse for de berørte koncerner.

Det vil dog principielt kunne afhænge af de konkrete forhold, om det vil indebære en lempelse eller en ulempe for de berørte koncerner, at den i minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 6, fastsatte begrænsning i adgangen til at allokere skatter til en udenlandsk enhed foreslås at skulle gælde for allokeringen af dansk skat af indkomsten i udenlandske selskaber m.v., der er omfattet af international sambeskatning efter selskabsskattelovens § 31 A. Det vurderes imidlertid, at det må anses for usandsynligt, at den foreslåede regel i praksis i sig selv vil medføre, at der pålægges en ekstraskat efter minimumsbeskatningsreglerne for regnskabsårene 2024 eller 2025.

På den baggrund og under hensyntagen til, at minimumsbeskatningsreglerne bør anvendes ensartet i alle de lande, der har tiltrådt OECD-aftalen, vurderes det, at de foreslåede ændringer alle bør have virkning for regnskabsår, der påbegyndes den 31. december 2023 eller senere, således at de får virkning fra samme tidspunkt, som minimumsbeskatningslovens øvrige regler.

2.1.3. Den foreslåede ordning

Det foreslås, at minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1, 2. pkt., ophæves, og at der i stedet indsættes en ny bestemmelse som minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 8, der fastsætter, i hvilket omfang skatter, der er medregnet i regnskabet for administrationsselskabet i en international sambeskatning, jf. selskabsskattelovens § 31 A, og som vedrører den kvalificerede indkomst i en udenlandsk koncernenhed, vil skulle allokeres til den udenlandske koncernenhed.

Efter den foreslåede bestemmelse vil sådanne skatter - bortset fra tilfælde, hvor den kvalificerede indkomst for et fast driftssted efter minimumsbeskatningslovens § 17, stk. 6, behandles som administrationsselskabets kvalificerede indkomst - som udgangspunkt skulle allokeres til den udenlandske koncernenhed. Det svarer til, hvad der følger af den gældende bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1, 2. pkt.

Bortset fra tilfælde, hvor den udenlandske koncernenhed er et fast driftssted, foreslås det imidlertid, at minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 6, skal finde tilsvarende anvendelse.

Forslaget vil indebære, at alle skatter, der pålægges administrationsselskabet som følge af, at der i sambeskatningsindkomsten medregnes positiv indkomst i udenlandske faste driftssteder, i relation til minimumsbeskatningsreglerne fortsat vil skulle allokeres til de pågældende faste driftssteder.

Hvad angår udenlandske selskaber m.v., der indgår i en international sambeskatning, vil anvendelsen af minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 6, derimod medføre en begrænsning i adgangen til at allokere skatter pålagt administrationsselskabet, der vedrører passiv indkomst i en udenlandsk koncernenhed, til den udenlandske koncernenhed. Sådanne skatter vil kun kunne allokeres til den udenlandske koncer‍nenhed med et beløb, der svarer til den skat, der fremkommer ved at multiplicere procentsatsen for ekstraskatten for den udenlandske enheds jurisdiktion med den del af denne enheds indkomst, der er medregnet i sambeskatningsindkomsten og dermed er blevet beskattet hos administrationsselskabet. Procentsatsen for ekstraskatten for den udenlandske enheds jurisdiktion vil i den forbindelse skulle opgøres uden medregning af den passive indkomst i den udenlandske enhed.

Virkningen heraf vil være, at skatter af passiv indkomst i den udenlandske koncernhed kun vil skulle henføres til den udenlandske enhed med samme procentsats, som enhedens øvrige indkomst er blevet beskattet med i den pågældende jurisdiktion.

Formålet med de foreslåede bestemmelser er at sikre, at minimumsbeskatningslovens regler om allokering af skatter på indkomst i udenlandske enheder, der indgår i en international sambeskatning, er i overensstemmelse med de bagvedliggende bestemmelser i artikel 4.3.2 i OECD's modelregler og minimumsbeskatningsdirektivets artikel 24.

Det foreslås endvidere, at det i den foreslåede bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 8, fastsættes, at skat, der skal betales som følge af medregning af udenlandsk indkomst i sambeskatningsindkomsten, ikke skal allokeres til den udenlandske enhed, der har oppebåret den udenlandske indkomst, i det omfang medregningen af indkomsten medfører en nedsættelse af administrationsselskabets genbeskatningssaldo.

Det bemærkes, at baggrunden for den foreslåede bestemmelse er, at den eventuelle skattebetaling, der udløses i sådanne tilfælde, reelt er udtryk for, at der sker en efterbeskatning af det beløb, hvormed sambeskatningsindkomsten tidligere blev nedbragt som følge af det tidligere underskudsfradrag. Muligheden for at overføre underskud fra udenlandske sambeskattede datterselskaber og faste driftssteder virker således som udgangspunkt kun som en skattekredit. Tidligere fratrukne underskud fra en jurisdiktion skal således indtægtsføres (genbeskattes) i takt med, at de udenlandske enheder i den pågældende jurisdiktion giver overskud. Kun hvis der i sambeskatningsperioden er et samlet underskud i de udenlandske enheder, kan der blive tale om et permanent fradrag i den danske indkomst.

Endvidere foreslås det, at genbeskatningsreglerne i selska‍bsskattelovens § 31 A, stk. 10 og 11, ændres, således at der i skat, der skal betales som følge af ordinær eller fuld genbeskatning eller som følge af en nedsættelse af genbeskatningssaldoen ved senere medregning af overskud fra det pågældende land, gives fradrag for eventuelle skatter, som administrationsselskabet efter minimumsbeskatningslovens regler er blevet pålagt som følge af medregningen af det udenlandske underskud, der enten genbeskattes eller modsvares af en senere medregning af overskud.

Forslaget herom vil skulle sikre, at der ikke sker en utilsigtet dobbeltbeskatning ved, at fratrukne underskud genbeskattes efter selskabsskattelovens regler, uden at der tages hensyn til, at fradraget for de pågældende underskud tidligere har udløst en ekstraskat efter minimumsbeskatningsreglerne.

Hvis der i det indkomstår, hvor der sker genbeskatning eller nedsættelse af genbeskatningssaldoen, ikke opgøres en positiv sambeskatningsindkomst, vil der i det pågældende indkomstår ikke være nogen selskabsskat, hvori der kan gives fradrag (lempelse) for den tidligere betalte ekstraskat efter minimumsbeskatningsreglerne.

Det foreslås derfor, at administrationsselskabet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i indkomståret for genbeskatningen eller nedsættelsen af genbeskatningssaldoen skal kunne vælge at se bort fra underskud ved virksomhed her i landet eller i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland, herunder underskud, der er overført fra tidligere indkomstår. Efter forslaget skal der i givet fald ses bort fra så stor en del af de samlede underskud, at den skattepligtige indkomst svarer til den forhøjelse af administrationsselskabets skattepligtige indkomst, som genbeskatningen medfører, eller som en fuld genbeskatning af det beløb, som genbeskatningssaldoen nedsættes med, medfører.

Virkningen af forslaget herom vil være, at administrationsselskabet gives mulighed for, at der kan opnås lempelse for ekstraskatten i en situation, hvor der som udgangspunkt ikke ville skulle betales skat i Danmark, fordi den øvrige indkomst, der medregnes ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten, er negativ, eller fordi den positive indkomst i indkomståret udlignes ved modregning med fremførselsberettigede underskud.

Det foreslås, at hvis der ses bort fra et mindre beløb end de samlede underskud, skal beløbet fordeles forholdsmæssigt på de enkelte underskudsgivende kilder.

Det underskud, der bortses fra, vil efter den foreslåede bestemmelse skulle fremføres til fradrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for følgende år efter de almindelige regler herom i selskabsskattelovens § 12.

De foreslåede bestemmelser om adgang til bortseelse fra underskud er baseret på samme grundlæggende principper som bestemmelsen i ligningslovens § 33 H, der vedrører tilfælde, hvor der er adgang til lempelse for udenlandske skatter i medfør af ligningslovens § 33 eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

2.2. Mulighed for undtagelse af sekuritiseringsenheder fra regler om indenlandsk ekstraskat

2.2.1. Gældende ret

Sekuritisering er en transaktion, der gør det muligt for en långiver eller kreditor (»den eksponeringsleverende enhed«), normalt et kreditinstitut eller en virksomhed, at refinansiere en række lån, eksponeringer eller tilgodehavender - f.eks. boliglån, billån eller -leasingaftaler eller tilgodehavender fra salg - ved at omdanne dem til omsættelige værdipapirer. Den eksponeringsleverende enhed samler og omgrupperer en portefølje af sine lån eller fordringer, som herefter organiseres i forskellige risikokategorier for forskellige investorer, hvilket giver investorer adgang til investeringer i lån og andre eksponeringer, som de normalt ikke ville have direkte adgang til. Afkastet til investorerne skabes af pengestrømmene fra de underliggende lån eller fordringer.

Ved traditionel sekuritisering overfører (sælger) den eksponeringsleverende enhed de lån eller fordringer, der sekuritiseres, til en sekuritiseringsenhed. En sekuritiseringsenhed er en forvaltningsenhed, en trust eller en anden enhed, som er etableret specifikt med henblik på at foretage en eller flere sekuritiseringer, hvis aktiviteter er begrænset til dette formål, og hvis struktur er udformet med henblik på at sikre, at enhedens forpligtelser er adskilt fra den eksponeringsleverende enheds forpligtelser.

Sekuritiseringsenheden udsteder obligationer og anvender provenuet fra obligationsudstedelsen til at erhverve puljen af aktiver fra den eksponeringsleverende enhed, der på denne måde tilføres likviditet. Obligationerne er baseret på aktivpuljen og de underliggende betalingsstrømme (typisk renter og afdrag), og investorerne (aftagerne af obligationerne) har alene ret til at modtage det af aktivpuljen genererede afkast og har således ikke mulighed for at rette krav mod den eksponeringsleverende enhed. Fra investorernes synspunkt er en af de primære fordele ved sekuritisering, at aktivpuljen er afskåret fra den eksponeringsleverende enheds kreditorer, og obligationsejerne har derfor sikkerhed i den underliggende aktivpulje.

Den eksponeringsleverende enhed vil ofte også selv aftage en del af de obligationer, der udstedes af sekuritiseringsenheden, men være efterstillet i forhold til eksterne investorer med hensyn til at oppebære afkastet fra obligationerne. Derved reduceres de eksterne investorers risiko yderligere.

Selv om sekuritiseringsenheden og dens aktiver er udskilt fra den eksponeringsleverende enhed, vil den efter omstændighederne under visse regnskabsstandarder kunne blive anset for en koncernenhed i den koncern, som den eksponeringsleverende enhed indgår i, og således skulle indgå i det ultimative moderselskabs konsoliderede regnskaber. Det kan skyldes, at den eksponeringsleverende enhed anses for at have bestemmende indflydelse over sekuritiseringsenheden som følge af ejerandele og/eller de opgaver, den eksponeringsleverende enhed varetager med hensyn til at oppebære afkastet fra den aktivpulje, der er overført til sekuritiseringsenheden.

Det følger af selve formålet med et sekuritiseringsarrangement, at sekuritiseringsenheden ikke skal oppebære noget nævneværdigt overskud, idet indtægterne fra aktivpuljen primært anvendes til betalinger til investorerne, mens eventuelle overskydende beløb vil skulle tilfalde den eksponeringsleverende enhed, eventuelt som udlodninger.

På trods heraf kan der i et givet indkomstår alligevel opstå væsentlige regnskabsmæssige overskud eller underskud. Det kan f.eks. skyldes, at der er indgået hedging arrangementer med henblik på at afdække risikoen for valutakursudsving på aktivpuljen, og at disse arrangementer regnskabsmæssigt skal behandles efter et lagerprincip, mens den underliggende aktivpulje behandles efter realisationsprincippet.

Sekuritiseringsenhederne vil normalt ikke regnskabsmæssigt operere med udskudt skat. Det kan skyldes, at enhederne slet ikke er skattepligtige, eller at resultatet af hedging arrangementerne ikke medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. En sekuritiseringsenheds kvalificerede indkomst efter minimumsbeskatningsreglerne, der kan henføres til lagerbeskatning af hedging arrangementer, vil på den baggrund normalt ikke medføre, at der medregnes et beløb i form af udskudt skat ved opgørelsen af enhedens omfattede skatter efter minimumsbeskatningsreglerne.

Konsekvensen er, at en sekuritiseringsenhed i visse indkomstår vil kunne blive pålagt en ekstraskat efter minimumsbeskatningsreglerne, selv om enheden over sekuritiseringsarrangementets løbetid som forudsat ikke oppebærer noget nævneværdigt overskud.

En sådan risiko for, at sekuritiseringsenheden pålægges en ekstraskat efter minimumsbeskatningsreglerne, vil væsentligt kunne påvirke enhedens kreditværdighed og eksponere investorerne for en reel risiko for, at enheden bliver insolvent. Dette ville være i strid med selve formålet med et sekuritiseringsarrangement.

For jurisdiktioner, der indfører regler om en indenlandsk ekstraskat, vil det i almindelighed være vigtigt, at den indenlandske ekstraskat opnår status som en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, jf. definitionen heraf i minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 48.

Såfremt en indenlandsk ekstraskat opfylder betingelserne for at være en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, kan den multinationale koncern normalt ansætte ekstraskatten for de koncernenheder, der er hjemmehørende i den pågældende jurisdiktion, til nul, jf. den såkaldte safe harbour-bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2. Det er således ikke nødvendigt at gennemføre særskilte beregninger med henblik på at opgøre, hvad ekstraskatten ville være ved en direkte anvendelse af OECD's modelregel på disse koncernenheder.

Kriterierne for, hvornår der foreligger en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, er fastlagt i afsnit 5.1 i OECD's administrative retningslinjer fra juli 2023 og gennemført i minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 48. Det fremgår af § 4, nr. 48, bl.a., at en indenlandsk ekstraskat kun kan anses for en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, når den er konsistent med OECD's modelregler, jf. bestemmelsens litra b. Den skal således have en skatterate svarende til eller over minimumsskatteraten, ligesom den kun må indebære en fravigelse fra OECD's modelregler, hvor en sådan fravigelse enten er en betingelse for, at den kan anses for en kvalificeret indenlandsk ekstraskat, eller er omfattet af de i litra b udtrykkeligt opregnede tilladte fravigelser.

Som følge af de særlige forhold, der kan gøre sig gældende for sekuritiseringsenheder, er det i OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 6, bestemt, at en indenlandsk ekstraskat kan anses for en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, selv om den ikke pålægges sekuritiseringsenheder eller den pålægges sekuritiseringsenheder, men opkræves af andre koncernenheder hjemmehørende i jurisdiktionen.

Konsekvensen af, at en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat ikke pålægges en sekuritiseringsenhed, eller at den pålægges enheden, men ikke opkræves af hverken enheden selv eller andre koncernenheder hjemmehørende i jurisdiktionen, vil imidlertid være, at den multinationale koncern ikke kan anvende safe harbour-bestemmelsen (minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2) i jurisdiktionen.

2.2.2. Skatteministeriets overvejelser

De lande, der har tiltrådt OECD-aftalen, er forpligtet til snarest muligt at gennemføre eventuelle ændringer af de nationale gennemførelsesbestemmelser, der måtte være nødvendige for at bringe de nationale regler i overensstemmelse med administrative retningslinjer udstedt af OECD.

Minimumsbeskatningsloven bør derfor ændres i overensstemmelse med OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024 om muligheden for, at en indenlandsk ekstraskat kan anses for en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, selv om den ikke pålægges en sekuritiseringsenhed, eller den pålægges enheden, men ikke opkræves af hverken enheden selv eller andre koncernenheder hjemmehørende i jurisdiktionen.

Derudover bør minimumsbeskatningsloven ændres i overensstemmelse med retningslinjerne, således at den multinationale koncern ikke kan anvende safe harbour-bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, i en jurisdiktion, hvor en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat ikke pålægges en sekuritiseringsenhed, eller den pålægges enheden, men ikke opkræves af hverken enheden selv eller andre koncernenheder hjemmehørende i jurisdiktionen.

En sekuritiseringsenhed skal efter gældende regler pålægges en eventuel ekstraskat på samme måde som andre koncer‍nenheder, og en indenlandsk ekstraskat kan ikke efter minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 48, anses for en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, hvis den ikke pålægges en sådan enhed. En begrænsning i adgangen til at anvende safe harbour-bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, når en indenlandsk ekstraskat indebærer, at der ikke opkræves en ekstraskat for en sekuritiseringsenhed hjemmehørende i jurisdiktionen, vil derfor ikke medføre en skærpelse af beskatningen i forhold til de gældende regler.

De danske regler, der gennemfører retningslinjerne om sekuritiseringsenheder, bør derfor have virkning for regnskabsår, der påbegyndes den 31. december 2023 eller senere. Dette er tidspunktet, hvor minimumsbeskatningsloven trådte i kraft og fik virkning.

2.2.3. Den foreslåede ordning

Det foreslås, at minimumsbeskatningsloven ændres med henblik på at gennemføre de særlige regler om sekuritiseringsenheder i afsnit 6 i OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024.

Der foreslås indsat nye bestemmelser som minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 51 og 52, der definerer, hvad der forstås ved henholdsvis et sekuritiseringsarrangement og en sekuritiseringsenhed.

Efter forslaget vil et sekuritiseringsarrangement skulle defineres som et arrangement, der gennemføres med det formål at samle og pulje en portefølje af aktiver eller eksponeringer mod aktiver, således at en eller flere identificerede puljer af aktiver er retligt udskilt til fordel for en gruppe af investorer, der ikke er koncernenheder. Desuden vil et sekuritiseringsarrangement skulle være baseret på et aftalesæt, der begrænser investorernes eksponering mod risikoen for insolvens for sekuritiseringsenheden, idet der vil skulle være indgået bindende aftaler om, i hvilket omfang enhedens identificerede kreditorer kan fremsætte krav mod enheden.

Efter forslaget vil der endvidere ved en sekuritiseringsenhed skulle forstås en enhed, som er deltager i et sekuritiseringsarrangement, og som opfylder en række nærmere angivne betingelser.

Det vil således skulle være en betingelse, at enheden kun udfører aktiviteter, der indgår i et eller flere sekuritiseringsarrangementer, og at dens aktiver stilles til sikkerhed for enhedens eller en anden sekuritiseringsenheds kreditorer.

Det vil desuden skulle være en betingelse, at enheden mindst en gang årligt udbetaler hele det kontante afkast fra sine aktiver til sine eller en anden sekuritiseringsenheds kreditorer. Der vil således ikke være tale om en sekuritiseringsenhed i minimumsbeskatningslovens forstand, hvis enheden løbende kan oppebære et overskud fra sine aktiviteter.

Enheden vil dog kunne hensætte beløb til dækning af overskud, der efter arrangementets vilkår vil skulle udloddes til kapitalejere eller lignende, men kun såfremt dette overskud er ubetydeligt i forhold til enhedens samlede omsætning i regnskabsåret. Enheden vil desuden kunne undlade at udbetale beløb, der med rimelighed må anses for nødvendige for at dække fremtidige betalinger, som skal foretages af enheden i henhold til arrangementets vilkår, eller for at opretholde eller forbedre enhedens kreditværdighed.

De foreslåede definitioner er i overensstemmelse med definitionerne i afsnit 6 i OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024.

Det foreslås endvidere, at det i minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 48, fastsættes, at en indenlandsk ekstraskat, der ikke pålægges sekuritiseringsenheder, eller som pålægges sekuritiseringsenheder, men opkræves af andre koncernenheder hjemmehørende i jurisdiktionen, vil kunne anses for en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, såfremt betingelserne herfor i øvrigt er opfyldt.

Formålet hermed er, at der i overensstemmelse med afsnit 6 i OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024 gives mulighed for, at en indenlandsk ekstraskat kan udformes på en sådan måde, at der ikke vil kunne opkræves en ekstraskat efter minimumsbeskatningsreglerne fra sekuritiseringsenheder i jurisdiktionen.

Endeligt foreslås det i overensstemmelse med afsnit 6 i OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, at den indberettende enhed i en multinational koncern ikke kan træffe beslutning om at anvende safe harbour-bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, i en jurisdiktion, hvor en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat ikke pålægges en sekuritiseringsenhed, eller den pålægges enheden, men ikke opkræves af hverken enheden selv eller andre koncernenheder hjemmehørende i jurisdiktionen.

Den omstændighed, at en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat ikke pålægges en sekuritiseringsenhed - eller ikke opkræves af hverken enheden selv eller andre koncernenheder hjemmehørende i jurisdiktionen - medfører derfor ikke nødvendigvis, at der ikke pålægges eller opkræves en ekstraskat for enheden efter minimumsbeskatningsreglerne.

Indgår sekuritiseringsenheden således i en multinational koncern, hvis ultimative moderselskab er hjemmehørende i en jurisdiktion, der har gennemført reglen om indkomstmedregning, vil det således påhvile det ultimative moderselskab at beregne og betale ekstraskatten for enhederne i den jurisdiktion, hvor sekuritiseringsenheden er hjemmehørende, jf. for Danmarks vedkommende bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 6.

2.3. Valg om ikke at medregne visse udskudte skatteforpligtelser i det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat

2.3.1. Gældende ret

Udskudte skatter medregnes som udgangspunkt ved opgørelsen af de regulerede omfattede skatter i det år, hvor den udskudte skatteforpligtelse konstateres, jf. minimumsbeskatningslovens § 22, stk. 1, nr. 2, og § 23, der indeholder regler om opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat, der indgår ved opgørelsen af regnskabsårets regulerede omfattede skatter.

En medregning af en udskudt skatteforpligtelse forudsætter dog, at den udskudte skat er udgiftsført i regnskabet, og den udskudte skat kan desuden højst medregnes med en skattesats svarende til minimumsskattesatsen på 15 pct., jf. minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 1.

Efter minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 4, nr. 2, omfatter det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat dog ikke bl.a. uudnyttede periodiseringer. Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 8, nr. 2, at der ved uudnyttet periodisering forstås enhver forøgelse af en udskudt skatteforpligtelse, der er bogført i en koncernenheds regnskab for et regnskabsår, og som ikke forventes betalt inden for de 5 efterfølgende regnskabsår, og som den indberettende koncernenhed i overensstemmelse med § 54, stk. 2, årligt beslutter ikke at medregne i det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat for nævnte regnskabsår.

Bestemmelsen skal ses i sammenhæng med efterbeskatningsbestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 6. Hvis det er sikkert (eller næsten sikkert), at forøgelsen af den udskudte skatteforpligtelse udløser efterbeskatning, kan den indberettende koncernenhed vælge ikke at medregne skatteforpligtelsen i det regnskabsår, hvor forøgelsen sker, da dette kan være simplere end den efterfølgende efterbeskatning.

Det følger af minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 6, at udskudte skatteforpligtelser skal efterbeskattes, når de er indregnet i koncernenhedens samlede reguleringsbeløb for udskudt skat, men hverken tilbageføres eller betales inden for den følgende 5-årsperiode. Dette gælder dog ikke for de kategorier af undtagelser fra efterbeskatningen, der opregnes i minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 7. Undtagelserne omfatter bl.a. udskudte skatteforpligtelser som følge af skattemæssige afskrivninger på materielle aktiver, forsknings- og udviklingsudgifter, indregning til dagsværdi af ikkerealiserede nettogevinster, nettogevinster ved veksling af fremmed valuta og forsikringsreserver og udskudte anskaffelsesomkostninger til forsikringer.

Efter efterbeskatningsbestemmelsen skal en koncernenhed, der i år 0 har indregnet et beløb som en udskudt skatteforpligtelse og inkluderer denne i de regulerede omfattede skatter, og som ved udgangen af år 5 (dvs. de 5 efterfølgende regnskabsår efter det regnskabsår, hvor beløbet blev indregnet) ikke fuldt ud har tilbageført eller betalt skatteforpligtelsen, efterbeskattes. Efterbeskatningen sker som en nedsættelse af de omfattede skatter i det regnskabsår, hvor den udskudte skat blev indregnet i reguleringsbeløbet for udskudt skat. Det indebærer, at der skal ske en omberegning af den effektive skattesats og ekstraskat for det pågældende regnskabsår, idet en ekstraskat, der udløses som følge af omberegningen, skal behandles som en tillægsekstraskat i det regnskabsår, hvor der sker omberegning, jf. minimumsbeskatningslovens § 31.

Det fremgår af OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 1, hvordan koncernenhederne skal opgøre, hvornår der skal ske efterbeskatning af udskudte skatteforpligtelser.

Der sker kun efterbeskatning af udskudte skatteforpligtelser, hvor skatteforpligtelsen er medregnet i det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat i regnskabsåret, hvor forpligtelsen opstod. Udskudte skatteforpligtelser, der er importeret til systemet via overgangsreglen i modelreglernes artikel 9.1.1, som svarer til minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 1, skal således ikke efterbeskattes. Disse importerede udskudte skatteforpligtelser anses for tilbageført efter de opgørelsesprincipper, der fremgår af det følgende.

Koncernenheden kan opgøre tilbageførslen af den udskudte skatteforpligtelse og dermed efterbeskatningen aktiv for aktiv, men dette vil ofte være administrativt byrdefuldt, hvis der er mange aktiver og/eller mange transaktioner. Koncer‍nenhederne vil derfor som udgangspunkt kunne foretage opgørelserne på baggrund af enten individuelle konti i enhedens kontoplan i bogføringssystemet eller samlede kategorier af udskudte skatteforpligtelser. Dette gælder dog ikke, hvis de individuelle konti eller de samlede kategorier indeholder udskudte skatteforpligtelser vedrørende indkomster og tab, der ikke medregnes i den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab.

Den enkelte enheds kontoplan over individuelle bogføringskonti vil variere fra virksomhed til virksomhed. Udformningen af kontoplanen afhænger af mange faktorer, f.eks. branchestandarder, rapporteringsforpligtelser, organisationsstruktur og virksomhedens størrelse og kompleksitet. Det væsentlige er, at enheden skal anvende den kontoplan, der anvendes ved udarbejdelse af regnskabet.

Ved en samlet kategori af udskudte skatteforpligtelser forstås en kategori af udskudte skatteforpligtelser bestående af to eller flere individuelle konti i enhedens kontoplan, der henhører under den samme balancepost i regnskabet (eller en underbalance til balanceposten). En samlet kategori af udskudte skatteforpligtelser kan ikke indeholde individuelle konti, der kun kan generere udskudte skatteaktiver. Den samlede kategori kan heller ikke indeholde individuelle konti, der på nettobasis både kan generere udskudte skatteaktiver og udskudte skatteforpligtelser. Sådanne svingende konti skal opgøres individuelt.

Udgangspunktet om, at opgørelserne kan foretages på baggrund af en samlet kategori af udskudte skatteforpligtelser, fraviges for enkelte typer af aktiver og passiver, nemlig for ikke-afskrivningsberettigede immaterielle aktiver, herunder goodwill, for afskrivningsberettigede immaterielle aktiver med en regnskabsmæssig levetid på mere end 5 år og for nærtståendes tilgodehavender og gæld. Opgørelserne for disse aktiver og passiver skal enten ske aktiv for aktiv eller på baggrund af den individuelle konto i enhedens bogføringskontoplan.

Opgørelserne skal enten følge en FIFO-metode (first-in first-out (først ind, først ud)) eller en LIFO-metode (last-in first-out (sidst ind, først ud)). FIFO-metoden kan altid anvendes på individuelle konti. FIFO-metoden kan kun anvendes på samlede kategorier, hvis de udskudte skatteforpligtelser har en ensartet tilbageførelsestrend, dvs. de tilbageføres fuldt ud inden for den samme 2-årsperiode. For en nærmere gennemgang af FIFO- og LIFO-metoderne henvises til OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 1, herunder eksemplerne 4.4.4-1 til 4.4.4-5.

Koncernenheden kan undlade at foretage opgørelserne for så vidt angår udskudte skatteforpligtelser med kort tidshorisont, dvs. individuelle konti og samlede kategorier, hvor koncernenheden objektivt er i stand til at påvise, at alle udskudte skatteforpligtelser på den enkelte konto eller i den enkelte kategori tilbageføres inden for 5 år. I givet fald vil der ikke være nogen udskudte skatteforpligtelser, der skal efterbeskattes.

Den ovenfor omtalte bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 8, nr. 2, der svarer til bestemmelsen i artikel 4.4.7 i OECD's modelregler, indebærer, at den indberettende koncernenhed årligt kan beslutte ikke at medregne en forøgelse af en udskudt skatteforpligtelse, der er bogført regnskabsmæssigt, hvis den udskudte skatteforpligtelse ikke forventes betalt inden for de 5 efterfølgende regnskabsår. Det er således en betingelse, at enheden kan vise, at den udskudte skatteforpligtelse ikke kan forventes betalt eller på anden vis tilbageført inden 5 år. Dette kan være vanskeligt at vise for samtlige udskudte skatteforpligtelser på en individuel konto eller en samlet kategori af udskudte skatteforpligtelser.

Der er derfor i OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024 givet mulighed for, at en koncernenhed kan træffe et valg om, at en individuel konto eller en samlet kategori holdes ude af opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat. Valget skal gælde i 5 år og træffes for hele den individuelle konto eller hele den samlede kategori. Valget kan træffes uanset forventningerne til, hvornår de udskudte skatteforpligtelser ventes betalt eller tilbageført.

2.3.2. Skatteministeriets overvejelser

De lande, der har tiltrådt OECD-aftalen, er forpligtet til snarest muligt at gennemføre eventuelle ændringer af de nationale gennemførelsesbestemmelser, der måtte være nødvendige for at bringe de nationale regler i overensstemmelse med nye administrative retningslinjer om OECD's modelregler.

Det er vurderingen, at beskrivelsen i OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 1, af, hvordan koncer‍nenhederne skal opgøre, hvornår der skal ske efterbeskatning af udskudte skatteforpligtelser, ikke nødvendiggør en ændring af minimumsbeskatningslovens bestemmelser. Det bemærkes, at OECD's administrative retningslinjer, herunder retningslinjer udstedt efter gennemførelsen af de relevante bestemmelser i minimumsbeskatningsloven, udgør et fortolkningsbidrag både i forhold til minimumsbeskatningsdirektivet og i forhold til minimumsbeskatningslovens bestemmelser.

Minimumsbeskatningsloven bør imidlertid ændres, således at der i overensstemmelse med de administrative retningslinjer gives hjemmel til, at de berørte virksomheder kan træffe et valg om, at en individuel konto eller en samlet kategori holdes ude af opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat, og at dette valg gælder for 5 år.

Den foreslåede valgmulighed vil indebære en lempelse for de berørte koncerner. På den baggrund og under hensyntagen til, at minimumsbeskatningsreglerne bør anvendes ensartet i alle de lande, der har tiltrådt OECD-aftalen, bør ændringen have virkning for regnskabsår, der påbegyndes den 31. december 2023 eller senere, således at reglen får virkning fra samme tidspunkt, som minimumsbeskatningslovens øvrige regler.

2.3.3. Den foreslåede ordning

Det foreslås, at begrebet uudnyttet periodisering i minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 8, nr. 2, også skal omfatte enhver forøgelse af udskudte skatteforpligtelser på en individuel konto i enhedens kontoplan i bogføringssystemet eller i en samlet kategori af udskudte skatteforpligtelser, når koncernenheden beslutter ikke at medregne de udskudte skatteforpligtelser vedrørende den pågældende konto eller kategori i det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat for en periode på 5 regnskabsår.

Forslaget vil indebære, at en koncernenhed i overensstemmelse med OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024 vil kunne vælge, at en individuel konto eller en samlet kategori af skatteforpligtelser holdes ude af opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat i 5 regnskabsår.

Valget vil skulle træffes for hele den individuelle konto eller hele den samlede kategori og vil kunne træffes uanset forventningerne til, hvornår de udskudte skatteforpligtelser ventes tilbageført. Valget vil være bindende i 5 regnskabsår og automatisk blive forlænget, medmindre den indberettende koncernenhed tilbagekalder beslutningen ved udløbet af 5-årsperioden.

2.4. Øvrige ændringer med henblik på gennemførelse af OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024

2.4.1. Gældende ret

En koncernenheds regulerede omfattede skatter, som anvendes ved beregningen af den effektive skattesats, opgøres som udgangspunkt ved at regulere summen af de aktuelle skatteforpligtelser, der er indregnet i enhedens regnskabsmæssige nettoindkomst eller -tab, med bl.a. udskudte påløbne skatter i enhedens regnskab, for så vidt angår omfattede skatter.

Udskudte skatteaktiver og -forpligtelser på aktiver og passiver i regnskabet beregnes som udgangspunkt på baggrund af forskellen mellem den regnskabsmæssige bogførte værdi og den skattemæssige værdi på aktiver og passiver.

Der er imidlertid en række tilfælde, hvor reglerne i minimumsbeskatningsloven kræver eller tillader, at koncernenheden beregner den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab på baggrund af en værdiansættelse, der afviger fra regnskabsmæssige bogførte værdi. Som eksempel kan nævnes, at minimumsbeskatningslovens § 15, stk. 17, kræver, at koncernen anvender armslængdeprincippet på koncerninterne transaktioner.

OECD har i de administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 2, præciseret, at alle udskudte skatteaktiver og -forpligtelser vil skulle beregnes på baggrund af den værdiansættelse af aktiver og passiver, der anvendes ved beregningen af den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab, med henblik på at sikre en korrekt opgørelse af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat. Efterfølgende justeringer af værdien foretages i overensstemmelse med den relevante regnskabsstandard.

Efter minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 12, 2. pkt., forstås der ved en gennemløbsenhed en enhed, der er skattemæssigt transparent med hensyn til sin indkomst, sine udgifter, sit overskud eller sit tab i den jurisdiktion, hvor den er oprettet, medmindre den er skattemæssigt hjemmehørende og underlagt en omfattet skat af sin indkomst eller sit overskud i en anden jurisdiktion. Det er tilstrækkeligt for karakteriseringen af en enhed som en gennemløbsenhed, at den i forhold til enkelte indtægter eller udgifter anses for skattemæssigt transparent. I givet fald anses enheden kun for at være en gennemløbsenhed i forhold til de pågældende indtægter eller udgifter.

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 12, 3. og 4. pkt., at en gennemløbsenhed anses for at være en skattemæssigt transparent enhed i forhold til minimumsbeskatningsreglerne, i det omfang enheden er skattemæssigt transparent i den jurisdiktion, hvor dens ejer er hjemmehørende, og at en gennemløbsenhed anses for at være en omvendt hybrid enhed i forhold til minimumsbeskatningsreglerne, i det omfang enheden ikke er skattemæssigt transparent i den jurisdiktion, hvor dens ejer er hjemmehørende.

Bestemmelserne indebærer, at en gennemløbsenhed enten kan være en skattemæssigt transparent enhed eller en omvendt hybrid enhed. Om enheden er det ene eller det andet beror på, hvorledes dens ejere behandles skattemæssigt i den jurisdiktion, hvor ejerne er hjemmehørende.

Det er i OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 5.2, præciseret, hvem der skal anses for at være ejer af en gennemløbsenhed i forhold til artikel 10.2.1 i OECD's modelregler, der svarer til minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 12, 3. og 4. pkt. Præciseringen går ud på, at ejeren skal anses for enten at være den nærmeste koncernenhed i ejerkæden, som ikke selv er en gennemløbsenhed, eller, hvor der ikke er en sådan koncernenhedsejer, en gennemløbsenhed, der er det ultimative moderselskab i koncernen.

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 18, stk. 1, at den regnskabsmæssige indkomst for en gennemløbsenhed, nedsættes med det beløb, der allokeres til dens ejere, som ikke er enheder i koncernen, og som besidder deres ejerandel direkte i nævnte gennemløbsenhed eller gennem en kæde af skattemæssigt transparente enheder. Herved vil indkomst, der relaterer sig til enheder, der ikke er en del af koncernen, blive trukket ud af beregningerne, da denne indkomst ikke bør påvirke beregningen af, om der skal pålægges en ekstraskat.

Bestemmelsen finder dog ikke anvendelse, hvis gennemløbsenheden er et ultimativt moderselskab, eller gennemløbsenheden ejes direkte eller gennem en kæde af skattemæssigt transparente enheder af et ultimativt moderselskab. Undtagelsen skyldes, at der efter minimumsbeskatningslovens § 19 gælder særlige betingelser for nedsættelsen af indkomsten i gennemløbsenheder, der er ultimative moderselskaber i en koncern omfattet af minimumsbeskatningsreglerne.

Det er i OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 5.3, præciseret, at bestemmelsen i modelreglernes artikel 3.5.4(b), der svarer til minimumsbeskatningslovens § ‍18, stk. 1, skal forstås sådan, at der kan ske nedsættelse af indkomsten i en gennemløbsenhed efter bestemmelsen, når et ultimativt moderselskab, der selv er en gennemløbsenhed, ejer mindre end 100 pct. af gennemløbsenheden. Ejes en gennemløbsenhed f.eks. dels af en uafhængig minoritetsejer med 20 pct. og med 80 pct. af et ultimativt moderselskab, der selv er en gennemløbsenhed, kan indkomsten i gennemløbsenheden B således nedsættes med 20 pct.

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 2, at koncernenhedsejeren allokeres eventuelle omfattede skatter, som er medregnet i en skattemæssigt transparent enheds regnskab, og som vedrører kvalificeret indkomst eller tab allokeret til den pågældende koncernenhedsejer efter minimumsbeskatningslovens § 18, stk. 4.

I OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 5.4, er det præciseret, hvorledes der skal ske allokering af omfattede skatter, der er pålagt et moderselskab efter skatteregler om Controlled Foreign Companies (CFC-regler), og som vedrører indkomsten i en skattemæssigt transparent enhed, som moderselskabet er indirekte ejer af.

Efter retningslinjerne skal det først fastlægges, i hvilket omfang CFC-skatterne skal allokeres til den transparente enhed efter den modelregel (artikel 4.3.2(c)), der svarer til minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 3. De CFC-skatter, der efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 3, allokeres til den transparente enhed, allokeres derefter til den koncernenhedsejer, som indkomsten, der CFC-beskattes, allokeres til. Denne allokering sker efter den modelregel (artikel 4.3.2(b), der svarer til minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 2.

Hvis den skattemæssigt transparente enhed har flere koncernenhedsejere, allokeres CFC-skatterne til den koncernenhedsejer, som moderselskabet indirekte ejer sin ejerandel i den skattemæssigt transparente enhed igennem. Herved sikres det, at der er sammenhæng mellem allokeringen af indkomsten efter minimumsbeskatningslovens § 18, stk. 4 (svarende til modelreglernes artikel 3.5.1(b)), og allokeringen af de omfattede CFC-skatter.

2.4.2. Skatteministeriets overvejelser

De lande, der har tiltrådt OECD-aftalen, er forpligtet til snarest muligt at gennemføre eventuelle ændringer af de nationale gennemførelsesbestemmelser, der måtte være nødvendige for at bringe de nationale regler i overensstemmelse med nye administrative retningslinjer om OECD's modelregler.

Det er vurderingen, at det bør fremgå udtrykkeligt af minimumsbeskatningslovens § 23, at alle udskudte skatteaktiver og -forpligtelser vil skulle beregnes på baggrund af den værdiansættelse af aktiver og passiver, der anvendes ved beregningen af den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab.

Præciseringen i de administrative retningslinjer fra juni 2024 af, hvem der skal anses for at være ejer af en gennemløbsenhed, vurderes at burde fremgå udtrykkeligt af definitionen af begrebet gennemløbsenhed i minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 12.

Præciseringen i OECD's administrative retningslinjer af, at der efter minimumsbeskatningslovens § 18, stk. 1 (svarende til modelreglernes artikel 3.5.4(b)), kan ske nedsættelse af indkomsten i en gennemløbsenhed, der er ejet med mindre end 100 pct. af et ultimativt moderselskab, der selv er en gennemløbsenhed, vurderes ligeledes at burde fremgå udtrykkeligt af loven. Den gældende bestemmelse kan således efter ordlyden give det indtryk, at en sådan nedsættelse altid er udelukket, når gennemløbsenhedens ejer er et ultimativt moderselskab, der selv er en gennemløbsenhed, også selv om der ikke er tale om et 100 pct. ejerskab.

Endeligt bør det også fremgå udtrykkeligt af ordlyden af reglen om allokering af omfattede skatter i minimumsbeskatningslovens § 25, hvorledes CFC-skatter pålagt et moderselskab skal fordeles, når disse skatter vedrører indkomsten i en transparent enhed, som ejes indirekte gennem en anden koncernenhed.

Disse ændringer må anses for præciseringer eller ændringer, der indebærer en lempelse for de berørte koncerner.

På den baggrund og under hensyntagen til, at minimumsbeskatningsreglerne bør anvendes ensartet i alle de lande, der har tiltrådt OECD-aftalen, vurderes det, at de foreslåede ændringer alle bør have virkning for regnskabsår, der påbegyndes den 31. december 2023 eller senere, således at de får virkning fra samme tidspunkt, som minimumsbeskatningslovens øvrige regler.

2.4.3. Den foreslåede ordning

Det foreslås, at det i minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 4, nr. 6, fastsættes, at det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat ikke omfatter beløbet for den udskudte skatteudgift, når værdiansættelsen af aktiver og passiver, der anvendes ved beregningen af den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab, afviger fra den regnskabsmæssige værdiansættelse. I stedet omfattes beløbet for den udskudte skatteudgift beregnet på baggrund af den værdiansættelse af aktiver og passiver, der anvendes ved beregningen af den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab.

Den foreslåede bestemmelse vil bl.a. medføre, at der ikke vil være udskudte skatter i de tilfælde, hvor den værdiansættelse af aktiver og passiver, der anvendes ved beregningen af den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab, svarer til den skattemæssige værdi af aktiverne og passiverne.

Den foreslåede bestemmelse vil f.eks. få betydning, hvor der er sket en koncernintern overdragelse af et aktiv, og hvor overdragelsen regnskabsmæssigt anses for at være sket til kostpris, mens den efter reglen om anvendelse af armslængdeprincippet i minimumsbeskatningslovens § 15, stk. 17, i relation til opgørelsen af den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab hos overdrageren skal anses for at være sket til handelsværdien (prisen på armslængdevilkår). Efter den foreslåede bestemmelse vil også den erhvervende koncernenhed skulle værdiansætte aktivet til handelsværdien ved beregningen af enhedens udskudte skat.

Den foreslåede bestemmelse gennemfører den præcisering, der fremgår af OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 2.

Det foreslås desuden, at det i definitionen i minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 12, af, hvad der forstås ved en gennemløbsenhed, indsættes, at der ved en skattemæssigt transparent enhed forstås en enhed, hvis indkomst, udgifter, overskud eller tab efter lovgivningen i en jurisdiktion behandles, som var de erhvervet eller oppebåret af ejeren af denne enhed i forhold til denne ejers andel i den pågældende enhed.

OECD's modelregler (artikel 10.2.1(a)) og minimumsbeskatningsdirektivet (artikel 4, nr. 12) indeholder en udtrykkelig definition af, hvad der skal forstås ved en skattemæssig transparent enhed. Denne definition svarer til den definition, der foreslås indsat i minimumsbeskatningslovens § ‍4, nr. 12. Forslaget vil alene være en præcisering, da definitionen svarer til den almindelige skatteretlige forståelse af begrebet transparent enhed.

Det foreslås derudover, at det i minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 12, præciseres, at når der i bestemmelsen anvendes udtrykket ejer, skal der herved forstås den nærmeste koncer‍nenhed i ejerkæden, som ikke selv er en gennemløbsenhed, eller, hvis en sådan koncernenhed ikke findes i ejerkæden, en gennemløbsenhed, der er det ultimative moderselskab.

Bestemmelsen vil indebære, at der ved vurderingen af, om en gennemløbsenhed skal anses for at være en skattemæssigt transparent enhed eller en omvendt hybrid enhed, som udgangspunkt vil skulle ses på, om den jurisdiktion, hvor den nærmeste ejer, der ikke selv er en gennemløbsenhed, er hjemmehørende, anser gennemløbsenheden for transparent eller et selvstændigt skattesubjekt.

Det vil følge af den foreslåede bestemmelse, at ejeren, der skal ses på ved vurderingen, vil kunne være en gennemløbsenhed, hvis denne enhed er koncernens ultimative moderselskab. Dette skyldes, at ejerne af dette ultimative moderselskab, der er en gennemløbsenhed, ikke vil være koncernenheder, som selv vil skulle medregne den underliggende gennemløbsenheds indkomst ved opgørelsen af den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab efter minimumsbeskatningslovens regler.

Undtagelsen vil medføre, at der ved vurderingen af, om en gennemløbsenhed skal anses for at være en skattemæssigt transparent enhed eller en omvendt hybrid enhed, som udgangspunkt vil skulle ses på, om den jurisdiktion, hvor det ultimative moderselskab, der er en gennemløbsenhed, er hjemmehørende, anser gennemløbsenheden for transparent eller et selvstændigt skattesubjekt.

Anses den underliggende gennemløbsenhed for at være skattemæssigt transparent, vil dens indkomst skulle medregnes hos det ultimative moderselskab og vil eventuelt skulle nedsættes, i det omfang det følger af minimumsbeskatningslovens § 19, f.eks. fordi indehaveren af en ejerandel i det ultimative moderselskab umiddelbart pålægges skat af indkomsten med en sats på mindst 15 pct.

Den foreslåede bestemmelse gennemfører den præcisering, der fremgår af OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 5.2.

Det foreslås yderligere, at det i minimumsbeskatningslovens § 18, stk. 1, præciseres, at når et ultimativt moderselskab, der selv er en gennemløbsenhed, ejer mindre end 100 pct. af en gennemløbsenhed, vil der kunne ske en nedsættelse af den regnskabsmæssige nettoindkomst eller det regnskabsmæssige nettotab i den pågældende gennemløbsenhed, for så vidt angår den ejerandel, der ikke besiddes af det ultimative moderselskab.

Virkningen af den foreslåede bestemmelse vil være, at gennemløbsenhedens regnskabsmæssige nettoindkomst eller regnskabsmæssige nettotab vil kunne nedsættes med den andel af indkomsten eller tabet, der allokeres til uafhængige ejere, der besidder deres ejerandele direkte eller gennem en kæde af skattemæssigt transparente enheder.

Den resterende andel, der ejes af den gennemløbsenhed, der er det ultimative moderselskab, vil derimod først skulle allokeres til denne enhed, og det vil derefter skulle afgøres efter bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 19, om den kvalificerede indkomst i det ultimative moderselskab kan nedsættes med beløb, der allokeres til enhedens indehavere.

Den foreslåede bestemmelse gennemfører den præcisering, der fremgår af OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 5.3.

Det foreslås endeligt, at der i minimumsbeskatningslovens § ‍25, stk. 2, indsættes en bestemmelse, hvorefter CFC-skatter pålagt et moderselskab vedrørende indkomsten i en transparent enhed, der skal allokeres til den transparente enhed efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 3, vil skulle allokeres til en koncernenhedsejer af den transparente enhed, i det omfang de pågældende skatter vedrører indkomst og tab, der er allokeret til koncernenhedsejeren.

Den foreslåede bestemmelse vil klargøre, hvordan der skal ske allokering af CFC-skatter, når et moderselskab, der er indirekte ejer af en transparent enhed, pålægges CFC-skatter vedrørende den transparente enheds indkomst.

Bestemmelsen vil indebære, at reglen om allokering af CFC-skatter i minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 3, skal anvendes først, hvilket indebærer, at CFC-skatterne som udgangspunkt vil skulle allokeres til den transparente enhed.

Indkomsten i sådanne transparente enheder allokeres helt eller delvist til koncernenhedsejerne efter reglerne i minimumsbeskatningslovens § 18, stk. 4, og den foreslåede bestemmelse vil medføre, at de omfattede CFC-skatter, der er allokeret til den transparente enhed efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 3, herefter allokeres til koncernenhedsejerne, i det omfang de vedrører den indkomst, der er allokeret til de pågældende enheder.

Dette er i overensstemmelse med det grundlæggende princip i allokeringsbestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § ‍25, hvorefter omfattede skatter som udgangspunkt allokeres til den jurisdiktion, hvor den indkomst, som skatterne vedrører, er medregnet ved opgørelsen af den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab efter minimumsbeskatningsreglerne.

Den foreslåede bestemmelse gennemfører den præcisering, der fremgår af OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 5.4.

2.5. Indregning af udskudte skatter vedrørende perioden før overgang til beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne

2.5.1. Gældende ret

Udskudte skatteforpligtelser og -aktiver, der er opstået før overgangsåret - dvs. det første år, hvor en koncern er omfattet af minimumsbeskatningsreglerne, jf. nærmere nedenfor - skal indgå ved opgørelsen af den effektive skattesats i overgangsåret og efterfølgende regnskabsår, når de betales eller indfries. De indregnes som udgangspunkt til minimumsskattesatsen ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter, jf. minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 1. Dette har til formål at tage højde for, at udskudte skatter, der hidrører fra før overgangsåret, i sagens natur ikke har påvirket koncernens effektive beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne. I det omfang sådanne skatteforpligtelser eller -aktiver betales eller indfries efter overgangen til beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne, ville det derfor medføre en kunstig forøgelse eller nedsættelse af den effektive skattesats i betalings- eller indfrielsesåret, hvis der ikke blev taget højde for de udskudte skatter, der opstod før overgangen.

Bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 1, finder anvendelse, både hvor en koncern overgår til at være omfattet af minimumsbeskatningsreglerne på det tidspunkt, hvor reglerne får virkning - dvs. fra første regnskabsår, der påbegyndes den 31. december 2023 eller senere - og hvor en koncern først på et senere tidspunkt omfattes af reglerne, f.eks. fordi koncernen først fra dette tidspunkt opfylder betingelsen om en årlig omsætning på mindst 750 mio. euro, jf. minimumsbeskatningslovens § 1. Den finder også anvendelse, hvor en koncern i en jurisdiktion overgår til at være faldet ind under anvendelsesområdet for en kvalificeret regel om indkomstmedregning, en kvalificeret regel om underbeskattet overskud eller en kvalificeret regel om indenlandsk ekstraskat, når den forenklede beregning efter § ‍72 har været valgt for jurisdiktionen i tidligere regnskabsår, jf. minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 4.

Udgangspunktet er, at alle udskudte skatter hidrørende fra før overgangsåret medregnes fuldt ud. De berørte koncerner behøver således ikke at foretage opgørelser og beregninger med henblik på at fastlægge, hvordan de udskudte skatter, der er medtaget i regnskaberne, ville skulle behandles, hvis de var opstået på et tidspunkt, hvor minimumsbeskatningsreglerne fandt anvendelse.

Minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 1, gennemfører artikel 9.1.1 i OECD's modelregler og den tilsvarende bestemmelse i minimumsbeskatningsdirektivets artikel 47, stk. 2.

Som en undtagelse fra bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 1, følger det dog af minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, at udskudte skatteaktiver hidrørende fra poster, der er udelukket fra beregningen af kvalificeret indkomst eller tab, jf. minimumsbeskatningslovens kapitel 5, ikke er omfattet af beregningen efter § 51, stk. 1, når disse udskudte skatteaktiver er opstået i forbindelse med en transaktion, der har fundet sted efter den 30. november 2021.

Bestemmelsen gennemfører artikel 9.1.2 i OECD's modelregler og den tilsvarende bestemmelse i minimumsbeskatningsdirektivets artikel 48, stk. 3.

Der er tale om en værnsregel, der bl.a. indebærer, at der ikke vil skulle tages hensyn til udskudte skatteaktiver, når de har sammenhæng med tab, som ikke ville være et kvalificeret tab efter minimumsbeskatningsreglerne, og tabet er opstået efter den 30. november 2021, dvs. umiddelbart inden eller efter det tidspunkt, hvor OECD's modelregler blev aftalt. Efter den 30. november 2021 har det således ikke været muligt at udløse et ikkekvalificeret tab, der skaber et skatteaktiv, der vil kunne udnyttes efter overgangen til beskatning efter regelsættet.

OECD har i januar 2025 offentliggjort administrative retningslinjer vedrørende fortolkningen af artikel 9.1 i OECD's modelregler, navnlig med henblik på at tydeliggøre, hvilke udskudte skatteaktiver opstået i perioden mellem den 30. november 2021 og overgangen til beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne, der ikke kan indregnes ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter.

Som beskrevet i punkt 2 i de administrative retningslinjer er der i visse jurisdiktioner efter den 30. november 2021 gennemført arrangementer mellem jurisdiktionens myndigheder og koncerner omfattet af minimumsbeskatningsreglerne, som indebærer, at koncernerne opnår skattekreditter eller andre skattefordele, f.eks. ret til at opskrive aktivers skattemæssige værdi i forhold til deres bogførte værdi. Nogle koncerner har på den baggrund medregnet udskudte skatteaktiver i deres regnskaber før overgangen til beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne, herunder en kvalificeret indenlandsk ekstraskat.

Der er tale om udskudte skatteaktiver, der efter overgangen til beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne ikke kan indregnes som udskudte skatter ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter, jf. minimumsbeskatningslovens § 23, f.eks. fordi de hidrører fra poster, der er udelukket fra beregningen af kvalificeret indkomst eller tab efter minimumsbeskatningsreglerne. Hvis sådanne udskudte skatteaktiver indregnes i det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter på det tidspunkt, hvor de udnyttes, vil det derfor medføre en kunstig forøgelse af den effektive skattesats i jurisdiktionen i det pågældende regnskabsår.

I de administrative retningslinjer fra januar 2025 er det præciseret, at udskudte skatteaktiver, der opstår som følge af arrangementer med offentlige myndigheder, der er indgået eller ændret efter den 30. november 2021, og som vedrører poster, der er udelukket fra beregningen af kvalificeret indkomst eller tab efter minimumsbeskatningsreglerne, skal anses for at være opstået i forbindelse med en transaktion, der har fundet sted efter den 30. november 2021. Dette indebærer, at de pågældende udskudte skatter som udgangspunkt ikke kan indregnes ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter.

Det er i de administrative retningslinjer beskrevet, at udskudte skatteaktiver ligeledes skal anses for at være opstået i forbindelse med en transaktion, der har fundet sted efter den 30. november 2021, når de er opstået som følge af valg eller en beslutning, som en koncernenhed har truffet eller ændret efter den 30. november 2021, og som indebærer, at der bagudrettet sker en ændring af den skattemæssige behandling af en transaktion, der har betydning for opgørelsen af den skattepligtige indkomst i et regnskabsår, for hvilket der allerede er indleveret en selvangivelse, eller for hvilket skattemyndighederne allerede har foretaget en skatteansættelse.

I de administrative retningslinjer fra januar 2025 præciseres det endvidere, at udskudte skatteaktiver skal anses for opstået som følge af en transaktion, der har fundet sted efter den 30. november 2021, når de er opstået som følge af, at en jurisdiktion, der ikke tidligere har haft en selskabsskat, har gennemført en sådan skat efter den 30. november 2021.

Udskudte skatteaktiver og skatteforpligtelser, der skyldes en forskel mellem den skattemæssige værdi og den regnskabsmæssige dagsværdi af en koncernenheds aktiver og passiver, når den skattemæssige værdi er fastlagt i medfør af en sådan selskabsskat, der er gennemført efter den 30. november 2021, og jurisdiktionen ikke tidligere har haft en selskabsskat, kan derfor ikke indregnes i det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter. Dette er f.eks. relevant, hvor en nyindført selskabsskat giver de berørte selskaber adgang til at foretage afskrivninger og/eller beregne skattepligtige avancer på grundlag af handelsværdien af aktiverne og passiverne på tidspunktet for overgang til skattepligten.

Særligt vedrørende tilfælde, hvor en nyindført selskabsskat giver adgang til modregning af underskud opstået før skattepligtens indtræden, er det i de administrative retningslinjer præciseret, at artikel 9.1 i OECD's modelregler skal fortolkes således, at det kun er udskudte skatteaktiver, der skyldes et underskud, der er konstateret mere end 5 indkomstår forud for den dato, hvorfra en sådan selskabsskat har virkning, der ikke kan indregnes i det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter.

Det bemærkes herved, at det er vurderet rimeligt og naturligt, at der ved nyindførelse af en selskabsskat gives adgang til fremførsel af underskud oparbejdet i en sådan 5-årig periode umiddelbart inden selskabsskattens ikrafttræden. De udskudte skatteaktiver, der opstår som følge af en adgang til en sådan tidsbegrænset underskudsfremførsel, er derfor vurderet at burde behandles på samme måde som udskudte skatteaktiver, der vedrører fremførselsberettigede underskud for enheder, der har været underlagt en selskabsskat i jurisdiktionen på det tidspunkt, hvor underskuddet blev oparbejdet.

Hvad angår udskudte skatteaktiver, der ikke kan indregnes i det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter efter de administrative retningslinjer, og som er opstået enten som følge af indgåelse eller ændring af et arrangement med en offentlig myndighed eller som følge en koncernenheds valg eller en beslutning eller ændring heraf, har det været vurderingen, at de berørte koncerner kan have haft en forventning om, at de udskudte skatter kunne indregnes, og at de kan have indrettet sig i tillid hertil. Det fremgår derfor af de administrative retningslinjer, at de berørte koncerner i en såkaldt »Grace Period« (regnskabsår, der begynder i perioden fra og med den 1. januar 2024 til og med den 31. december 2025, og som slutter senest den 30. juni 2027), skal kunne indregne udskudte skatteudgifter, der vedrører betaling eller indfrielse af sådanne udskudte skatteaktiver.

De udskudte skatteudgifter skal dog højst kunne indregnes med et samlet beløb svarende til 20 pct. af de oprindeligt opgjorte udskudte skatteaktiver, og der kan under alle omstændigheder ikke ske indregning af de udskudte skatteudgifter, hvis det udskudte skatteaktiv er opstået som følge af et arrangement med en offentlig myndighed, der er indgået eller ændret efter den 18. november 2024, eller som følge af et valg eller en beslutning, som en koncernenhed har truffet eller ændret efter den 18. november 2024.

Der skal efter de administrative retningslinjer gælde en tilsvarende undtagelse om adgang til i en tidsbegrænset periode at indregne en del af de udskudte skatteudgifter, der skyldes betaling eller indfrielse af udskudte skatteaktiver, der er opstået som følge af en forskel mellem den skattemæssige værdi og den regnskabsmæssige dagsværdi af en koncernenheds aktiver og passiver, når den skattemæssige værdi er fastlagt i medfør af en selskabsskat, der er gennemført efter den 30. november 2021, og jurisdiktionen ikke tidligere har haft en selskabsskat.

I relation til indregning af denne form for udskudte skatteudgifter er den fastsatte »Grace Period« dog regnskabsår, der begynder i perioden fra og med den 1. januar 2025 til og med den 31. december 2026, og som slutter senest den 30. juni 2028, og der kan kun ske indregning af skatteudgifterne, hvis det udskudte skatteaktiv er opstået som følge af en selskabsskat, der er gennemført senest den 18. november 2024.

Det er efter de administrative retningslinjer ikke hensigten med den indrømmede undtagelse, at det skal være muligt for koncernerne at udnytte den beløbsmæssige begrænsning fuldt ud inden for den fastsatte »Grace Period« ved efter den 18. november 2024 at fremskynde det tidspunkt, hvor de udskudte skatteudgifter konstateres, ved at træffe eller ændre et valg eller en beslutning eller ved at ændre regnskabsprincip. Heller ikke ændringer af lovgivningen eller af et arrangement med en offentlig myndighed vil kunne medføre en sådan fremrykning af tidspunktet for konstateringen af de udskudte skatteudgifter.

Der er med henblik på at gøre minimumsbeskatningsreglerne administrativt lettere i en overgangsperiode indført en bestemmelse (en såkaldt midlertidig safe harbour-bestemmelse) i minimumsbeskatningslovens § 72, som medfører, at koncernen i overgangsperioden kan nøjes med at foretage forenklede beregninger i forhold til de minimis-reglen, den effektive skattesats, og om den kvalificerede indkomst overstiger den substansbaserede indkomstudelukkelse. Overgangsperioden dækker regnskabsår, der begynder den 31. december 2026 eller før og slutter senest den 30. juni 2028.

Efter minimumsbeskatningslovens § 72 fastsættes ekstraskatten til nul i en jurisdiktion, hvis den multinationale koncern opfylder mindst en af tre betingelser. Den anden af disse betingelser, jf. minimumsbeskatningslovens § 72, stk. 1, nr. 2, er, at den multinationale koncern for regnskabsåret har en forenklet effektiv skattesats i jurisdiktionen, der er lig med eller større end overgangssatsen (15 pct. for 2023 og 2024, 16 pct. for 2025 og 17 pct. for 2026).

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 72, stk. 4, nr. 2, at den forenklede effektive skattesats opgøres som de forenklede omfattede skatter i jurisdiktionen divideret med resultatet før skat som rapporteret af den multinationale koncern i den kvalificerede land for land-rapport. De forenklede omfattede skatter, som indgår ved opgørelsen af den forenklede effektive skattesats, er efter minimumsbeskatningslovens § 72, stk. 4, nr. 1, regnskabsårets skatteudgifter i jurisdiktionen som rapporteret i den multinationale koncerns kvalificerede regnskab efter eliminering af skatter, som ikke er omfattede skatter og usikre skattepositioner som rapporteret i den multinationale koncerns kvalificerede regnskaber.

Det fremgår af OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025, at i det omfang udskudte skatteudgifter efter retningslinjernes præcisering af artikel 9.1 i OECD's modelregler ikke kan indregnes ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter, skal de heller ikke kunne indregnes ved de forenklede omfattede skatter ved afgørelsen af, om betingelsen for anvendelsen af den midlertidige safe harbour-bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 72, stk. 1, nr. 2, er opfyldt. Denne begrænsning i adgangen til at medregne udskudte skatteudgifter i de forenklede omfattede skatter gælder dog ikke indfrielse af udskudte skatteaktiver, der skyldes et tab, der er konstateret mere end 5 indkomstår forud for den dato, hvorfra en nyindført selskabsskat har haft virkning.

Der er også i januar 2025 af OECD offentliggjort en liste over de jurisdiktioner, hvis regler om ekstraskat efter reglen om indkomstmedregning og/eller indenlandsk ekstraskat skal anses for kvalificerede. Listen er baseret på en foreløbig afgørelse om, at reglerne må anses for kvalificerede, og der vil efterfølgende på basis af et mere tilbundsgående peer review blive truffet afgørelse om, hvorvidt reglerne også fremadrettet vil kunne anses for kvalificerede.

De nationale regler om indenlandsk ekstraskat, der foreløb‍igt skal anses for kvalificerede, har samtidig - ligeledes på foreløbigt grundlag - opnået status som regler om en »anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat«. Dette har betydning i forhold til minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, der indeholder en særlig undtagelsesbestemmelse (en permanent safe harbour-bestemmelse), der er udformet i overensstemmelse med afsnit 5.1 i de administrative retningslinjer vedrørende OECD's modelregler, der blev offentliggjort i juli 2023, og som er indarbejdet i bilag A, afsnit 3, til kommentarerne til OECD's modelregler.

Af minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, 1. pkt., fremgår, at har en jurisdiktion for et regnskabsår pålagt en an‍erkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, kan den indberettende koncernenhed ved beslutning truffet i overensstemmelse med § 54, stk. 3, beslutte, at ekstraskatten ansættes til nul for de koncernenheder, der er hjemmehørende i den pågældende jurisdiktion, og for statsløse gennemløbsenheder, der er oprettet i jurisdiktionen, og som er pålagt den indenlandske ekstraskat. Når en koncernenhed er hjemmehørende i en jurisdiktion, der pålægger koncernenhederne i jurisdiktionen en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, er det således ikke nødvendigt at gennemføre særskilte beregninger med henblik på at opgøre, hvad ekstraskatten ville være ved en direkte anvendelse af minimumsbeskatningslovens regler på disse koncernenheder.

Minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 28, fastsætter de kriterier, der skal være opfyldt for, at en regel om en indenlandsk ekstraskat kan anses for kvalificeret, og § 4, nr. 48, fastsætter de kriterier, der skal være opfyldt for, at en regel om kvalificeret indenlandsk ekstraskat kan anses for at være anerkendt.

Det er efter minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 28, bl.a. en betingelse for, at en indenlandsk ekstraskat kan anses for kvalificeret, at den ikke frembyder nogen fordele (såkaldte »related benefits«). Det er efter minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 48, litra b, bl.a. en betingelse for, at en kvalificeret indenlandsk ekstraskat kan anses for anerkendt, at den er konsistent med OECD's modelregler. Den skal således indebære en skattesats svarende til eller over minimumsskattesatsen og må kun fravige OECD's modelregler, hvor en sådan fravigelse enten er en betingelse for, at den kan anses for en kvalificeret indenlandsk ekstraskat, eller udtrykkeligt er tilladt efter bestemmelsens nr. i-vi.

Det fremgår af punkt 2 og 5 i OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025, at udskudte skatter, der er opstået som følge af indgåelse eller ændring af et arrangement med en offentlig myndighed, og som ikke kan indregnes i det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter efter de administrative retningslinjer, må anses for fordele (»related benefits«) ydet i forbindelse med den indenlandske ekstraskat.

I det omfang en indenlandsk ekstraskat tillader, at der ved ansættelsen af den effektive skattesats i jurisdiktionen medregnes udskudte skatter, selv om de efter OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025 ikke kan indregnes i det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter, vil den indenlandske ekstraskat desuden ikke kunne anses for konsistent med OECD's modelregler.

De nationale regler om indenlandsk ekstraskat, der midlertidigt har opnået status som regler om en »anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat«, omfatter dog også regler om en indenlandsk ekstraskat, der tillader, at der ved ansættelsen af den effektive skattesats i jurisdiktionen medregnes udskudte skatter, der ikke kan indregnes i det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter efter OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025, dog ikke udskudte skatteaktiver, der skyldes et tab, der er konstateret mere end 5 indkomstår forud for den dato, hvorfra en nyindført selskabsskat har haft virkning.

Det fremgår af punkt 15 i de administrative retningslinjer fra januar 2025, at der er vedtaget en ændring af safe harbour-reglerne i bilag A, afsnit 3, til kommentarerne til OECD's modelregler, således at regler om en indenlandsk ekstraskat kan anses for en »anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat«, selv om reglerne, der tillader, at der ved ansættelsen af den effektive skattesats i jurisdiktionen medregnes udskudte skatter, der ikke kan indregnes i det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter efter OECD's administrative retningslinjer. Denne mulighed for at medregne sådanne udskudte skatter gælder dog ikke udskudte skatteaktiver, der skyldes et tab, der er konstateret mere end 5 indkomstår forud for den dato, hvorfra en nyindført selskabsskat har haft virkning.

I det omfang koncernenhederne i en jurisdiktion har kunnet medregne de omhandlede udskudte skatter efter en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, vil den indberettende koncernenhed dog ikke kunne træffe beslutning om anvendelse af safe harbour-bestemmelsen i den pågældende jurisdiktion.

Den ændring af safe harbour-reglerne, der følger af de administrative retningslinjer, sikrer, at de koncerner, der ikke har udskudte skatter af den omhandlede type, vil have mulighed for at træffe beslutning om at anvende safe harbour-bestemmelsen i minimumsbestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2. En koncern vil kun have mulighed for at træffe beslutning om at anvende safe harbour-bestemmelsen, hvis reglerne for den indenlandske ekstraskat faktisk afskærer koncernenhederne fra at medregne de udskudte skatter. Det vil således ikke være tilstrækkeligt, at en koncern ved opgørelsen af den effektive skattesats efter reglerne om den indenlandske ekstraskat selv vælger at undlade at medregne de udskudte skatter, hvis reglerne i jurisdiktionen giver mulighed for en sådan medregning.

2.5.2. Skatteministeriets overvejelser

De lande, der har tiltrådt OECD-aftalen, er forpligtet til snarest muligt at gennemføre eventuelle ændringer af de nationale gennemførelsesbestemmelser, der måtte være nødvendige for at bringe de nationale regler i overensstemmelse med nye administrative retningslinjer om OECD's modelregler.

Det er vurderingen, at de præciseringer af, hvilke udskudte skatter vedrørende perioden før overgang til beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne, der efter OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025 ikke kan indregnes i det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter, bør fremgå udtrykkeligt af minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2.

I det omfang der efter de administrative retningslinjer dog alligevel i en overgangsperiode kan medregnes udskudte skatteudgifter vedrørende betaling eller indfrielse af sådanne udskudte skatteaktiver og -forpligtelser, vil dette skulle fremgå udtrykkeligt af minimumsbeskatningsloven.

Også reglerne vedrørende safe harbour-bestemmelserne i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, og § 72, bør ændres med henblik på indarbejdning af de lempelser og præciseringer, der fremgår af OECD's administrative retningslinjer

Disse ændringer må anses for præciseringer eller ændringer, der indebærer en lempelse for de berørte koncerner.

På den baggrund og under hensyntagen til, at minimumsbeskatningsreglerne bør anvendes ensartet i alle de lande, der har tiltrådt OECD-aftalen, vurderes det, at disse ændringer alle bør have virkning for regnskabsår, der påbegyndes den 31. december 2023 eller senere, således at de får virkning fra samme tidspunkt, som minimumsbeskatningslovens øvrige regler.

2.5.3. Den foreslåede ordning

Det foreslås, at minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, ændres, således at de udskudte skatter vedrørende perioden før overgang til beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne, der efter OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025 ikke kan indregnes i det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter, opregnes udtrykkeligt i bestemmelsen.

Det foreslås, at der i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, indsættes nye bestemmelser som nr. 1-4, der opregner de former for udskudte skatter vedrørende perioden før overgang til beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne, der efter OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025 ikke skal kunne indregnes i det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter.

Det foreslås i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1, at udskudte skatteaktiver ikke kan medregnes, når de er opstået som følge af et arrangement, der efter den 30. november 2021 er indgået med en offentlig myndighed, og som giver ret til en skattegodtgørelse eller en anden skattefordel.

Et arrangement med en offentlig myndighed vil i overensstemmelse med OECD's administrative retningslinjer skulle anses for at omfatte både gensidige aftaler mellem en koncern og en offentlig myndighed - f.eks. om indrømmelse af skattekreditter ved gennemførelse af investeringer i den pågældende jurisdiktion - og afgørelser, beslutninger og lignende, som er truffet af de pågældende offentlige myndigheder.

Det foreslås i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 2, desuden, at udskudte skatteaktiver ikke skal kunne medregnes, når de er opstået som følge af et valg eller en beslutning, som en koncernenhed har truffet eller ændret efter den 30. november 2021, og som indebærer, at der sker en ændring af den skattemæssige behandling af en transaktion, der har betydning for opgørelsen af den skattepligtige indkomst i et regnskabsår, for hvilket der allerede er indleveret en selvangivelse, eller for hvilket skattemyndighederne allerede har foretaget en skatteansættelse.

Den foreslåede bestemmelse gennemfører præciseringen i OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025, hvorefter udskudte skatteaktiver skal anses for at være opstået i forbindelse med en transaktion, der har fundet sted efter den 30. november 2021, når de er opstået som følge af et sådant valg eller en sådan beslutning, som en koncernenhed har truffet eller ændret efter den 30. november 2021, og som indebærer, at der bagudrettet sker en ændring af den skattemæssige behandling af en transaktion.

Det foreslås i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 3, at der heller ikke skal kunne ske medregning af udskudte skatteaktiver og skatteforpligtelser, der skyldes en forskel mellem den skattemæssige værdi og den regnskabsmæssige dagsværdi af en koncernenheds aktiver og passiver, når den skattemæssige værdi er fastlagt i medfør af en selskabsskat, der har virkning fra en dato efter den 30. november 2021, og jurisdiktionen ikke tidligere har haft en selskabsskat.

Den foreslåede bestemmelse implementerer præciseringen i OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025, hvorefter udskudte skatteaktiver ligeledes skal anses for opstået som følge af en transaktion, der har fundet sted efter den 30. november 2021, når de er opstået som følge af, at en jurisdiktion, der ikke tidligere har haft en selskabsskat, har gennemført en sådan skat efter den 30. november 2021.

Bestemmelsen vil indebære, at der ikke kan ske medregning af udskudte skatter, der efter den 30. november 2021, men før koncernenhederne i jurisdiktionen bliver omfattet af minimumsbeskatningsreglerne, opstår som følge af en nyindført selskabsskat, der giver adgang til at foretage afskrivninger og/eller beregne skattepligtige avancer på grundlag af handelsværdien af aktiverne og passiverne på tidspunktet for overgang til skattepligt efter den nyindførte selskabsskat.

Endeligt foreslås det i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 4, at udskudte skatteaktiver ikke skal kunne medregnes, når de skyldes et underskud, der er konstateret mere end 5 indkomstår forud for den dato, hvorfra en selskabsskat har virkning, når denne selskabsskat er gennemført efter den 30. november 2021, og jurisdiktionen ikke tidligere har haft en selskabsskat.

Den foreslåede bestemmelse gennemfører præciseringen i OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025, hvorefter der skal være mulighed for at indregne udskudte skatteaktiver, der er opstået som følge af, at en nyindført selskabsskat giver mulighed for at fremføre underskud, der er konstateret forud for den dato, hvorfra en sådan selskabsskat har virkning, men at dette dog kun skal gælde i det omfang, tabet er konstateret inden for de seneste 5 indkomstår forud for virkningstidspunktet.

Selv om en selskabsskat er gennemført efter den 30. november 2021, vil minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, således ikke være til hinder for indregning af udskudte skatter, der vedrører underskud, der er konstateret i de seneste 5 indkomstår forud for den dato, hvorfra selskabsskatten har virkning,

Det foreslås desuden, at der indsættes nye bestemmelser i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7 og 8, som skal gennemføre de administrative retningslinjers bestemmelser om, at de berørte koncerner i en overgangsperiode (en »Grace Period«) ved ansættelsen af den effektive skattesats skal kunne indregne visse udskudte skatteudgifter, selv om de vedrører betaling eller indfrielse af udskudte skatteaktiver og skatteforpligtelser, der efter retningslinjerne som udgangspunkt ikke kan indregnes i det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter.

Det foreslås således i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7, nr. 1, at der i regnskabsår, der begynder i perioden fra og med den 1. januar 2024 til og med den 31. december 2025, og som slutter senest den 30. juni 2027, skal kunne ske indregning af udskudte skatteudgifter, der vedrører indfrielse eller betaling af udskudte skatteaktiver omfattet af bestemmelserne i forslaget til minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1 og 2. Efter de foreslåede bestemmelser kan der i perioden dog højst indregnes et samlet beløb svarende til 20 pct. af det oprindeligt opgjorte udskudte skatteaktiv.

Efter forslaget skal der endvidere ikke kunne ske indregning af skatteudgifterne, hvis det udskudte skatteaktiv er opstået som følge af et arrangement med en offentlig myndighed, der er indgået eller ændret efter den 18. november 2024, eller som følge af et valg eller en beslutning, som en koncer‍nenhed har truffet eller ændret efter den 18. november 2024.

Det foreslås desuden i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7, nr. 2, at der i regnskabsår, der begynder i perioden fra og med den 1. januar 2025 til og med den 31. december 2026, skal kunne ske indregning af udskudte skatteudgifter, der skyldes betaling eller indfrielse af op til 20 pct. af et udskudt skatteaktiv, der er opstået som følge af en forskel mellem den skattemæssige værdi og den regnskabsmæssige dagsværdi af en koncernenheds aktiver og passiver, når den skattemæssige værdi er fastlagt i medfør af en selskabsskat, der er gennemført efter den 30. november 2021, og jurisdiktionen ikke tidligere har haft en selskabsskat.

Efter forslaget skal der dog kun kunne ske indregning af de udskudte skatteudgifter, hvis det udskudte skatteaktiv, der betales eller indfries, er opstået som følge af en selskabsskat, der er gennemført senest den 18. november 2024.

Det foreslås i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 8, at tidspunktet for betaling eller indfrielse af de udskudte skatteudgifter, der kan indregnes efter stk. 7, ikke skal kunne fremrykkes som følge af et valg eller en beslutning, som en koncernenhed har truffet eller ændret efter den 18. november 2024, eller som følge af, at der efter denne dato gennemføres ændringer af lovgivningen, et arrangement med en offentlig myndighed eller de af koncernenheden anvendte regnskabsprincipper.

Det vil f.eks. betyde, at hvis en jurisdiktion efter den 18. november 2024 gennemfører en ændring af sine skatteregler, der indebærer, at et selskab får fremrykket betalingen af et udskudt skatteaktiv, der er opstået før den 18. november 2024, vil en betaling eller indfrielse af de udskudte skatteudgifter i perioden fra og med den 1. januar 2025 til og med den 31. december 2026, der udelukkende har sammenhæng med denne fremrykning af betalingen eller indfrielsen, ikke kunne indregnes efter den foreslåede regel i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7. I relation til den midlertidige safe harbour-bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § ‍72, foreslås det, at bestemmelsens stk. 4, nr. 2, ændres, således at det fremgår, at der ved opgørelsen af de forenklede omfattede skatter i en jurisdiktion ikke kan indregnes udskudte skatteudgifter, der vedrører betaling eller indfrielse af udskudte skatteaktiver og udskudte skatteforpligtelser omfattet af forslaget til minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1-3, medmindre de udskudte skatteudgifter kan medregnes ved ansættelsen af den effektive skattesats efter forslaget til minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7 og 8.

Udgangspunktet vil således være, at de omhandlede skatteudgifter ikke vil kunne medregnes ved opgørelsen af de forenklede omfattede skatter i jurisdiktionen. I det omfang der er tale om udskudte skatteudgifter, der efter de almindelige regler i forslaget til minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7 og 8, i en overgangsperiode skal kunne medregnes ved ansættelsen af den effektive skattesats i jurisdiktionen, vil de dog også kunne indregnes ved opgørelsen af de forenklede omfattede skatter efter den midlertidige safe harbour-bestemmelse.

Det bemærkes i den forbindelse, at der efter forslaget til minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7, vil skulle gælde en beløbsmæssig begrænsning, således at der højst kan ske medregning af 20 pct. af det oprindeligt opgjorte udskudte skatteaktiv. Denne grænse vil gælde samlet for medregning af udskudte skatteudgifter efter minimumsbeskatningslovens 51, stk. 7, og minimumsbeskatningslovens § 72, stk. 4, nr. 2.

Har den midlertidige safe harbour-bestemmelse f.eks. fundet anvendelse i en jurisdiktion i regnskabsåret 2024, og er der ved opgørelsen af de forenklede omfattede skatter sket me‍dregning af udskudte skatteudgifter svarende til 20 pct. af et oprindeligt opgjort udskudt skatteaktiv omfattet af forslaget til bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1, vil der derfor i regnskabsåret 2025 ikke kunne medregnes (yderligere) udskudte skatteudgifter vedrørende det pågældende udskudte skatteaktiv. Det vil gælde uden hensyn til, om den pågældende koncern i regnskabsåret 2025 opgør den effektive skattesats i jurisdiktionen efter de almindelige bestemmelser, jf. minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7, eller efter den midlertidige safe harbour-bestemmelse, jf. minimumsbeskatningslovens § 72, stk. 4, nr. 2.

Vedrørende muligheden for at anvende den permanente safe harbour-bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § ‍34, stk. 2, foreslås en ændring af definitionen af »anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat« i minimumsbeskatningsloves § 4, nr. 48. Efter forslaget vil en indenlandsk ekstraskat kunne anses for en »anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat«, selv om reglerne tillader, at der ved ansættelsen af den effektive skattesats i jurisdiktionen medregnes udskudte skatter, der ikke kan indregnes i det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter efter forslaget til bestemmelserne i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1-3.

Der foreslås samtidig en ændring af minimumsbeskatningslovens § 34, hvorefter den indberettende koncernenhed ikke vil have mulighed for at træffe beslutning om anvendelse af safe harbour-bestemmelsen i § 34, stk. 2, i det omfang koncernenhederne efter jurisdiktionens regler om indenlandsk ekstraskat kan medregne udskudte skatter omfattet af forslaget til bestemmelserne i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1-3.

De foreslåede ændringer vil indebære, at de koncerner, der ikke har udskudte skatter omfattet af forslaget til bestemmelserne i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1-3, vil have mulighed for - hvis betingelserne herfor i øvrigt er opfyldt - at træffe beslutning om at anvende safe harbour-bestemmelsen i minimumsbestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2.

2.6. Ændring af oplysnings- og registreringsbestemmelserne i minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 3, § 55, stk. 1, og § 69, stk. 1 og 2

2.6.1. Gældende ret

Efter minimumsbeskatningslovens § 47, stk. 1, skal koncernenheder og medlemmer af en joint venture-koncern betale indenlandsk ekstraskat, når de har hjemsted i Danmark.

Det følger af minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 1, 1. pkt., at en koncernenhed, der har hjemsted i Danmark, i et standardskema skal indgive oplysninger om ekstraskat til Skatteforvaltningen. I bestemmelsens 2. pkt. fastsættes det, at standardskemaet kan indgives på koncernenhedens vegne af en udpeget lokal enhed. Ved udpeget lokal enhed forstås i henhold til minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 6, en koncernenhed hjemmehørende i Danmark, som er udpeget af andre koncernenheder i koncernen til på deres vegne at indgive skemaet med oplysninger om ekstraskat samt eventuelle meddelelser.

Efter minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 2, kan koncernen beslutte, at standardskemaet med oplysninger om ekstraskat indgives af det ultimative moderselskab eller den udpegede indberettende enhed, når disse er hjemmehørende i en jurisdiktion, som Danmark har en gældende betinget aftale om administrativt samarbejde med.

Når standardskemaet indgives i en anden jurisdiktion, skal en koncernenhed eller en udpeget lokal enhed, der har hjemsted i Danmark, meddele Skatteforvaltningen identiteten på den enhed, som indgiver skemaet med oplysninger om ekstraskat, samt den jurisdiktion, i hvilken denne enhed er hjemmehørende, jf. minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 3. I disse situationer vil Skatteforvaltningen derfor modtage oplysningerne i standardskemaet fra den kompetente myndighed i denne anden jurisdiktion.

Der er i OECD-regi vedtaget en modelaftale for en multilateral aftale om udveksling af oplysninger om ekstraskat - den såkaldte »Multilateral Competent Authority Agreement on exchange of GloBE Information« (herefter GIR MCAA), som kan tiltrædes, når landene har gennemført en kvalificeret implementering af OECD's modelregler.

I EU-regi er OECD's modelaftale indarbejdet i det direktivforslag om ændring af Direktiv 2011/16/EU om administrativt samarbejde på beskatningsområdet, COM(2024) 497, der blev fremsat den 28. oktober 2024.

I henhold til artikel 3 i GIR MCAA skal den kompetente myndighed udveksle oplysningerne senest 3 måneder efter udløbet af indberetningsfristen for rapporteringsåret, dog 6 måneder i overgangsåret.

Det følger af minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 4, 1. pkt., at oplysninger om ekstraskat efter minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 1, samt meddelelser efter minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 3, skal indgives til Skatteforvaltningen senest 15 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret. I overgangsåret, jf. minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 4, er fristen 18 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret, jf. minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 4, 2. pkt. Fristen kan dog efter minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 4, 3. pkt., ikke være tidligere end den 30. juni 2026. Idet minimumsbeskatningslovens bestemmelser er en implementering af minimumsbeskatningsdirektivet, som er baseret på OECD's modelregler, er fristerne de samme for indgivelse af oplysninger i en anden jurisdiktion.

I henhold til minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 5, fastsætter Skatteforvaltningen regler om standardskemaet efter minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 1, herunder regler om indgivelsen og om indholdet af standardskemaet, i overensstemmelse med artikel 44 i minimumsbeskatningsdirektivet. Skatteforvaltningen kan endvidere fastsætte regler om indgivelsen af meddelelser, herunder om en meddelelses indhold, som nævnt i minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 3.

Efter minimumsbeskatningslovens § 69, stk. 3, er stiftelsesdagen for kravet for ekstraskatten 15 måneder efter den sids‍te dag i rapporteringsåret eller 18 måneder efter den sidste dag i det rapporteringsår, der efter minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 4, er overgangsåret.

Skatteforvaltningen opkræver ekstraskatten med en sidste rettidig betalingsdag, der er 16 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret, jf. minimumsbeskatningslovens § ‍69, stk. 1, 1. pkt.

Det følger af § 69, stk. 2, at betalingsfristen i overgangsåret, jf. minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 4, er 19 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret.

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 55, stk. 1, at en koncernenhed, der er omfattet af minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 1, 1. pkt., senest inden udløbet af den ordinære oplysningsfrist efter skattekontrollovens § 12, stk. 1, for det indkomstår, for hvilket skemaet med oplysninger om ekstraskat efter minimumsbeskatningslovens § 53 skal indgives, skal meddele Skatteforvaltningen, at koncernenheden er omfattet af minimumsbeskatningsloven.

Bestemmelsen fastsætter pligt for en koncernenhed, der er omfattet af minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 1, 1. pkt., til at lade sig registrere hos Skatteforvaltningen. Formålet med bestemmelsen er at sikre, at Skatteforvaltningen af hensyn til sin mulighed for at gennemføre kontrol efter loven har kendskab til de koncernenheder, der har hjemsted i Danmark.

Meddelelsen til Skatteforvaltningen i medfør af minimumsbeskatningslovens § 55, stk. 1, skal gives inden udløbet af den ordinære oplysningsfrist efter skattekontrollovens § 12, stk. 1, for det indkomstår, skemaet med oplysninger om ekstraskat vedrører. Skattekontrollovens § 12, stk. 1, fastsætter, at juridiske personer bortset fra dødsboer omfattet af dødsboskatteloven skal give Skatteforvaltningen oplysninger som nævnt i skattekontrollovens § 2 senest 6 måneder efter indkomstårets udløb, jf. dog skattekontrollovens § 12, stk. 2. Af skattekontrollovens § 12, stk. 2 fremgår det, at udløber indkomståret i perioden fra og med den 1. marts til og med den 31. marts, skal oplysninger som nævnt i skattekontrollovens § 2 gives senest den 1. september samme år.

Det fremgår af bemærkningerne til minimumsbeskatningslovens § 55, stk. 1, at tvivl hos en koncernenhed om, hvorvidt koncernenheden er omfattet af bestemmelsen, ikke fritager for registrering. I tilfælde af tvivl vil koncernenheden skulle kontakte Skatteforvaltningen med henblik på, at Skatteforvaltningen vil kunne give vejledning om spørgsmålet, jf. Folketingstidende 2023-24, tillæg A, L 5 som fremsat, side 174.

2.6.2. Skatteministeriets overvejelser

I tilfælde omfattet af minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 2, indgives den pågældende koncerns oplysninger om ekstraskat ikke direkte til Skatteforvaltningen, men til den kompetente myndighed i en anden jurisdiktion. Skatteforvaltningens modtagelse af oplysningerne om ekstraskat må derfor afvente en udveksling fra de kompetente myndigheder i denne anden jurisdiktion.

Når fristen for at indgive oplysninger er 15 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret, dvs. hvor der ikke er tale om overgangsåret, vil den seneste rettidige betalingsdag være 16 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret. I overgangsåret vil fristen for at indgive oplysninger og seneste rettidige betalingsdag være henholdsvis 18 og 19 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret. Sammenhængen mellem disse frister og 3-måneders fristen for udveksling af oplysninger mellem de berørte kompetente myndigheder vil kunne skabe den uhensigtsmæssige situation, at kravet om ekstraskat for en koncernenhed med hjemsted i Danmark er stiftet og indberettet til de kompetente myndigheder i en anden jurisdiktion, uden at Skatteforvaltningen i tide for rettidig opkrævning efter minimumsbeskatningslovens § 69 har modtaget oplysning om kravets forventede størrelse.

Det vurderes derfor, at der bør indføres regler, der vil medføre, at Skatteforvaltningen modtager oplysninger så betids, at et stiftet krav om ekstraskat kan opkræves i overensstemmelse med de gældende regler, uafhængigt af om oplysninger om ekstraskat indgives i Danmark eller i en anden jurisdiktion. For samtidig at sikre tilstrækkelig tid til den administrative behandling vurderes det hensigtsmæssigt at udskyde betalingsfristerne i minimumsbeskatningslovens § 69 med 1 måned, således at den seneste rettidige betalingsdag vil være 17 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret, dog 20 måneder i overgangsåret.

Det er vurderingen, at henvisningen i minimumsbeskatningslovens § 55, stk. 1, til den ordinære oplysningsfrist efter skattekontrollovens § 12, stk. 1, hos koncernenheder, der er omfattet af minimumsbeskatningsloven, men som ikke er omfattet af skattekontrollovens § 12, stk. 1, kan give anledning til tvivl om, hvorvidt de skal give meddelelse til Skatteforvaltningen med henblik på registrering.

Det vurderes derfor hensigtsmæssigt at ændre minimumsbeskatningslovens § 55, stk. 1, hvormed henvisningen udgår. Det vil herefter fremgå tydeligere, at det afgørende for, om en koncernenhed skal give meddelelse til Skatteforvaltningen, er, at koncernenheden er omfattet af minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 1, 1. pkt.

Det er desuden vurderingen, at begrebet »indkomstår« i minimumsbeskatningslovens § 55, stk. 1, bør erstattes af »rapporteringsår«, da det er rapporteringsåret, der i loven i øvrigt bliver anvendt.

2.6.3. Den foreslåede ordning

Det foreslås, at minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 3, ændres, således at meddelelser til Skatteforvaltningen fremover også skal indeholde oplysninger om ekstraskatten, der er indberettet i en anden jurisdiktion vedrørende koncernenheder med hjemsted i Danmark. Sådanne meddelelser om ekstraskatten forventes at skulle indgives via en blanket, som Skatteforvaltningen i medfør af minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 5, kan fastsætte nærmere regler om.

Det foreslås samtidig, at minimumsbeskatningslovens § 69, stk. 1 og 2, ændres, så betalingsfristerne for ekstraskat vedrørende et rapporteringsår og den særlige frist vedrørende overgangsåret begge forlænges med 1 måned.

Formålet med forslaget er at sikre, at Skatteforvaltningen modtager oplysninger om beløbet, der forventes at skulle betales i ekstraskat i Danmark med henblik på at foretage opkrævningen heraf efter minimumsbeskatningslovens § 69 på samme måde, som hvis oplysningerne i standardskemaet var indgivet direkte til Skatteforvaltningen. Forslaget vil derfor også sikre, at koncernenhederne får samme frist for betaling af ekstraskatten, som hvis oplysninger om ekstraskat var indgivet direkte til Skatteforvaltningen. Formålet er desuden at sikre, at Skatteforvaltningen har tilstrækkelig tid til at foretage den administrative behandling af medde‍lelserne, herunder håndtere opkrævningen af den skyldige ekstraskat.

Forslaget vil medføre, at koncernenheder og udpegede lokale enheder hjemmehørende i Danmark fremover i meddelelser efter minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 3, også skal give oplysninger om den ekstraskat, der er indberettet på deres vegne i en anden jurisdiktion, og som tilfalder Danmark efter minimumsbeskatningslovens § 47, stk. 1. Forslaget vil samtidig medføre, at enhederne får en længere betalingsfrist for så vidt angår krav om ekstraskat.

Det foreslås endvidere at ændre minimumsbeskatningslovens § 55, stk. 1, således at henvisningen til den ordinære oplysningsfrist efter skattekontrollovens § 12, stk. 1, udgår. Det foreslås desuden at erstatte begrebet »indkomstår« med »rapporteringsår«.

Formålet med forslaget er at undgå, at koncernenheder, der er omfattet af minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 1, 1. pkt., men som ikke er omfattet af skattekontrollovens § 12, stk. 1, vil kunne være i tvivl om, hvorvidt de vil skulle give meddelelse til Skatteforvaltningen efter minimumsbeskatningslovens § 55, stk. 1. Formålet er desuden at ensrette begrebsanvendelsen i minimumsbeskatningsloven.

Forslaget vil medføre, at en koncernenhed, der er omfattet af minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 1, 1. pkt., senest inden 6 måneder efter udløbet af rapporteringsåret vil skulle indgive meddelelse til Skatteforvaltningen om, at koncer‍nenheden er omfattet af minimumsbeskatningsloven.

2.7. Transfer pricing dokumentation

2.7.1. Gældende ret

Skattepligtige med kontrollerede transaktioner skal i oplysningsskemaet give Skatteforvaltningen oplysninger om art og omfang af de pågældende transaktioner, jf. skattekontrollovens § 38. Oplysningerne indgives digitalt og i form af et særskilt transfer pricing oplysningsskema.

Begrebet kontrollerede transaktioner er defineret i skattekontrollovens § 37, nr. 6, og omfatter bl.a. transaktioner med en fysisk eller juridiske person, der har bestemmende indflydelse over den skattepligtige, transaktioner med en juridisk person, som den skattepligtige har bestemmende indflydelse over, og transaktioner med en juridisk person, der er koncernforbundet med den skattepligtige. Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af kapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne, jf. skattekontrollovens § 37, nr. 1, og ved koncernforbundne personer forstås juridiske personer, hvor samme kreds af selskabsdeltagere har bestemmende indflydelse, eller hvor der er fælles ledelse, jf. skattekontrollovens § 37, nr. 2. Der vil også være bestemmende indflydelse, hvis denne er opnået ved, at selskabsdeltagerne har indgået en aftale om udøvelse af fælles bestemmende indflydelse.

Som udgangspunkt skal alle skattepligtige, der er omfattet af skattekontrollovens § 38, udarbejde en skriftlig (transfer pricing) dokumentation, der kan danne grundlag for en vurdering af, om priser og vilkår er i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter, jf. skattekontrollovens § ‍39. Det vil sige, at der skal udarbejdes en dokumentation for, at transaktionerne er i overensstemmelse med armslængdeprincippet i ligningslovens § 2. Dokumentationen skal udarbejdes i overensstemmelse med reglerne i bekendtgørelse nr. 468 af 19. april 2022 om dokumentation af prisfastsættelsen af kontrollerede transaktioner (herefter TP-dokumentationsbekendtgørelsen). I tilknytning til kravet om udarbejdelse af dokumentation indeholder skattekontrollovens § 39 også et udtrykkeligt krav om opbevaring af den udarbejdede dokumentation.

Dokumentationspligten omfatter ikke rent danske transaktioner, medmindre der er tale om nationale transaktioner, hvor de deltagende parter er undergivet forskellige regler med den konsekvens, at indkomsten beskattes efter forskellige regelsæt, f.eks. hvor den ene part beskattes efter skattelovgivningens almindelige regler og den anden part er et rederi, der beskattes efter reglerne i tonnageskatteloven.

Dokumentationspligten omfatter heller ikke transaktioner, som i omfang og hyppighed anses for uvæsentlige, jf. skattekontrollovens § 39, stk. 2. Transaktioner anses for uvæsentlige, når der er tale om enkeltstående transaktioner af et beskedent økonomisk omfang såsom f.eks. lån af mødelokale hos en koncernforbundet virksomhed, et kortvarigt udlån af en medarbejder til en koncernforbundet virksomhed og fordelingen af omkostningerne ved fællesarrangementer.

Hvor der er pligt til udarbejdelse af transfer pricing dokumentation, skal denne udarbejdes løbende og indgives til Skatteforvaltningen senest 60 dage efter fristen for indgivelse af oplysningsskemaet, jf. skattekontrollovens § 39, stk. 3. Den skattepligtige har efter anmodning mulighed for at få fristen på 60 dage forlænget, hvis særlige forhold taler herfor.

For mindre virksomheder gælder der en begrænset dokumentationspligt, jf. skattekontrollovens § 40. Den begrænsede dokumentationspligt gælder for virksomheder, der alene eller sammen med koncernforbundne virksomheder har under 250 beskæftigede og enten en årlig samlet balance på under 125 mio. kr. eller en årlig omsætning på under 250 mio. kr.

Ved opgørelsen af antal beskæftigede og den årlige samlede balance eller den årlige omsætning medregnes juridiske personer, der er koncernforbundne med den skattepligtige, jf. kursgevinstlovens § 4, stk. 2. Ved koncernforbundne selskaber forstås bl.a. selskaber og foreninger m.v., hvor samme aktionærkreds direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af aktiekapitalen i hvert selskab eller direkte eller indirekte råder over mere end 50 pct. af stemmerne i hvert selskab.

Kravet om dokumentation er begrænset til kun at omfatte virksomhedens kontrollerede transaktioner med fysiske og juridiske personer samt faste driftssteder hjemmehørende i en fremmed stat, hvormed Danmark ikke har en dobbeltbeskatningsoverenskomst, og som samtidig ikke er medlem af EU eller EØS. Transfer pricing dokumentationen for de kontrollerede transaktioner, hvor der er en dokumentationspligt for de pågældende virksomheder, skal udarbejdes efter de almindelige regler for udarbejdelse og indgivelse af transfer pricing dokumentation.

Indsendes den skriftlige (fyldestgørende) dokumentation for kontrollerede transaktioner, som den skattepligtige har pligt til at udarbejde, ikke rettidigt, kan der pålægges bødestraf, forudsat at der foreligger forsæt eller grov uagtsomhed, jf. skattekontrollovens § 84, nr. 5.

Skatteforvaltningen kan under visse betingelser pålægge virksomheder, der er omfattet af dokumentationspligten, at de skal indhente en revisorerklæring om den transfer pricing dokumentation, som virksomheden har indsendt til Skatteforvaltningen, jf. skattekontrollovens § 43.

Det er en betingelse for, at der kan gives pålæg om en revisorerklæring, at virksomheden har haft kontrollerede transaktioner med fysiske eller juridiske personer i lande uden for EU eller EØS, med hvilke Danmark ikke har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst, eller at virksomheden ifølge virksomhedens årsrapporter har haft gennemsnitligt driftsmæssigt underskud i 4 på hinanden følgende indkomstår, hvoraf det seneste er det indkomstår, for hvilket erklæringspålægget gives.

Det er tillige en betingelse, at det for kontrollen af virksomhedens skattemæssige forhold er hensigtsmæssigt og relevant for Skatteforvaltningen at indhente erklæringen.

Reglerne om en revisorerklæring indebærer, at revisor ved et pålæg om indsendelse af en revisorerklæring skal afgive en erklæring om, hvorvidt revisor ved det udførte arbejde er blevet opmærksom på forhold, der giver anledning til at konkludere, at den transfer pricing dokumentation, som er indsendt til Skatteforvaltningen, ikke giver et retvisende billede af virksomhedens fastsættelse af priser og vilkår for koncerninterne transaktioner. Dette følger af bekendtgørelse nr. 1298 af 31. oktober 2018 om revisorerklæring i visse sager om transfer pricing. Bekendtgørelsen er udstedt med hjemmel i skattekontrollovens § 45.

Revisorens erklæring er ikke bindende for Skatteforvaltningens vurdering af, om virksomhedens priser og vilkår er fastsat i overensstemmelse med armslængdeprincippet.

Der kan tidligst gives pålæg om at indhente en revisorerklæring 7 dage efter modtagelsen af virksomhedens transfer pricing dokumentation. Fristen for indsendelse af erklæringen er senest 90 dage regnet fra pålæggets datering.

Hvis virksomheden ikke indhenter og indsender en pålagt revisorerklæring, kan virksomhedens indkomst, for så vidt angår de kontrollerede transaktioner, ansættes skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 46. Derudover er der adgang til at pålægge virksomheden en bøde, jf. skattekontrollovens § 84, nr. 5.

En afgørelse fra Skatteforvaltningen om at indhente en revisorerklæring kan påklages til Landsskatteretten, hvis Skatteforvaltningen henlægger sagen uden at gennemføre en ændring af virksomhedens skattepligtige indkomst foretaget på baggrund af den indkaldte dokumentation, eller hvis Skatteforvaltningen gennemfører en nedsættelse af virksomhedens skattepligtige indkomst foretaget på baggrund af den indkaldte dokumentation, jf. skattekontrollovens § 44, stk. 1 og 2. Endvidere kan en afgørelse om at indhente en revisorerklæring prøves af Landsskatteretten i forbindelse med en klage over en ændring af virksomhedens skattepligtige indkomst foretaget på baggrund af den indkaldte dokumentation, jf. skattekontrollovens § 44, stk. 1 og 3.

Der kan efter reglerne i skatteforvaltningslovens kapitel 19 ydes godtgørelse for visse udgifter afholdt i forbindelse med en ankesag m.v. Det følger af skatteforvaltningslovens § ‍54, hvilke udgifter, der er godtgørelsesberettigede, idet det generelt er et krav, at udgiften er betalt eller ifølge regning skal betales. Bestemmelsen omhandler bl.a. udgifter til sagkyndige erklæringer og andet bevismateriale, men dog kun i det omfang der ikke er tale om dokumentation for kontrollerede transaktioner eller revisorerklæringer efter skattekontrollovens kapitel 4, jf. skattekontrollovens § 54, stk. 1, nr. 4.

2.7.2. Skatteministeriets overvejelser

Det har siden 2021 (dvs. for indkomstår påbegyndt den 1. januar 2021 eller senere) været obligatorisk for skattepligtige, som har pligt til at udarbejde transfer pricing dokumentation for kontrollerede transaktioner, at indsende den udarbejdede dokumentation til Skatteforvaltningen.

Det overordnede formål med kravet om, at der skal udarbejdes transfer princing dokumentation, er, at der skal være et grundlag for at vurdere, om armslængdeprincippet er overholdt. Bl.a. ressourcehensyn tilsiger, at der ikke vil blive foretaget en kontrol af alle kontrollerede transaktioner. Det er nødvendigt at foretage en prioritering, og i den forbindelse er det naturligt at inddrage et proportionalitetshensyn ud fra væsentlighed og risikoen for fejl ved fastsættelsen af priser og vilkår.

Det er vurderingen, at der er situationer, hvor risikoen for fejl er så minimal, at der reelt ikke er behov for at belaste den skattepligtige med et krav om udarbejdelse af transfer pricing dokumentation.

Det er i lyset heraf opfattelsen, at reglerne om transfer prici‍ng dokumentation bør justeres dels i forhold til afgrænsningen af skattepligtige med pligt til at udarbejde dokumentation, dels i forhold til afgrænsningen af de kontrollerede transaktioner, der skal udarbejdes dokumentation for.

Det er samtidig opfattelsen, at Skatteforvaltningen uagtet en justering af dokumentationsreglerne fortsat skal have mulighed for at kunne stille spørgsmål til transaktionerne og anmode om dokumentation. Uanset lempelsen bør de pågældende skattepligtige således fortsat skulle være forpligtet til at opgøre indkomsten i overensstemmelse med armslængdeprincippet for kontrollerede transaktioner, og såvel de omhandlede skattepligtige som de omhandlede transaktioner bør fortsat være omfattet af oplysningspligten efter skattekontrollovens § 38.

Det skal bemærkes, at en lempelse af dokumentationskravet ud fra et væsentlighedskriterium er i overensstemmelse med OECD's retningslinjer for transfer pricing (OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administration), jf. retningslinjernes afsnit D.3 i kapitel V om dokumentation.

Med de omtalte justeringer vil der tillige være tale om en opfølgning på regeringens svar fra marts 2024 på anbefaling nr. 189 fra Erhvervslivets EU- og Regelforum vedrørende reglerne for transfer pricing dokumentation.

Reglerne om adgang for Skatteforvaltningen til at kunne pålægge en virksomhed at indhente en revisorerklæring har kun været anvendt i et yderst begrænset omfang. Dette beror på, at reglerne i praksis har vist sig ikke at være særligt velegnede som kontrolværktøj. Reglerne har således reelt ikke haft nogen nævneværdig effekt. Henset hertil er det opfattelsen, at der ikke er grundlag for en opretholdelse af regelsættet om revisorerklæring.

2.7.3. Den foreslåede ordning

Det foreslås at indføre regler om, at der ikke vil skulle udarbejdes transfer pricing dokumentation for kontrollerede transaktioner, hvor den skattepligtiges samlede kontrollerede transaktioner, bortset fra tilgodehavender og gæld, i indkomståret omfattet af dokumentationspligten udgør mindre end 5 mio. kr., og den skattepligtiges samlede kontrollerede tilgodehavender og gæld ved indkomstårets udløb udgør mindre end 50 mio. kr. Undtagelsen vil dog ikke omfatte transaktioner, der vedrører immaterielle aktiver, eller transaktioner med koncernforbundne parter, der er hjemmehørende eller beliggende i en fremmed stat, der ikke udveksler skatteoplysninger med Danmark.

Det foreslås endvidere, at der ikke vil skulle udarbejdes transfer pricing dokumentation for kontrollerede transaktioner i form af udbytter, tilskud og lignede, forudsat at der er tale om kontant betaling.

Yderligere foreslås det, at der ikke vil skulle udarbejdes transfer pricing dokumentation for visse investeringer via skattetransparente enheder eller andre tilfælde, hvor der er fælles bestemmende indflydelse.

Undtagelsen fra kravet om udarbejdelse af dokumentation vil omfatte kontrollerede transaktioner med et underliggende datterselskab, hvor den skattepligtige sammen med eventuelle koncernforbundne parter ejer mindre end 5 pct. af kapitalen og mindre end 5 pct. af stemmerettighederne, og hvor den skattepligtige deltager i en aftale om udøvelse af fælles bestemmende indflydelse over det pågældende underliggende datterselskab.

Det vil dog være en forudsætning for undtagelsen fra kravet om udarbejdelse af dokumentation, at de pågældende kontrollerede transaktioner ikke foretages som led i aftalen om fælles bestemmende indflydelse.

Undtagelsen fra kravet om udarbejdelse af dokumentation vil tillige gælde for skattepligtige underliggende datterselskabers transaktioner med deltagerne i aftalen om udøvelse af fælles bestemmende indflydelse over datterselskabet.

Undtagelsen fra kravet om udarbejdelse af dokumentation vil også omfatte kontrollerede transaktioner med et underliggende datterselskab, der ejes af en juridisk person, som ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, og hvor den skattepligtige enten opgør det skattepligtige afkast efter reglerne i selskabsskattelovens § 13 F eller reglerne i pensionsafkastbeskatningslovens § 14.

Selskabsskattelovens § 13 F omfatter livsforsikringsselskaber. Efter bestemmelsen kan livsforsikringsselskaber opgøre det skattepligtige afkast af en andel i en juridisk person som summen af udlodningerne fra andelen og gevinst og tab på andelen som opgjort efter lagerprincippet, dvs. som forskellen mellem værdien af andelen ved indkomstårets udløb og værdien ved indkomstårets begyndelse.

Pensionsafkastbeskatningslovens § 14 omfatter bl.a. pensionskasser, pensionsfonde, Arbejdsmarkedets Tillægspension, Lønmodtagernes Dyrtidsfond og arbejdsmarkedsrelaterede livsforsikringsaktieselskaber. Efter bestemmelsen kan pensionskasser m.v. opgøre det skattepligtige afkast af en andel i en juridisk person som summen af udlodningerne fra andelen og gevinst og tab på andelen, som opgjort efter lagerprincippet, dvs. som forskellen mellem værdien af andelen ved indkomstårets udløb og værdien ved indkomstårets begyndelse.

Undtagelsen fra kravet om udarbejdelse af dokumentation vil tillige gælde for skattepligtige underliggende datterselskabers transaktioner med deltagerne i den juridiske person, som ejer det underliggende datterselskab.

Det foreslås derudover at ændre afgrænsningen af de virksomheder, som alene er undergivet en begrænset dokumentationspligt. Det foreslås at forhøje grænsen for den årlige balance fra 125 mio. kr. til 195 mio. kr. og grænsen for den årlige omsætning fra 250 mio. kr. til 391 mio. kr. Derved vil potentielt flere virksomheder kunne opfylde betingelsen for alene at være undergivet den begrænsede dokumentationspligt.

Endeligt foreslås det at ophæve reglerne om revisorerklæringer.

2.8. Aflønning af kvalificerede distributører i visse lande

2.8.1. Gældende ret

Det følger af ligningslovens § 2, at såkaldte kontrollerede transaktioner skal ske til priser og vilkår, som kunne være opnået mellem uafhængige parter (armslængdeprincippet). Armslængdeprincippet fortolkes i overensstemmelse med den nyeste udgave af OECD's transfer pricing retningslinjer, som indeholder detaljerede regler for, hvordan armslængdeprisen for kontrollerede transaktioner skal fastsættes, herunder i relation til forskellige typer af kontrollerede transaktioner. Den nyeste udgave er i øjeblikket fra 2022.

Kontrollerede transaktioner dækker over transaktioner mellem parter, hvor den ene part har bestemmende indflydelse over den anden, eller en tredje part har bestemmende indflydelse over dem begge. Der er som udgangspunkt bestemmende indflydelse, når et selskab eller en fysisk person har ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne, jf. ligningslovens § 2, stk. 2.

Armslængdeprincippet fremgår også af Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomster med andre lande og af OECD's modeloverenskomsts artikel 9. Bestemmelserne i overenskomsterne skal ligeledes fortolkes i overensstemmelse med den nyeste udgave af OECD's transfer pricing retningslinjer.

Armslængdeprincippet består helt grundlæggende i at sammenligne kontrollerede transaktioner med ikke-kontrollerede transaktioner for derved at fastsætte vilkår og priser for de kontrollerede transaktioner i overensstemmelse med de vilkår og priser, der ville være blevet aftalt, hvis de kontrollerede transaktioner havde fundet sted mellem uafhængige parter under sammenlignelige omstændigheder.

For at kunne lave en sammenligning af vilkår og priser kræves det, at den kontrollerede transaktion er sammenlignelig med den uafhængige transaktion. Der foretages derfor en sammenlignelighedsanalyse, som består i

- at fastlægge den kontrollerede transaktion og de omstændigheder, hvorunder den har fundet sted,

- at finde sammenlignelige transaktioner mellem uafhængige parter, og

- at vælge den mest egnede transfer pricing-metode.

I praksis kan det ofte være meget vanskeligt at finde et perfekt sammenlignelighedsgrundlag, medmindre der f.eks. er tale om råvarer, der handles på en råvarebørs. Dette gælder også for distributører, der alene har simple distributionstransaktioner (herefter »kvalificerede distributionstransaktioner« og »kvalificerede distributører«).

Ved kvalificerede distributionstransaktioner forstås i denne sammenhæng transaktioner, hvor distributører køber materielle aktiver fra en eller flere koncernforbundne parter med henblik på en gros-distribution til uafhængige parter, og hvor salgsagenter eller kommissionærer bidrager til en eller flere koncernforbundne parters en gros-distribution af materielle aktiver til uafhængige parter. Der er således ikke tale om kvalificeret distribution ved distribution af f.eks. serviceydelser, råvarer og digitale aktiver eller ved distribution til slutbrugere.

Kvalificerede distributører udfører alene simple distributionsfunktioner, hvorfor distributøren ikke kan være den koncernforbundne part, der påtager sig økonomisk væsentlige risici, eller som ejer unikke og værdifulde immaterielle aktiver. Hvilke simple funktioner en kvalificeret distributør udfører, vil afhænge af distributørens forretningsmodel. Simple distributionsfunktioner kan omfatte indkøb af varer med henblik på videresalg, identifikation af nye kunder, varetagelse af kunderelationer, visse servicefunktioner vedrørende solgte varer, implementering af reklame og markedsføringsaktiviteter, varelagerfunktioner, håndtering af ordrer og logistik samt fakturaer og opkrævning.

Når der ikke findes et perfekt sammenligningsgrundlag, som kan danne grundlag for vurderingen af, om priser og vilkår er i overensstemmelse med armslængdeprincippet, er TNM-metoden (Transactional Net Margin Method (den transaktionsbaserede nettoavancemetode)) ofte mere anvendelig end de traditionelle transaktionsbestemte metoder, som f.eks. CUP-metoden (Comparable Uncontrolled Price Method (den frie markedsprismetode)).

Metodevalget for kvalificerede distributører vil derfor ofte medføre, at TNM-metoden anvendes i praksis. Når TNM-metoden anvendes, sammenlignes indtjeningen fra transaktionen på nettoavanceniveau, dvs. indtjeningen efter at både variable omkostninger og kapacitetsomkostninger/driftsomkostninger er fratrukket, med den indtjening uafhængige opnår ved sammenlignelige transaktioner.

I praksis anvendes databaseundersøgelser ofte til at finde sammenlignelige data. Ved sådanne databaseundersøgelser vil der normalt være sammenlignelighedsdefekter som følge af uidentificerede forskelle mellem transaktionerne og de forretningsmæssige aktiviteter hos den testede part og de sammenlignelige selskaber, hvorfor intervallet i praksis indsnævres til det interkvartile interval, dvs. der ses bort fra den øverste og nederste fjerdedel af resultaterne, hvorved intervallet udgøres af den centrale halvdel af resultaterne. I praksis korrigeres prisfastsættelser, der ligger uden for det interkvartile interval, desuden til det punkt i det interkvartile interval, der er mest sammenlignelig med den kontrollerede transaktion. Foreligger der ikke tilstrækkelige oplysninger til at vurdere, om ét punkt i intervallet er mere sammenligneligt end et andet, reguleres til medianen, dvs. det midterste resultat i intervallet.

Det kan imidlertid være vanskeligt at finde sammenlignelige data selv til TNMM-databaseundersøgelser. Dette gælder særligt i lande, hvor kapaciteten og ressourcerne til at foretage sammenlignelighedsanalyserne er lavere end i OECD-landene, som efterhånden har større erfaring med disse.

OECD offentliggjorde den 19. februar 2024 en rapport om simplificering og forenkling af tilgangen til at fastsætte armslængdepriser på distributionstransaktioner for kvalificerede distributører (herefter beløb B rapporten). Tilgangen er udarbejdet med en særlig fokus på distributionsaktivitet i såkaldte lavkapacitetsjurisdiktioner. Rapporten er indføjet i OECD's transfer pricing retningslinjer som et bilag til kapitel IV. OECD har i februar 2025 offentliggjort en konsolideret version af beløb B rapporten, der indeholder yderligere materiale, der er offentliggjort i løbet af 2024. Det yderligere materiale omfatter bl.a. en udtalelse om, hvilke lande der er omfattet af den nedenfor nævnte politiske forpligtelse.

Baggrunden for beløb B rapporten er OECD-aftalen. OECD-aftalen består af to søjler. Beløb B rapporten er den foreløbige udmøntning af søjle 1, beløb B (fase 1), som indebærer en simplificering og forenkling af tilgangen til at fastsætte armslængdepriser på distributionstransaktioner for kvalificerede distributører.

Det følger af beløb B rapporten, at det er frivilligt for lande, om de ønsker at anvende den simplificerede og forenklede tilgang til at fastsætte armslængdepriser på distributionstransaktioner for kvalificerede distributører. Landene kan vælge at anvende tilgangen som en regel, som den skattepligtige kan tilvælge (safe harbour regel), eller som en regel, som det er obligatorisk for den skattepligtige at anvende. Tilgangen kan anvendes for indkomstår, der påbegyndes 1. januar 2025 eller senere.

Det følger dog af en politisk aftale i OECD/G20 Inclusive Framework, at medlemslandene i Inclusive Framework i visse tilfælde vil være forpligtet til at acceptere tilgangen. Det vil være tilfældet, hvor tilgangen anvendes af skattepligtige og/eller skattemyndighederne i et land, der er optaget på en liste over kvalificerede lande, og der gælder en dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem de to lande. Listen over kvalificerede lande opdateres hvert femte år.

Tilgangen fører til et tilnærmet armslængderesultat i form af et EBIT-afkast (dvs. earnings before interest and taxes (overskud før renter og skatter)) målt i forhold til nettoomsætning (return on sales). Tilgangen, som bygger på en global databaseundersøgelse, er nærmere beskrevet i rapportens kapitel 5. Der er alene tale om et tilnærmet armslængderesultat, hvorfor den simplificerede og forenklede tilgang ikke kan anvendes til at retfærdiggøre resultatet som et armslængderesultat i en jurisdiktion, som ikke anvender tilgangen. Det resultat, der fremgår ved anvendelsen af den simplificerede og forenklede tilgang, kan dog konkret svare til armslængdeprisen.

2.8.2. Skatteministeriets overvejelser

Det er en prioritet for regeringen at sikre, at multinationale koncerner betaler en fair skat. Derfor har Danmark støttet og deltaget aktivt i arbejdet med OECD-aftalen fra 2021.

Det er vurderingen, at Danmark ikke skal vælge at gennemføre den simplificerede og forenklede tilgang på kvalificerede distributører med aktivitet i Danmark på baggrund af beløb B rapporten fra februar 2024. Det skyldes bl.a., at tilgangen vil kunne give anledning til dobbeltbeskatning eller dobbelt-ikke-beskatning. Et dansk tilvalg af tilgangen vil nemlig ikke medføre, at det andet land, hvor den anden part i den kontrollerede transaktion er hjemmehørende, er forpligtet til at respektere den pris, der følger af den simplificerede og forenklede tilgang. Den anden part vil dermed skulle følge det almindelige armslængdeprincip, hvilket vil kunne medføre, at der opstår forskelle mellem de to prisfastsættelser.

Endvidere ville Danmark i en eventuel forhandling om en gensidig aftale til undgåelse af dobbeltbeskatningen skulle forhandle på baggrund af det almindelige armslængdeprincip. Dette fremgår af kapitel 8 i beløb B rapporten.

Afslutningen af forhandlinger vedrørende fase 2 af beløb B bør derfor afventes, inden der tages endelig stilling til, om Danmark skal anvende den simplificerede og forenklede tilgang til kvalificeret distributionsaktivitet i Danmark.

Medlemslandene i Inclusive Framework, herunder Danmark, har imidlertid forpligtet sig til at acceptere tilgangen ved at tage alle rimelige skridt til at fjerne potentiel dobbeltbeskatning, hvis tilgangen anvendes i et land, der er optaget på listen over kvalificerede lande, og der eksisterer en dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem de to lande.

Der er 23 lande på listen, som har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark. De 23 lande er Argentina, Armenien, Aserbajdsjan, Brasilien, Egypten, Filippinerne, Georgien, Jamaica, Kenya, Malaysia, Marokko, Mexico, Montenegro, Nordmakedonien, Pakistan, Serbien, Sri Lanka, Sydafrika, Thailand, Tunesien, Ukraine, Vietnam og Zambia.

Anvendes den simplificerede og forenklede tilgang ved prisfastsættelsen i et af de 23 lande, vil der kunne opstå dobbeltbeskatning eller dobbelt-ikke-beskatning ved kontrollerede transaktioner med selskaber, der er skattepligtige i Danmark. Det skyldes, at det danske selskab ved opgørelsen af den danske indkomstopgørelse vil skulle anvende prisen fastsat i overensstemmelse med det almindelige armslængdeprincip i ligningslovens § 2.

Det er derfor nødvendigt for at leve op til den politiske forpligtelse, at det almindelige armslængdeprincip i ligningslovens § 2 fraviges, når et dansk selskab har kontrollerede transaktioner med en kvalificeret distributør i et af de 23 lande, og den simplificerede og forenklede tilgang anvendes af den kvalificerede distributør i det pågældende land til at fastsætte priserne på de kontrollerede transaktioner.

Det bemærkes, at det vil være dansk opfattelse, at dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem de to lande vil skulle fortolkes i overensstemmelse med beløb B rapporten, hvis det andet land har valgt at anvende den simplificerede og forenklede tilgang. Aftalen om den politiske forpligtelse må ses som en efterfølgende aftale om fortolkningen og anvendelsen af dobbeltbeskatningsoverenskomsten, jf. artikel 31, stk. 3, litra a, i Wienerkonventionen om traktatretten.

2.8.3. Den foreslåede ordning

Det foreslås, at der indsættes en ny bestemmelse som ligningslovens § 2 B om accept af den simplificerede og forenklede tilgang for kvalificerede distributionstransaktioner i de 23 lande, som er omfattet af den politiske forpligtelse i beløb B rapporten, og som har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark.

Ved kvalificerede distributionstransaktioner vil der i denne sammenhæng skulle forstås transaktioner, hvor distributøren køber materielle aktiver fra en eller flere koncernforbundne parter med henblik på en gros-distribution til uafhængige parter, og hvor salgsagenter eller kommissionærer bidrager til en eller flere koncernforbundne parters en gros-distribution af materielle aktiver til uafhængige parter. Der vil således ikke være tale om kvalificeret distribution ved distribution af f.eks. serviceydelser, råvarer og digitale aktiver.

Der vil alene kunne være tale om kvalificeret distribution, hvis der er tale om en gros-distribution. Ved en gros-distribution vil der skulle forstås alle former for distribution af materielle aktiver til kunder med undtagelse af distribution til slutbrugere. En distributør vil dog kunne anses for at være en gros-distributør, selv om distributøren i begrænset omfang har omsætning med slutbrugere. De seneste 3 års nettoomsætning fra distribution til slutbrugere vil dog ikke kunne overstige 20 pct. af de seneste 3 års samlede nettoomsætning.

Den foreslåede bestemmelse vil alene kunne finde anvendelse, hvis den kvalificerede distributionsaktivitet sker i et af følgende 23 lande: Argentina, Armenien, Aserbajdsjan, Brasilien, Egypten, Filippinerne, Georgien, Jamaica, Kenya, Malaysia, Marokko, Mexico, Montenegro, Nordmakedonien, Pakistan, Serbien, Sri Lanka, Sydafrika, Thailand, Tunesien, Ukraine, Vietnam eller Zambia.

Reglen vil medføre, at Danmark accepterer det tilnærmede armslængderesultat, når det andet land har tilvalgt den simplificerede og forenklede tilgang for kvalificerede distributionstransaktioner ved fastlæggelse af armslængdepriser og -vilkår for kontrollerede transaktioner, og prisen er fastsat i overensstemmelse med den simplificerede og forenklede tilgang. Det vil derfor ikke være tilstrækkeligt, at landet fremgår af listen over lande. Det vides ikke på nuværende tidspunkt, i hvilket omfang de 23 lande vil vælge at anvende den simplificerede og forenklede tilgang til at fastsætte armslængdepriser på kvalificerede distributionstransaktioner.

Har det andet land valgt den simplificerede og forenklede tilgang som en regel, der kan tilvælges af distributionsselskabet (dvs. som en safe harbour regel), vil det tillige være en forudsætning, at distributionsselskabet har valgt at anvende tilgangen.

Den foreslåede bestemmelse vil medføre, at den simplificerede og forenklede tilgang for kvalificerede distributionstransaktioner i de pågældende tilfælde anvendes ved fastlæggelsen af priser og vilkår for kontrollerede handelsmæssige eller økonomiske transaktioner i stedet for det almindelige armslængdeprincip i ligningslovens § 2.

Det foreslås, at transaktionen for at være omfattet af den simplificerede og forenklede tilgang for kvalificerede distributionstransaktioner vil skulle være en kvalificeret distributionstransaktion, som opfylder følgende fem betingelser:

1) Den kvalificerede distributionstransaktion indeholder økonomisk relevant karakteristika, som medfører, at prisen pålideligt vil kunne fastsættes ved hjælp af en prisfastsættelsesmetode, der kun tester distributøren.

2) Distributørens årlige driftsomkostninger udgør mindst 3 pct. eller højst 20 pct. af distributørens nettoomsætning. Den øvre grænse vil dog kunne sættes til en højere procentsats, hvis det land, hvor distributionsaktiviteterne udøves, anvender en højere procentsats, idet den øvre grænse dog ikke vil kunne overstige 30 pct.

3) Distributionsaktiviteten vedrører ikke distribution af ikke-materielle aktiver eller af serviceydelser, eller markedsføring, handel eller distribution af råvarer.

4) Distributøren udfører ikke andre typer af aktiviteter, medmindre den kvalificerede distributionsaktivitet kan vurderes og prisen pålideligt kan fastsættes uafhængigt af den øvrige aktivitet.

5) Prisen kan ikke fastsættes mere pålideligt ved sammenligning med en transaktion mellem uafhængige parter, der involverer den ene af parterne i den kontrollerede transaktion.

Betingelserne i nr. 1-4 svarer til betingelserne i Beløb B rapporten, pkt. 13 og 14. Betingelse nr. 5 fremgår af pkt. 42 i rapporten.

Den første betingelse vil medføre, at transaktionen vil skulle indeholde økonomisk relevant karakteristika, som medfører, at prisen pålideligt vil kunne fastsættes ved hjælp af en prisfastsættelsesmetode, der kun tester distributøren, dvs. en ensidig prisfastsættelsesmetode, hvor distributøren er den testede part.

Det vil ikke være muligt at anvende en ensidig prisfastsættelsesmetode som f.eks. TNM-metoden, når begge parter yder unikke og værdifulde bidrag i forhold til en kontrolleret transaktion. De unikke og værdifulde bidrag kan bestå af funktioner vedrørende immaterielle aktiver samt den hertil knyttede risiko. Ensidige metoder kan heller ikke anvendes, når parternes aktiviteter er meget integrerede og derfor ikke kan vurderes hver for sig, eller når parterne har en fælles eller nært forbunden væsentlig risiko ved en aktivitet.

Den anden betingelse vil medføre, at visse transaktioner udelukkes fra den simplificerede og forenklede tilgang ved hjælp af kvantitative filtre. Disse kvantitative filtre vil virke som en simpel metode til at udelukke visse transaktioner fra tilgangen som følge af, at driftsomkostningers relative omfang peger i retning af, at den simplificerede og forenklede metode måske ikke vil være velegnet til at prisfastsætte transaktionerne. Den øvre grænse, hvor driftsomkostninger vil udgøre mellem 20 og 30 pct. af distributørens omsætning, vil f.eks. kunne pege i retning af, at distributøren har andre funktioner end distributionsaktivitet. De kvantitative filtre vil skulle beregnes på baggrund af et 3-årigt vægtet gennemsnit.

Hvis transaktionerne udelukkes fra tilgangen, vil det almindelige armslængdeprincip finde anvendelse.

Den tredje betingelse vil medføre, at det vil være en forudsætning, at der er tale om distribution af materielle aktiver. Distribution af immaterielle aktiver, software og serviceydelser vil derfor være udelukket fra den simplificerede og forenklede tilgang.

Den tredje betingelse vil også indebære, at handel, markedsføring og distribution af råvarer bliver udelukket. Råvarer vil i denne forbindelse skulle forstås bredt således, at det omfatter fysiske produkter som kulbrinter, mineraler m.v. og landbrugsprodukter. Det vil også omfatte råvarer, der har undergået en kvalificerende proces. Endelig vil det omfatte råvarer, der handles til en noteret pris på f.eks. en råvarebørs. Der kan i øvrigt henvises til beløb B rapporten, pkt. 26-31.

Den fjerde betingelse vil medføre, at den simplificerede og forenklede tilgang ikke vil kunne finde anvendelse, hvis distributøren udfører andre typer af aktiviteter, f.eks. produktion, forskning og udvikling eller finansiering. Den simplificerede og forenklede tilgang vil dog kunne anvendes, hvis den kvalificerede distributionsaktivitet kan vurderes og prisen pålideligt fastsættes uafhængigt af den øvrige aktivitet. Anvendes den simplificerede og forenklede tilgang kun på en del af selskabets samlede aktivitet, vil beregningen under den anden betingelse (de kvantitative filtre beskrevet ovenfor) skulle foretages på baggrund af driftsomkostninger og nettoomsætningen vedrørende den kvalificerede distributionsaktivitet.

Den femte betingelse vil medføre en undtagelse fra den simplificerede og forenklede tilgang, hvis prisen på den kontrollerede transaktion vil kunne fastsættes mere pålideligt ved hjælp af den frie markedsprismetode (Comparable Uncontrolled Price Method (CUP)), hvor grundlaget er en såkaldt intern CUP, dvs. en sammenlignelig transaktion mellem den ene af parterne i den kontrollerede transaktion og en ekstern uafhængig part. Det fremgår af kapitel 4 i beløb B rapporten, at dette formentligt vil være sjældent forekommende, da tilgangen ikke finder anvendelse på råvarer.

Det vil som nævnt desuden være en forudsætning, at prisen på den kvalificerede distributionstransaktion vil skulle være fastsat i overensstemmelse med den simplificerede og forenklede tilgang for kvalificerede distributionstransaktioner, dvs. de retningslinjer, der følger af kapitel 5 i beløb B rapporten.

Det følger af retningslinjerne i beløb B rapporten, at distributørens afkast vil skulle opgøres som et tilnærmet armslængderesultat i form af et EBIT-afkast (dvs. earnings before interest and taxes (overskud før renter og skatter)) målt i forhold til nettoomsætning (return on sales). Størrelsen på EBIT-afkastet i procent af nettoomsætningen vil blive fastsat på baggrund af følgende tabel:

Afkastet vil skulle anses for at være acceptabelt, hvis det ligger inden for et interval på plus/minus 0,5 procentpoint af den relevante procentsats i tabellen.

Afkastets størrelse vil således afhænge af følgende tre faktorer: Hvilken industrigruppering distributøren opererer i, intensiteten af driftsaktiver og intensiteten af driftsomkostninger. Intensiteten af driftsomkostninger vil alene være relevant, hvis intensiteten af driftsaktiver er lav (række D og E).

De tre industrigrupperinger er defineret i beløb B rapporten og er opdelt på følgende vis på baggrund af de produkter, der distribueres:

Gruppe 1: Letfordærvelige varer, madvarer, husholdningsforbrugsvarer, bygningsmaterialer og -forsyninger, VVS-forsyninger og metaller.

Gruppe 2: Alle varer, der ikke falder i gruppe 1 eller 3, herunder IT-hardware, elektronik, dyrefoder, alkohol, tobak, tøj, fodtøj, medicin, kosmetik, helseprodukter og møbler.

Gruppe 3: Medicinske maskiner, industrimaskiner, herunder industri- og landbrugskøretøjer, industriværktøj og diverse forsyninger af industrikomponenter.

Hvis distributøren distribuerer produkter fra forskellige grupperinger, vil der skulle foretages en fordeling på baggrund af den andel af distributørens salg, der falder i hver kategori. Det vil dog ikke gælde, hvis mindst 80 pct. af distributørens salg ligger i en af kategorierne, idet afkastet i givet fald alene vil skulle baseres på denne industrigruppering.

Ved høj intensitet af driftsaktiver vil skulle forstås, at værdien af selskabets driftsaktiver svarer til mindst 45 pct. af nettoomsætningen. Ved mellemhøj intensitet af driftsaktiver vil skulle forstås, at værdien af driftsaktiver svarer til mindst 30 pct., men mindre end 45 pct. af nettoomsætningen. Ved mellemlav intensitet af driftsaktiver vil skulle forstås, at værdien af driftsaktiver svarer til mindst 15 pct., men mindre end 30 pct. af nettoomsætningen. Ved lav intensitet af driftsaktiver vil skulle forstås, at værdien af driftsaktiver svarer til mindre end 15 pct. af nettoomsætningen.

Driftsaktiver vil omfatte både materielle og immaterielle aktiver (dog ikke goodwill) med tillæg af finansiel arbejdskapital, og værdien vil skulle opgøres efter den anvendte regnskabsstandard.

Der vil være tale om en nettoopgørelse, hvorfor værdien af kreditorer vil indgå som et passiv i opgørelsen af driftsaktiver. Der vil være en værnsregel, der vil skulle forhindre forvridende (koncerninterne) kreditorvilkår, hvor der gives mere end 90 dages kredit. Værdien af kreditorer vil derfor ikke kunne overstige omkostningerne ved solgte varer divideret med 365 og multipliceret med 90. Værnsreglens virkemåde er illustreret i beløb B rapporten (eksempel 6).

Ved ikke-lav intensitet af driftsomkostninger vil skulle forstås, at de svarer til 10 pct. eller mere af nettoomsætningen. Ved lav intensitet af driftsomkostninger vil skulle forstås, at de svarer til mindre end 10 pct. af nettoomsætningen.

Driftsomkostninger vil være distributørens samlede omkostninger opgjort efter den anvendte regnskabsstandard med undtagelse af omkostninger ved solgte varer, omkostningsgennemstrømning og omkostninger i relation til finansiering, investeringer og indkomstskatter. Ekstraordinære omkostninger, der ikke vedrører driften, vil ikke skulle anses for driftsomkostninger. Den anvendte regnskabsstandard vil være den regnskabsstandard, som distributionsselskabet anvender ved udarbejdelsen af regnskabet efter lovgivningen i det land, hvor aktiviteten udøves.

Anvendes den simplificerede og forenklede tilgang kun på en del af selskabets samlede aktivitet (se betingelse nr. 4 ovenfor), vil driftsomkostningerne og nettoomsætningen alene være driftsomkostninger og nettoomsætning vedrørende den kvalificerede distributionsaktivitet.

Beregningerne af intensiteten af driftsaktiver og intensiteten af driftsomkostninger vil skulle baseres på et vægtet gennemsnit over de seneste 3 regnskabsår.

Beregningen af afkastet vil kunne illustreres med følgende eksempel:

En multinational koncern producerer og distribuerer husholdningsforbrugsvarer. Selskab A er moderselskabet i koncernen og hjemmehørende i land A. Selskab B er et datterselskab hjemmehørende i land B, som står for en gros-distributionen i land B.

Selskab A sælger husholdningsforbrugsvarer til selskab B, som distribuerer produkterne til detailhandlere i land B. Selskab B har ikke andre funktioner.

Afkastets størrelse findes ved at gennemføre følgende tre trin.

I første trin fastslås industrigruppen. Selskab B distribuerer husholdningsforbrugsvarer og falder derfor i gruppe 1.

I andet trin fastslås den relevante intensitetsfaktor. Først beregnes intensiteten af driftsaktiver. Denne beregnes på baggrund af et gennemsnit over de 3 seneste regnskabsår. Selskab B har følgende salgsomsætning, værdi af driftsaktiver og driftsomkostninger:

Det forudsættes, at værnsreglen om forvridende kreditvilkår ikke finder anvendelse som følge af, at værdien af kreditorer ikke overstige grænsen.

Intensiteten af driftsaktiver er 29,22 pct., mens intensiteten af driftsomkostninger er 23,87 pct. Selskab B falder således i intensitetsfaktor C.

I tredje trin kan afkastet for selskab B derfor sættes til 2,5 pct. (+/- 0,5 procentpoint). Hvis distributørens afkast ligger uden for dette interval, vil skatteadministrationen skulle foretage en justering til det centrale punkt i intervallet, dvs. 2,5 pct.

I OECD's retningslinjer er der indsat to potentielle justeringer af distributørens afkast.

Den første potentielle justering (trin 4) vil være en værnsregel, som vil skulle sikre, at den simplificerede og forenklede tilgang til at fastsætte armslængdepriser ikke fører til klart forkerte resultater. Værnsreglen vil være et krydscheck af afkastet målt i forhold til driftsomkostningerne. Krydschecket vil medføre, at afkastet ikke kan overstige 40-70 pct. af selskabets driftsomkostninger og ikke kan være mindre end 10 pct. af selskabets driftsomkostninger. Den øvre grænse vil afhænge af selskabets intensitetsfaktor (se tabellen ovenfor). Den vil således være 70 pct., hvis selskabet har en høj intensitet af driftsaktiver (A), 60 pct., hvis selskabet har en middel intensitet af driftsaktiver (B og C), og 40 pct. hvis selskabet har en lav intensitet af driftsaktiver (D og E).

De øvre grænser vil skulle justeres til 80 pct., 70 pct. og 45 pct., hvis distributionsselskabet er hjemmehørende i visse kvalificerede jurisdiktioner. Kvalificerede jurisdiktioner i forhold til værnsreglen er jurisdiktioner, som Verdensbanken klassificerer som lav indkomst, lavere middel indkomst og øvre middel indkomst. Alle 23 lande, der vil blive omfattet af den foreslåede bestemmelse, vil være kvalificerede jurisdiktioner i forhold til værnsreglen. Listen over kvalificerede lande i forhold til værnsreglen vil skulle opdateres hvert femte år.

Værnsreglen vil i overensstemmelse med OECD's retningslinjer fungere således, at hvis afkastet - som følge af trin 1-3 ovenfor - ligger uden for intervallet mellem den nedre grænse og den øvre grænse, vil afkastet skulle justeres til det nærmeste punkt i intervallet.

Dette kan illustreres med følgende eksempel. Et selskab i en kvalificeret jurisdiktion har salgsindtægter på 200 og driftsomkostninger på 10. Trin 1-3 medfører, at afkastet i forhold til salget skal fastsættes til 3,75 pct. (industrigruppe 2 med intensitetsfaktor B). Efter trin 1-3 kan EBIT-afkastet fastsættes til (200x3,75 pct.) 7,5. Værnsreglen medfører imidlertid, at afkastet maksimalt kan være 70 pct. af driftsomkostningerne på 10, dvs. 7. EBIT-afkastet skal derfor nedsættes til 7 svarende til et afkast i forhold til salget på 3,5 pct.

Den anden potentielle justering (trin 5) vil være en opjustering af afkastet for kvalificerede jurisdiktioner, hvor der er utilstrækkelige oplysninger, som vil kunne validere, om trin 1-4 fører til passende resultater, og hvor den kvalificerede jurisdiktion rimeligvis vil kunne anses for at være en højrisiko jurisdiktion. Afkastet i forholdet til salget som følge af trin 1-4 vil skulle forhøjes med et tillæg beregnet på baggrund af selskabets intensitet af driftsaktiver (dog maksimalt 85 pct.) multipliceret med en risikojusteringsprocent. Risikojusteringsprocenten vil afhænge af jurisdiktionens kreditvurdering, se nedenstående tabel.

19 af de 23 lande, der vil blive omfattet af den foreslåede bestemmelse, jf. forslaget til ligningslovens § 2 B, stk. 2, vil være kvalificerede jurisdiktioner i forhold til denne justering (alle med undtagelse af Serbien, Thailand, Ukraine og Vietnam). Listen over kvalificerede lande i forhold til utilstrækkelige oplysninger vil - ligesom de andre landelister - skulle opdateres hvert femte år.

Justeringen efter denne mekanisme som følge af utilstrækkelige oplysninger kan illustreres med følgende fortsættelse af eksemplet vedrørende trin 4 (værnsreglen). Hvis selskabet antages at være hjemmehørende i en jurisdiktion med en B- kreditvurdering, og selskabet antages at have en intensitet af driftsaktiver på 31,39 pct., vil EBIT-afkastet i forholdet til salget på 3,5 pct. ovenfor skulle forhøjes til 5,04 pct. (3,5 plus 4,9 multipliceret med 31,39 pct.).

Det følger af OECD's retningslinjer, at analysen bag fastsættelsen af EBIT-afkastets størrelse og værnsreglen med krydschecket af afkastet målt i forhold til driftsomkostningerne vil blive opdateret hvert femte år, medmindre der i den mellemliggende periode sker en væsentlig ændring af markedsforholdene, der kræver en tidligere opdatering. Den første opdatering af analysen forventes foretaget, så den opdaterede afkastberegning kan finde anvendelse fra og med den 1. januar 2030. Herudover kan der årligt foretages opdatering af datapunkter på baggrund af den eksisterende analyse.

2.9. Omkvalifikation af transparente enheder

2.9.1. Gældende ret

Efter selskabsskattelovens § 2 C kan der under visse betingelse ske omkvalifikation af transparente enheder til selvstændige skattesubjekter. Bestemmelsen omhandler den situation, hvor en dansk selskabsenhed (f.eks. et kommanditselskab), der som udgangspunkt anses for at være transparent i Danmark, behandles som ikke-transparent i ejernes hjemland(e). I disse tilfælde anses den danske selskabsenhed også for at være et selvstændigt skattepligtigt selskab efter danske regler. Den omkvalificerede enhed beskattes efter reglerne for selskaber omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2. Denne bestemmelse omfatter andre selskaber (end aktie- og anpartsselskaber) med karakteristika, der minder om aktie- og anpartsselskaber.

Ved skattemæssigt transparente enheder forstås juridiske personer, der efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, men hvis forhold er reguleret af selskabsretlige regler, en selskabsaftale eller en foreningsvedtægt, jf. selskabsskattelovens § 2 C, stk. 3.

Bestemmelsen finder anvendelse for udenlandske virksomheders registreringspligtige filialer i Danmark og for transparente enheder, der er registreringspligtige, har vedtægtsmæssigt hjemsted eller har ledelsens sæde her i landet. Det er en forudsætning, at en eller flere tilknyttede personer (til filialen henholdsvis den transparente enhed), der sammenlagt direkte eller indirekte ejer mindst 50 pct. af stemmerettighederne, kapitalen eller retten til andel af overskuddet, er hjemmehørende i lande, der anser filialen henholdsvis enheden for at være et selvstændigt skattesubjekt, er hjemmehørende i lande, der ikke udveksler oplysninger med de danske myndigheder, eller er hjemmehørende i lande uden for EU, som ikke har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, jf. selskabsskattelovens § 2 C, stk. 1, nr. 1-3.

Ved bedømmelsen af filialers og transparente enheders direkte ejere anses udenlandske filialer og transparente enheder ikke for at være selvstændige skattesubjekter, selv om de opfylder ovennævnte betingelser, hvis de ikke anses for selvstændige skattesubjekter i deres hjemland, jf. selska‍bsskattelovens § 2 C, stk. 9.

Begrebet tilknyttede personer er defineret med en henvisning til selskabsskattelovens § 8 C, stk. 1, nr. 17. Reglen er udformet, således at det med udgangspunkt i et selvstændigt skattesubjekt (subjektet) fastlægges, hvornår fysiske personer og andre selvstændige skattesubjekter har en sådan tilknytning til subjektet, at der er tale om tilknyttede personer.

Ved tilknyttet person forstås for det første et selvstændigt skattesubjekt, hvori et andet selvstændigt skattesubjekt (subjektet) har direkte eller indirekte indflydelse i form af stemmerettigheder eller kapitalejerskab på 25 pct. eller mere eller hvorfra subjektet har ret til at modtage 25 pct. eller mere af overskuddet. Der vil eksempelvis være tale om tilknyttede personer, hvis et selvstændigt skattesubjekt har en direkte eller indirekte indflydelse på 25 pct. eller mere af stemmerettighederne eller direkte eller indirekte ejer 25 pct. eller mere af kapitalen eller har ret til at modtage 25 pct. eller mere af overskuddet i et andet selvstændigt skattesubjekt.

Ved tilknyttet person forstås for det andet en fysisk person eller et selvstændigt skattesubjekt, som har direkte eller indirekte indflydelse i form af stemmerettigheder eller kapita‍lejerskab på 25 pct. eller mere i subjektet eller har ret til at modtage 25 pct. eller mere af subjektets overskud. Hvis en fysisk person f.eks. ejer 25 pct. eller mere af kapitalen i subjektet, vil den fysiske person således være en tilknyttet person til subjektet.

Hvis en fysisk person eller et selvstændigt skattesubjekt direkte eller indirekte har indflydelse i subjektet og et eller flere selvstændige skattesubjekter på 25 pct. eller mere, anses alle berørte enheder, herunder subjektet, for tilknyttede personer. Hvis en fysisk person eller et selvstændigt skattesubjekt har den nævnte indflydelse i et eller flere selvstændige skattesubjekter, anses alle berørte enheder således for at være tilknyttede personer.

Hvis en fysisk person eller et selvstændigt skattesubjekt agerer sammen med en anden person eller et selvstændigt skattesubjekt, for så vidt angår stemmerettigheder eller kapitalejerskab af et subjekt, skal det selvstændige skattesubjekt henholdsvis personen hver især anses som indehaver af alle de berørte stemmerettigheder eller hele den berørte kapital i det pågældende subjekt.

Ved en tilknyttet person forstås også et selvstændigt skattesubjekt, der er en del af samme konsoliderede koncern i regnskabsmæssig henseende som subjektet, et selvstændigt skattesubjekt, hvor subjektet har en væsentlig indflydelse på ledelsen, eller et selvstændigt skattesubjekt, som har en væsentlig indflydelse på ledelsen af subjektet.

I forhold til reglen i selskabsskattelovens § 2 C er ejerskabskravet dog 50 pct. (og ikke 25 pct.).

Det følger af landsskatteretspraksis, at reglen i selskabsskattelovens § 8 C, stk. 1, nr. 17, alene skal anvendes i forhold til vurderingen af, om der er tale om en tilknyttet person. Reglen i selskabsskattelovens § 8 C, stk. 1, nr. 17, skal derimod ikke anvendes ved vurderingen af, om de tilknyttede personer, som er omfattet af selskabsskattelovens § 2 C, stk. 1, nr. 1-3, sammenlagt direkte eller indirekte ejer mindst 50 pct. Vurderingen heraf skal efter Landsskatterettens praksis i stedet foretages ved at sammenlægge de faktiske ejerandele, der tilhører ejere, der er hjemmehørende i lande, hvor den danske enhed anses for at være et selvstændigt skattesubjekt.

Som udgangspunkt vil der ikke indtræde nogen beskatning, når en filial eller transparent enhed overgår til beskatning som selvstændigt skattesubjekt. Der vil i stedet ske succession i de skattemæssige værdier. Ophører den omkvalificerede enhed (§ 2 C-selskabet) med at være omfattet af selskabsskattelovens § 2 C, stk. 1, behandles dette som en likvidation.

En afståelse af ejerandel i den omkvalificerede enhed (§ 2 C-selskabet) omfattes af reglerne i aktieavancebeskatningsloven, jf. selskabsskattelovens § 2 C, stk. 6. Denne regel har som udgangspunkt alene betydning for ejere, der er undergivet en dansk skattepligt. Dette skyldes, at der ikke er begrænset skattepligt af aktieavancer, og dermed ingen dansk beskatning heraf for udenlandske ejere. Udlodning til ejerne, inkl. visse likvidationsudlodninger, anses dog for at være udbytteudlodninger.

2.9.2. Skatteministeriets overvejelser

Landsskatterettens praksis vedrørende fortolkningen af selskabsskattelovens § 2 C giver mulighed for, at koncerner kan oprette en struktur, der medfører, at op mod halvdelen af det skattepligtige overskud i en dansk enhed, der her i landet anses for transparent, kan oppebæres skattefrit.

Dette vil f.eks. kunne ske ved, at en udenlandsk koncern opdeler ejerskabet af et dansk kommanditselskab (K/S) i to. Den ene del (50,1 pct) ejes af et udenlandsk koncernselskab, der er hjemmehørende i et land, som behandler det danske K/S som transparent, mens den anden del (49,9 pct) ejes af et andet udenlandsk koncernselskab, der er hjemmehørende i et land, som behandler det danske K/S som et selvstændigt skattesubjekt. De to koncernselskaber ejes af et fælles moderselskab, der er hjemmehørende i et land, som behandler det danske K/S som transparent.

Selskabsskattelovens § 2 C vil ikke finde anvendelse i en sådan situation, da reglen i selskabsskattelovens § 8 C, stk. 1, nr. 17, ikke vil skulle anvendes ved vurderingen af, om de tilknyttede personer, som er omfattet af selskabsskattelovens § 2 C, stk. 1, nr. 1-3, sammenlagt direkte eller indirekte ejer mindst 50 pct. Der skal ved vurderingen alene lægges vægt på de ejerandele, hvor der er mismatch i kvalifikationen, dvs. 49,9 pct. Op til halvdelen af overskuddet i K/S'et kan således gøres skattefrit, selv om investorerne er koncernforbundne. Tilsvarende vil være tilfældet, hvor investorerne agerer sammen om investeringen i enheden med henblik på at opnå delvis skattefrihed for en eller flere af investorerne.

Det er vurderingen, at Danmark ikke kan anses for fuldt ud at have gennemført OECD's anbefaling vedrørende omvendte hybride enheder, som fremgår af pkt. 175 i OECD's rapport om »Neutralising the Effects of Hybride Mismatch Arrangements, Action 2« fra 2015.

Efter denne anbefaling vil en transparent enhed skulle behandles som et selvstændigt skattesubjekt i den jurisdiktion, hvor den er etableret,

- når der i enheden blot er én ikke-hjemmehørende investor, som er hjemmehørende i en jurisdiktion, der ikke beskatter investoren af dennes andel af indkomsten i enheden (fordi jurisdiktionen behandler enheden som et selvstændigt skattesubjekt),

- investoren er i samme kontrolgruppe som enheden, og

- reglerne om skattemæssig transparens primært bliver brugt til at opnå hybride mismatch med dobbelt ikke-beskatning til følge.

Det er derfor vurderingen, at selskabsskattelovens § 2 C bør ændres, således at bestemmelsen er i overensstemmelse med anbefalingen i OECD-rapporten.

2.9.3. Den foreslåede ordning

Det foreslås, at selskabsskattelovens § 2 C ændres i overensstemmelse med OECD's anbefaling om, at omkvalicering bør ske, når reglerne om skattemæssigt transparente enheder primært bliver brugt til at opnå hybride mismatch med dobbelt ikke-beskatning til følge.

Det foreslås, at der skelnes mellem situationer, hvor investorerne er indbyrdes koncernforbundne, og hvor investorerne er uafhængige af hinanden, men agerer sammen.

Det foreslås i selskabsskattelovens § 2 C, stk. 3, 1. pkt., at hvis investorerne indbyrdes er tilknyttede personer (dvs. koncernforbundne), skal de hver især anses som indehaver af alle de berørte stemmerettigheder eller hele den berørte kapital i den pågældende enhed eller filial, som de indbyrdes tilknyttede personer er indehavere af.

Det indebærer, at hvis investorerne er indbyrdes koncernforbundne, vil der efter forslaget skulle ske omkvalificering, uanset størrelsen af den ejerandel, som besiddes af et eller flere koncernselskaber, der er hjemmehørende i et land, der anser den danske enhed for et selvstændigt skattesubjekt, når koncernen samlet set direkte eller indirekte ejer mindst 50 pct. af den danske enhed. Koncernen vil i disse situationer selv kunne bestemme, hvordan ejerskabet arrangeres, hvorfor det må anses for bevidst, at mismatchet opstår, og dele af indkomsten dermed gøres skattefri.

Der foreslås en undtagelse herfra, hvis de koncernforbundne tilknyttede personer (investorerne), som opfylder betingelserne i stk. 1, nr. 1-3, direkte ejer mindre end 5 pct. af selskabskapitalen eller har ret til mindre end 5 pct. af overskuddet. I givet fald skal den transparente enhed kun omkvalificeres, hvis hovedformålet eller et af hovedformålene med ejerstrukturen er at opnå det hybride mismatch.

Undtagelsen har til formål at undgå, at der skal ske en omkvalificering af den transparente enhed i f.eks. tilfælde, hvor et udenlandsk selskab besidder flertallet af stemmerettighederne (f.eks. komplementaren i den transparente enhed) og samtidigt er (med)investor i den transparente enhed, og hvor mismatchet f.eks. opstår ved en ændret kvalifikation af den danske transparente enhed som følge af en lovændring i den pågældende investors hjemland. Der vil dog i sådanne tilfælde fortsat skulle ske en omkvalificering, hvis mismatchet er hovedformålet eller et af hovedformålene med strukturen, dvs. hvis ejerstrukturen er planlagt med henblik på at opnå mismatchet. Dette kan være tilfældet, hvor komplementarselskabet kunstigt (dvs. uden forretningsmæssig begrundelse) placeres i et land, der anser den transparente danske enhed for at være et selvstændigt skattesubjekt, eller hvis der i koncernen kunstigt indplaceres et (tomt) selskab, som skal eje op til 5 pct. af selskabskapitalen.

Det foreslås i selskabsskattelovens § 2 C, stk. 4, at agerer fysiske personer eller selvstændige skattesubjekter sammen med andre fysiske personer eller selvstændige skattesubjekter ved udøvelsen af stemmerettigheder eller kapitalejerskab af en enhed, og er hovedformålet eller et af hovedformålene at opnå mismatchet (dvs. misbrug), skal de selvstændige skattesubjekter henholdsvis de fysiske personer hver især anses som indehaver af alle de berørte stemmerettigheder eller hele den berørte kapital i den pågældende enheden eller filial.

Forslaget skal ses i lyset af, at hvis investorerne ikke er indbyrdes koncernforbundne, men alene er tilknyttede personer til filialen henholdsvis enheden som følge af, at de agerer sammen om investeringen, vil de ikke nødvendigvis være vidende om, at der er investorer, der undgår beskatning som følge af et hybridt mismatch. De enkelte investorer, der agerer sammen, har heller ikke nødvendigvis økonomisk fordel af det hybride mismatch. I sådanne tilfælde vurderes det, at reglerne om skattemæssig transparens ikke kan anses for at være blevet misbrugt af en majoritet til at opnå dobbelt ikke-beskatning. Efter forslaget vil der derfor i disse tilfælde ikke skulle ske en omkvalifikation af den skattemæssigt transparente enhed.

Hvis en majoritet af investorerne derimod indgår et arrangement med henblik på, at der er nogle af investorerne, der undgår beskatning og derved opnår en økonomisk fordel som følge af mismatchet, indebærer forslaget derimod, at værnsreglen vil finde anvendelse.

Der foreslås herudover nogle mindre præciseringer og justeringer af selskabsskattelovens § 2 C og § 8 C, stk. 1, nr. 17. Der henvises til bemærkningerne til lovforslagets § 2, nr. 2-5.

2.10. Begrænset skattepligt af renter allokeret til en fast ejendom og sikring af krav på indeholdelse af renteskat og royaltyskat

2.10.1. Gældende ret

Det fremgår af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, 1. pkt., at selskaber, foreninger m.v., der har hjemsted i udlandet, er skattepligtige her til landet, for så vidt de oppebærer renter fra kilder her i landet vedrørende gæld, som et selskab eller en forening m.v. omfattet af § 1 eller litra a har til juridiske personer som nævnt i skattekontrollovens kapitel 4 (kontrolleret gæld).

Kontrolleret gæld foreligger f.eks., når et selskab m.v. har gæld til juridiske personer, der er koncernforbundne med selskabet, jf. skattekontrollovens § 37, stk. 6, litra c.

Formålet med den begrænsede skattepligt af renter af kontrolleret gæld er at begrænse mulighederne for skatteplanlægning ved fradrag for koncerninterne renter, når det modtagende koncernselskab betaler ingen eller meget lidt i skat af de renter, der er fratrukket ved opgørelsen af dansk skattepligtig indkomst. Det bemærkes, at der er tale om en værnsregel, og at det ikke er en betingelse for den begrænsede skattepligt af renteindtægterne, at debitorselskabet faktisk har haft fradragsret for renteudgifterne, jf. SKM.2013.4.HR.

Der gælder efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, 2.-7. pkt., undtagelser fra den begrænsede skattepligt, som indebærer, at den begrænsede skattepligt ikke omfatter renter i en række tilfælde, hvor en beskatning af renterne ikke kan anses for at være i overensstemmelse med formålet bag den begrænsede skattepligt. Således følger det f.eks. af bestemmelsens 3. og 4. pkt., at den begrænsede skattepligt ikke omfatter renter, hvis beskatningen af renterne skal frafaldes eller nedsættes efter Rådets direktiv 2003/49/EF om en fælles ordning for beskatning af renter og royalties, der betales mellem associerede selskaber i forskellige medlemsstater, eller efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Færøerne, Grønland eller den stat, hvor det modtagende selskab m.v. er hjemmehørende. Det gælder dog kun, hvis det betalende selskab og det modtagende selskab er associeret som nævnt i dette direktiv i en sammenhængende periode på mindst 1 år, inden for hvilken betalingstidspunktet skal ligge.

Det er efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, 1. pkt., en betingelse for den begrænsede skattepligt af renter af kontrolleret gæld, at debitor er et selskab eller en forening m.v., der enten er fuldt skattepligtig her til landet efter selskabsskattelovens § 1 eller begrænset skattepligtig efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, som vedrører fast driftssted her i landet.

Har et udenlandsk selskab, der er begrænset skattepligtigt til Danmark i medfør af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, optaget lån fra et andet udenlandsk koncernforbundet selskab, og fratrækkes renteudgifterne ved opgørelsen af det faste driftssteds indkomst, vil de renter, der betales til det koncernforbundne udenlandske selskab, således være omfattet af den begrænsede skattepligt af renter af kontrolleret gæld.

Et udenlandsk selskab, der f.eks. ejer en udlejningsejendom i Danmark, vil være begrænset skattepligtigt her til landet efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, hvis den faste ejendom indgår i et fast driftssted. Et udenlandsk selskab, der ejer en udlejningsejendom i Danmark, vil dog ikke nødvendigvis have fast driftssted her i landet, f.eks. hvis driften af udlejningsvirksomheden varetages af en repræsentant, der driver erhvervsvirksomhed her i landet som en uafhængig repræsentant og ved varetagelsen af sine opgaver handler inden for rammerne af denne erhvervsvirksomhed, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 5. I sådanne tilfælde vil det udenlandske selskab være begrænset skattepligtigt til Danmark efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra b, om indtægt af en her i landet beliggende fast ejendom.

Har et selskab, der er begrænset skattepligtigt til Danmark i medfør af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra b, om fast ejendom, gæld til et koncernforbundet udenlandsk selskab, vil renterne imidlertid - selv om de fratrækkes ved opgørelsen af den begrænsede skattepligtige indkomst vedrørende den faste ejendom - efter ordlyden af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, 1. pkt., ikke være omfattet af begrænset skattepligt for det koncernforbundne udenlandske selskab, der oppebærer renterne.

Det følger af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra h, 1. pkt., at kursgevinster fra kilder her i landet er begrænset skattepligtige, når kursgevinsterne vedrører fordringer, der er stiftet på sådanne vilkår, at gælden skal indfries til en forud fastsat overkurs i forhold til værdien på stiftelsestidspunktet, og debitor er et selskab eller en forening m.v. omfattet af § 1 eller litra a og kreditor er koncernforbundet med debitor. Reglen har til formål at hindre, at den begrænsede skattepligtig af renter af kontrolleret gæld omgås, ved at renter konverteres til kursgevinster. Ligesom det er tilfældet i relation til den begrænsede skattepligt af renter af kontrolleret gæld, omfatter den begrænsede skattepligt ikke tilfælde, hvor debitorselskabet er begrænset skattepligtigt til Danmark i medfør af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra b, om indtægt af en her i landet beliggende fast ejendom.

Efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra g, 1. pkt., er selskaber, foreninger m.v. som nævnt i selskabsskattelovens § ‍1, stk. 1, der har hjemsted i udlandet, skattepligtige af royalty hidrørende fra kilder her i landet. Efter kildeskattelovens § 65 C, stk. 4, henregnes til royalty betalinger af enhver art, der modtages som vederlag for anvendelsen af eller retten til at anvende ethvert patent, varemærke, mønster eller model, tegning, hemmelig formel eller fremstillingsmetode eller som vederlag for oplysninger om industrielle, kommercielle eller videnskabelige erfaringer.

Også fysiske personer, der ikke er fuldt skattepligtige til Danmark, er begrænset skattepligtige til Danmark, hvis de erhverver royalty hidrørende fra kilder her i landet, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 8. Indkomstskatten udgør 22 pct. af royaltybeløbet, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 12.

Skatten af renter, der er omfattet af den begrænsede skattepligt efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, opkræves ved indeholdelse, jf. kildeskattelovens § 65 D.

Efter kildeskattelovens § 65 D, stk. 1, 1. pkt., skal den, for hvis regning udbetalingen eller godskrivningen foretages, i forbindelse med enhver udbetaling eller godskrivning af renter til et selskab m.v., der er skattepligtigt efter selska‍bsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, indeholde 22 pct. af den samlede rente. Det indeholdte beløb benævnes »renteskat«, jf. § 65 D, stk. 1, 2. pkt.

Af kildeskattelovens § 65 D, stk. 1, 3. pkt., fremgår det, at pligten til at indeholde renteskat påhviler selskaber, fonde og foreninger, der har hjemting her i landet. Det bemærkes herved, at der ved hjemting forstås det processuelle begreb hjemting som defineret i retsplejelovens bestemmelser om stedligt værneting, jf. bl.a. SKM2011.805.ØLR. Efter retsplejelovens § 238, stk. 1, har selskaber, foreninger, private institutioner og andre sammenslutninger, der kan optræde som part i retssager, hjemting i den retskreds, hvor hovedkontoret ligger, eller, hvis et sådant ikke kan oplyses, i den retskreds, hvor et af bestyrelsens eller direktionens medlemmer har bopæl.

Hvis et udenlandsk selskab, der er begrænset skattepligtigt her til landet i medfør af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, om fast driftssted, ikke har hjemting her i landet, vil dette selskab ikke være forpligtet til at indeholde renteskat efter kildeskattelovens § 65 D. Det gælder, selv om udbetalingen eller godskrivningen af renterne er foretaget for dette selskabs regning, og selv om renterne er fratrukket ved opgørelsen af den begrænset skattepligtige indkomst i dette selskabs faste driftssted her i landet.

Hvis udbetalingen eller godskrivningen i sådanne tilfælde er foretaget af en dertil befuldmægtiget, der har hjemting her i landet, påhviler det den befuldmægtigede at foretage indeholdelse, jf. kildeskattelovens § 65 D, stk. 1, 4. pkt.

Har hverken den, for hvis regning udbetaling eller godskrivning af renterne foretages, eller en eventuel befuldmægtiget, der har foretaget udbetalingen eller godskrivningen af beløbet, hjemting her i landet, vil der ikke være en fysisk eller juridisk person, der er pligtig til at foretage indeholdelse af renteskatten efter kildeskattelovens § 65 D, stk. 1.

Reglerne i kildeskattelovens § 65 D, stk. 1, om indeholdelse af renteskat finder også anvendelse, når et udenlandsk selskab efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra h, er begrænset skattepligtigt af kursgevinster fra kilder her i landet, jf. kildeskattelovens § 65 D, stk. 3.

For det begrænset skattepligtige udenlandske selskab er skattepligten endeligt opfyldt ved den i henhold til kildeskattelovens § 65 D foretagne indeholdelse, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 8, 12. pkt. Skattekravet kan således ikke rettes mod det selskab, der er begrænset skattepligtig af renterne eller kursgevinsterne, og selv hvis der ikke er foretaget indeholdelse, skal det begrænset skattepligtige selskab ikke indlevere oplysningsskema, jf. skattekontrollovens § 4, stk. 1, nr. 2.

Også skatten af royalty, der er omfattet af den begrænsede skattepligt efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra h (selskaber m.v.), eller kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 8 (fysiske personer), opkræves ved indeholdelse, jf. kildeskattelovens § 65 C.

Efter kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, skal den, for hvis regning udbetalingen eller godskrivningen foretages, i forbindelse med enhver udbetaling eller godskrivning af royalty til en person eller et selskab m.v., der er skattepligtig efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 8, eller selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra g, indeholde 22 pct. af den samlede royalty. Det indeholdte beløb benævnes »royaltyskat«, jf. kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, 5. pkt.

Pligten til at indeholde royaltyskat påhviler efter kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, 2. pkt., personer, dødsboer, selskaber, fonde, foreninger, institutioner m.v., der har hjemting her i landet. Hvis den, for hvis regning udbetaling eller godskrivning foretages, ikke har hjemting her i landet, og udbetalingen eller godskrivningen foretages af en dertil befuldmægtiget, der har hjemting her i landet, påhviler det efter § 65 C, stk. 1, 2. pkt., den befuldmægtigede at foretage indeholdelse.

Har hverken den, for hvis regning udbetaling eller godskrivning af royaltybeløbet foretages, eller en eventuel befuldmægtiget, der har foretaget udbetalingen af beløbet, hjemting her i landet, vil der ikke være en fysisk eller juridisk person, der er pligtig til at foretage indeholdelse af royaltyskatten efter kildeskattelovens § 65 C, stk. 1.

Ligesom det er tilfældet med hensyn til begrænset skattepligt af renter, vil skattekravet ved begrænset skattepligt af royalties ikke kunne rettes mod den begrænset skattepligtige modtager af royaltybetalingen, der heller ikke skal indlevere oplysningsskema, jf. skattekontrollovens § 3, stk. 1, nr. 2 (personer), og § 4, stk. 1, nr. 2 (selskaber m.v.).

2.10.2. Skatteministeriets overvejelser

Den begrænsede skattepligt for renter af kontrolleret gæld, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, har til formål at begrænse mulighederne for skatteplanlægning ved fradrag for koncerninterne renter, når det modtagende koncernselskab betaler ingen eller meget lidt i skat af de renter, der er fratrukket ved opgørelsen af dansk skattepligtig indkomst.

Et udenlandsk selskab m.v., der er begrænset skattepligtigt af indtægter fra fast ejendom her i landet, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra b, kan ved opgørelsen af den begrænset skattepligtige indkomst fratrække renteudgifter, som vedrører de begrænset skattepligtige indtægter, jf. selskabsskattelovens § 9, stk. 1, 1. pkt. Er koncernintern gæld anvendt til at finansiere anskaffelsen eller driften af den faste ejendom, kan renteudgifterne således fradrages ved opgørelsen af den danske skattepligtige indkomst.

Selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, 1. pkt., bør derfor ændres, så der er begrænset skattepligt af renter af koncer‍nintern gæld, når debitorselskabet er et udenlandsk selskab, der er begrænset skattepligtigt her til landet i medfør af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra b.

Selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra h, 1. pkt., om begrænset skattepligt af visse kursgevinster fra kilder her i landet skal hindre, at den begrænsede skattepligtig af renter af kontrolleret gæld omgås, ved at renter konverteres til kursgevinster. Også denne bestemmelse bør derfor ændres, så den begrænsede skattepligt omfatter tilfælde, hvor debitorselskabet er begrænset skattepligtigt til Danmark i medfør af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra b.

Reglerne i kildeskattelovens §§ 65 C og 65 D om indeholdelse af royaltyskat og renteskat kan medføre, at der ikke er en fysisk eller juridisk person, der er pligtig til at foretage indeholdelsen, f.eks. når renterne eller royaltybeløbene hidrører fra et fast driftssted og er fratrukket ved opgørelsen af den begrænset skattepligtige indkomst vedrørende det faste driftssted.

Med henblik på at sikre, at krav på renteskat og royaltyskat kan håndhæves, bør reglerne derfor ændres, så den fysiske eller juridiske person, for hvis regning renterne eller royaltybeløbet betales eller godskrives, er pligtig til at foretage indeholdelse af royaltyskatten eller renteskatten, også selv om den pågældende ikke har hjemting her i landet.

Hvis den, for hvis regning udbetaling eller godskrivning af renter eller royalty foretages, ikke har hjemting her i landet, men udbetalingen eller godskrivningen foretages af en dertil befuldmægtiget, der har hjemting her i landet, bør den befuldmægtigede være medansvarlig for, at indeholdelsen foretages.

2.10.3. Den foreslåede ordning

Det foreslås, at selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, 1. pkt., ændres, således at den begrænsede skattepligt af renter fra kilder her i landet også omfatter gæld, som et selskab eller en forening m.v. omfattet af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra b, har til juridiske personer som nævnt i skattekontrollovens kapitel 4 (kontrolleret gæld).

Den foreslåede ændring vil medføre, at udenlandske selskaber, der modtager renter fra et koncernforbundet selskab, der er begrænset skattepligtigt af indtægter fra fast ejendom her i landet, som udgangspunkt vil være begrænset skattepligtige af renter, der af debitorselskabet er allokeret til den faste ejendom. De almindelige undtagelser fra den begrænsede skattepligt af renter af kontrolleret gæld, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, 2.-7. pkt., vil dog kunne medføre, at skattepligten bortfalder.

Den foreslåede bestemmelse vil skulle sikre, at der i overensstemmelse med formålet med den begrænsede skattepligt af renter af kontrolleret gæld sker beskatning af koncerninterne renter, når renterne af debitor er fratrukket ved den danske indkomstopgørelse, men ikke beskattes - eller alene undergives en lav beskatning - af det koncernforbundne udenlandske kreditorselskab.

Den foreslåede bestemmelse vil f.eks. skulle finde anvendelse, hvis et selskab, der skattemæssigt er hjemmehørende i et EU-land, er begrænset skattepligtigt af indtægter fra en fast ejendom i Danmark og ved indkomstopgørelsen fratrækker renter på gæld til et koncernforbundet selskab, der er hjemmehørende i et land uden for EU, der ikke har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, og hvor renterne ikke beskattes eller kun undergives en meget lav beskatning.

Det foreslås, at også selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra h, 1. pkt., om begrænset skattepligt af visse kursgevinster fra kilder her i landet ændres, så den begrænsede skattepligt omfatter tilfælde, hvor debitorselskabet er begrænset skattepligtigt til Danmark i medfør af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra b.

Bestemmelsen i selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra h, 1. pkt., skal hindre, at den begrænsede skattepligt af renter af kontrolleret gæld omgås, ved at renter konverteres til kursgevinster. Den foreslåede ændring har til formål at sikre, at en sådan omgåelse heller ikke vil være mulig i tilfælde, hvor debitorselskabet er begrænset skattepligtigt til Danmark i medfør af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra b.

Det foreslås desuden, at reglerne om indeholdelse af royaltyskat og renteskat i henholdsvis kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, og § 65 D, stk. 1, ændres, så den, for hvis regning royaltybeløbene eller renterne betales eller godskrives, altid er pligtig til at foretage indeholdelse af royaltyskatten eller renteskatten. Det vil således ikke længere skulle være en betingelse for indeholdelsespligten, at den pågældende har hjemting her i landet.

Den foreslåede ændring af reglen om indeholdelse af renteskat vil betyde, at et udenlandsk selskab m.v., der har fast driftssted her i landet, eller som er begrænset skattepligtigt efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra b, om fast ejendom, altid vil være forpligtet til at foretage indeholdelse af renteskat, når selskabet betaler renter til et koncernforbundet udenlandsk selskab, der er begrænset skattepligtigt af renterne efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, herunder som følge af den ovenfor omtalte ændring af denne bestemmelse.

Dette vil betyde, at det i tilfælde af manglende indeholdelse af renteskat vil være muligt for Skatteforvaltningen at opkræve skatten hos det pågældende selskab. Kravet vil i givet fald kunne søges inddrevet ved tvangsfuldbyrdelse i selskabets aktiver her i landet. Er selskabet hjemmehørende i et EU-land eller i et land, med hvilket Danmark har en aftale om gensidig bistand til opkrævning og inddrivelse, der svarer til reglerne inden for EU, vil der også være mulighed for at inddrive kravet på renteskat i selskabets hjemland.

Den foreslåede ændring af reglen om indeholdelse af royaltyskat vil betyde, at en fysisk eller juridisk person, der har fast driftssted her i landet, altid vil være forpligtet til at foretage indeholdelse af royaltyskat, når vedkommende betaler royalty til en udenlandsk fysisk eller juridisk person, der er begrænset skattepligtigt af royaltybeløbet efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra g, eller kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 8.

I tilfælde af manglende indeholdelse vil Skatteforvaltningen således have mulighed for at opkræve royaltyskatten hos det selskab eller den person, for hvis regning royaltybeløbet er betalt eller godskrevet, herunder eventuelt ved inddrivelse i vedkommendes hjemland, jf. umiddelbart ovenfor.

Det foreslås endeligt, at i tilfælde, hvor den, for hvis regning royalty eller renter betales eller godskrives, ikke har hjemting her i landet, og betalingen eller godskrivningen af renter eller royalty foretages af en dertil befuldmægtiget, der har hjemting her i landet, skal den befuldmægtigede være medansvarlig for, at indeholdelsen foretages.

Formålet hermed er at sikre den bedst mulige adgang til at inddrive krav på royaltyskat og renteskat i tilfælde, hvor den, for hvis regning royalty eller renter betales eller godskrives, ikke har hjemting her i landet. Muligheden for at inddrive kravet hos en eventuelt befuldmægtiget med hjemting her i landet vil f.eks. give mulighed for at inddrive kravet i tilfælde, hvor den, for hvis regning betalingen eller godskrivningen er sket, ikke er hjemmehørende i EU eller et land, som Danmark har en inddrivelsesaftale med, og hvor vedkommende ikke (længere) ejer aktiver i Danmark.

Den befuldmægtigede vil dog efter forslaget skulle anses medansvarlig for, at indeholdelse foretagelse. Den pågældende befuldmægtigede vil således hæfte direkte og solidarisk for renteskatten henholdsvis royaltyskatten efter reglerne herom i kildeskattelovens § 69. Er indeholdelse ikke sket, vil Skatteforvaltningen således kunne søge skatten inddrevet hos den befuldmægtigede, også selv om kravet ikke forinden er forsøgt inddrevet hos den, for hvis regning betalingen eller godskrivningen af renterne eller royaltybeløbet er sket.

2.11. Justering af reglerne om international sambeskatning

2.11.1. Gældende ret

Efter selskabsskattelovens § 31 er skattepligtige selskaber, der på noget tidspunkt i løbet af et indkomstår indgår i en koncern, omfattet af obligatorisk national sambeskatning.

Ved national sambeskatning udpeges det øverste danske moderselskab til administrationsselskab i sambeskatningen. Det er administrationsselskabets opgave at forvalte sambeskatningen og forestå indbetalingen af den samlede indkomstskat.

Der opgøres ved national sambeskatning en sambeskatningsindkomst, som består af summen af den skattepligtige indkomst, der er opgjort for hvert enkelt af de selskaber, der indgår i sambeskatningen.

Hvis der ikke har været koncernforbindelse med et selskab hele indkomståret, er det kun den del af indkomsten, hvor der har været en koncernforbindelse, som skal medregnes ved opgørelse af sambeskatningsindkomsten, jf. selskabsskattelovens § 31, stk. 5. Der skal på det tidspunkt, hvor koncernforbindelsen etableres eller ophører, udarbejdes en indkomstopgørelse efter skattelovgivningens almindelige regler for den periode af det pågældende selskabs indkomstår, hvor der har været koncernforbindelse. Indkomstopgørelsen skal udarbejdes, som om den pågældende periode udgør et helt indkomstår. Der skal således udarbejdes en delopgørelse.

Reglerne om delopgørelse har forrang i forhold til en skattefri omstrukturering, der ellers skattemæssigt gennemføres med tilbagevirkende kraft. Der skal udarbejdes en delopgørelse, hvor den skattefrie omstrukturering har virkning fra et tidspunkt, som ligger før koncernforbindelsen med selskabet ophørte, og der skal udarbejdes en delopgørelse, hvor den skattefrie omstrukturering har virkning fra et tidspunkt, der ligger før koncernforbindelsen med selskabet blev etableret.

Hvor koncernforbindelse etableres ved erhvervelse af et såkaldt skuffeselskab, dvs. et selskab, som ikke forinden har drevet erhvervsmæssig virksomhed, og hvis egenkapital fra stiftelsen har henstået som et ubehæftet kontant indestående i et pengeinstitut, anses koncernforbindelsen for etableret ved indkomstårets begyndelse. I disse situationer skal der dermed ikke udarbejdes en delopgørelse.

Hvor koncernforbindelse etableres ved stiftelse af et nyt selskab, anses koncernforbindelsen tilsvarende for etableret ved indkomstårets begyndelse, forudsat at selskabet ikke i forbindelse med stiftelsen tilføres aktiver eller passiver fra selskaber, der ikke er en del af koncernen. Dermed skal der heller ikke i disse situationer udarbejdes en delopgørelse.

Hvis et nystiftet selskab bliver ultimativt moderselskab, finder de ovennævnte regler om, at koncernforbindelsen anses for etableret ved indkomstårets begyndelse, dog kun anvendelse i to særlige situationer.

For det første ved en aktieombytning, hvor der ikke i forbindelse med aktieombytningen etableres eller ophører koncernforbindelse mellem andre selskaber, jf. selskabsskattelo‍vens § 31, stk. 5, 8. pkt.

For det andet ved en skattefri ophørsspaltning af et ultimativt moderselskab, som kun har ét direkte datterselskab, forudsat at det spaltede moderselskab i det pågældende indkomstår ikke har haft anden erhvervsmæssig aktivitet end at eje aktierne i datterselskabet, jf. selskabsskattelovens § 31, stk. 5, 8. og 9. pkt. En grenspaltning er ikke relevant i og med, at det spaltede selskab ikke må have haft økonomisk aktivitet. Det er yderligere en betingelse, at de modtagende selskaber enten stiftes ved spaltningen eller er skuffeselskaber, og at der ikke ved spaltningen etableres eller ophører koncernforbindelse mellem andre selskaber.

Der vil dermed med tilbagevirkende kraft kunne foretages koncerninterne omstruktureringer med en skattefri ophørsspaltning af et ultimativt holdingselskab, uden at dette medfører krav om udarbejdelse af en delopgørelse. Koncernforbindelsen anses for etableret ved begyndelsen af indkomståret.

Ved ultimativt moderselskab forstås det selskab, som er moderselskab uden at være datterselskab. Ved ophørsspaltning forstås den transaktion, hvorved et selskab overfører samtlige sine aktiver og passiver til eksisterende eller nye selskaber ved i samme forhold som hidtil at tildele sine selskabsdeltagere aktier og eventuelt en kontant udligningssum.

Det er muligt for en koncerns ultimative moderselskab at vælge, at sambeskatningen også skal omfatte alle koncernens udenlandske selskaber og koncernens danske selskabers faste driftssteder i udlandet (international sambeskatning), jf. selskabsskattelovens § 31 A.

Ved valg af international sambeskatning, der er bindende for en periode på mindst 10 år (bindingsperioden), finder reglerne om national sambeskatning tilsvarende anvendelse, medmindre de særskilt er fraveget.

Over- og underskud i de udenlandske selskaber og faste driftssteder, der indgår i en international sambeskatning, medregnes ved den danske indkomstopgørelse på samme måde, som hvis selskaberne og de faste driftssteder havde været fuldt skattepligtige i Danmark. Der gives ved medregning af positiv indkomst fra udenlandske selskaber eller faste driftssteder fradrag (credit) i den danske skat for de skatter, der er betalt af indkomsten i de lande, hvor de udenlandske selskaber og faste driftssteder er hjemmehørende.

Ved bindingsperiodens udløb kan den internationale sambeskatning afbrydes eller tilvælges for en yderligere 10-års periode. Afbrydes sambeskatningen ved bindingsperiodens udløb, sker der ordinær genbeskatning, jf. selskabsskattelo‍vens § 31 A, stk. 10. Administrationsselskabets indkomst for det indkomstår, hvor sambeskatningen ophører, forhøjes med et beløb svarende til den fortjeneste, som det udenlandske selskab eller det faste driftssted ville have opnået ved ophør af virksomheden og salg til handelsværdi af aktiver og passiver, der er i behold hos selskabet henholdsvis det faste driftssted ved ophøret. Beskatningen er dog begrænset til genbeskatningssaldoen, som er opgjort land-for-land, og som består af det beløb, som er fratrukket som underskud fra det pågældende land i andre selskaber eller faste driftssteder, der indgår i den internationale sambeskatning.

Der sker også ordinær genbeskatning, hvis et selskab eller fast driftssted udgår af den internationale sambeskatning i bindingsperioden, f.eks. hvis der sker frasalg ud af koncernen.

Afbrydes den internationale sambeskatning inden bindingsperiodens udløb, sker der fuld genbeskatning af administrationsselskabet, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 11. Genbeskatningen indebærer, at det beløb, der indgår på samtlige genbeskatningssaldi, medregnes til administrationsselskabets indkomst i det indkomstår, hvor den internationale sambeskatning ophører.

Ved opkøb, det vil sige, hvor en koncern opkøbes af en anden koncern, således at moderselskabet overgår til at blive ejet af et andet moderselskab, vil afbrydelse af bindingsperioden udløse fuld genbeskatning. Det gælder dog ikke, hvis den opkøbende koncern selv har valgt international sambeskatning. Derudover gælder også den undtagelse, at bindingsperioden ikke anses for afbrudt, hvis det nye ultimative moderselskab er et nystiftet selskab, f.eks. som følge af en aktieombytning, hvor det nye moderselskab erhverver aktierne i det tidligere ultimative moderselskab, jf. selska‍bsskattelovens § 31 A, stk. 3, 8. og 10. pkt.

Ved en spaltning af det ultimative moderselskab anses bindingsperioden for afbrudt med den konsekvens, at der udløses en fuld genbeskatning efter selskabsskattelovens § 31 A, stk. 11.

2.11.2. Skatteministeriets overvejelser

Ved en skattefri spaltning af det ultimative moderselskab i en sambeskatning vil de skattemæssige konsekvenser heraf afhænge af, om der er tale om en national eller en international sambeskatning. Dette gælder, selv om den gennemførte omstrukturering grundlæggende er den samme.

Hvor den skattefri spaltning opfylder betingelserne i selska‍bsskattelovens § 31, stk. 5, 9. pkt., vil koncernforbindelsen blive anset for etableret ved begyndelsen af indkomståret. Spaltningen vil ske med tilbagevirkende kraft, og der vil ikke skulle udarbejdes en delopgørelse. Den nationale sambeskatning fortsætter uændret. Hvor der er tale om en international sambeskatning, vil en skattefri spaltning af det ultimative moderselskab, uanset om betingelserne i selskabsskattelovens § 31, stk. 5, 9. pkt., er opfyldt, føre til en afbrydelse af sambeskatningen og dermed medføre genbeskatning. Det skyldes, at reglen i selskabsskattelovens § ‍31 ‍A, stk. 3, 11. pkt., er en generel regel, der omfatter alle situationer, hvor der sker en spaltning af det ultimative moderselskab.

Ved rene koncerninterne omstruktureringer, hvor koncernen ikke tilføres aktiver og passiver fra selskaber uden for koncernen, og der ikke, bortset fra nystiftede selskaber eller skuffeselskaber, træder nye selskaber ind i koncernen eller eksisterende selskaber ud af koncernen, er det vurderingen, at det kan accepteres, at omstruktureringen gives skattemæssigt tilbagevirkende kraft. Dette er baggrunden for reglen i selskabsskattelovens § 31, stk. 5, 9. pkt. (national sambeskatning). Det er således et af karakteristikaene ved rene koncerninterne omstruktureringer, at de ikke fører til, at indkomst og aktiver vedrørende en periode, hvor der er koncer‍nforbindelse, flyttes ud af koncernen.

Reglen i selskabsskattelovens § 31 A, stk. 3, 11. pkt., er knyttet til reglen om, at der ved en international sambeskatning indtræder genbeskatning ved udløb af den 10-årige bindingsperiode i form af en beskatning af genbeskatningssaldoen, som er opgjort land-for-land. Reglen skal sikre mod, at der ved en spaltning kan ske en adskillelse af genbeskatningssaldoen for et land fra de aktiver og passiver, der ville resultere i genbeskatning.

Den situation, som er omfattet af reglen i selskabsskattelo‍vens § 31, stk. 5, 9. pkt., kan også forekomme i relation til en international sambeskatning. Da der i en sådan situation reelt ikke sker ændringer af den internationale sambeskatning, er der ikke tale om en sådan situation, som reglen i selskabsskattelovens § 31 A, stk. 3, 11. pkt., skal værne mod.

Med baggrund i ovenstående er det opfattelsen, at reglen om fuld genbeskatning af administrationsselskabet ved en afbrydelse af en international sambeskatning inden bindingsperiodens udløb bør indeholde en undtagelse svarende til reglen i selskabsskattelovens § 31, stk. 5, 9. pkt. (national sambeskatning).

2.11.3. Den foreslåede ordning

Det foreslås, at der i selskabsskattelovens § § 31 A, stk. 3, indsættes en regel om, at bindingsperioden på 10 år ikke anses for afbrudt, hvor der foreligger en spaltning af et ultimativt moderselskab som nævnt i selskabsskattelovens § ‍31, stk. 5, 9 pkt., forudsat at det spaltede ultimative moderselskab var nystiftet og spaltningen er tillagt skattemæssig virkning tilbage fra begyndelsen af indkomståret.

Med den foreslåede ændring opnås en smidiggørelse af reglerne ved koncerninterne omstruktureringer i en international sambeskatning, idet ændringen vil medføre, at en skattefri ophørsspaltning af det ultimative moderselskab inden for bindingsperioden vil kunne gennemføres uden skattemæssige konsekvenser, hvis betingelserne i øvrigt er opfyldt.

2.12. Justering af reglerne om oplysningspligt for kontoførende investeringsforeninger

2.12.1. Gældende ret

Som udgangspunkt skal enhver, der er skattepligtig til Danmark, årligt oplyse Skatteforvaltningen om sin indkomst. Oplysningspligten omfatter bl.a. kontoførende investeringsforeninger.

Kontoførende investeringsforeninger, der er omfattet af reglerne i lov om beskatning af medlemmer af kontoførende investeringsforeninger, er skattepligtige efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 5d, idet skattepligten dog alene omfatter indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed og fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

Kontoførende investeringsforeninger, der er omfattet af reglerne i lov om beskatning af medlemmer af kontoførende investeringsforeninger, er foreninger, hvor foreningens (formue)afkast beskattes hos medlemmerne, og hvor medlemmerne ikke kan afstå deres andel af foreningen til andre end denne. Det er samtidig en betingelse, at alle medlemmer er berettiget til samme forholdsmæssige andel af årets afkast af hvert aktiv eller passiv i foreningen.

Visse juridiske personer er dog ikke omfattet af oplysningspligten, jf. skattekontrollovens § 4. Det gælder bl.a. foreninger m.v. som nævnt i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, forudsat at foreningen m.v. ikke har skattepligtig indkomst som nævnt i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

For foreninger m.v., der er skattepligtige efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, omfatter skattepligten indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed og fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed. For foreninger m.v., hvis formål ikke er almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt, omfatter skattepligten derudover udbytter, royalty og visse renter og kursgevinster.

2.12.2. Skatteministeriets overvejelser

Før 2023 var kontoførende investeringsforeninger omfattet af skattepligtsbestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, og dermed også reglen i skattekontrollovens § ‍4 om undtagelse fra oplysningspligten. Med virkning fra indkomståret 2023 blev kontoførende investeringsforeninger udskilt fra selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, til en særskilt skattepligtsbestemmelse i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 5d, jf. lov nr. 1179 af 8. juni 2021. Skattekontrollovens § 4 forblev uændret, hvorfor kontoførende investeringsforeninger, der ikke har skattepligtig indkomst, fra 2023 har været omfattet af oplysningspligten.

Det er opfattelsen, at der bør ske en genopretning af situationen fra før 2023, og dermed at kontoførende investeringsforeninger, der ikke har skattepligtig indkomst, atter bør undtages fra oplysningspligten.

2.12.3. Den foreslåede ordning

Det foreslås at ændre skattekontrollovens § 4, således at kontoførende investeringsforeninger som nævnt i selska‍bsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 5d, fritages for oplysningspligten efter skattekontrollovens § 2, hvis den kontoførende investeringsforening ikke har skattepligtig indkomst som nævnt i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 5d.

Med den foreslåede ændring vil retsstillingen fra før 2023 blive genindført, således at kontoførende investeringsforeninger, der ikke har skattepligtig indkomst, på ny undtages fra oplysningspligten.

2.13. Ændring af listen over lande omfattet af defensive foranstaltninger

2.13.1. Gældende ret

Ved lov nr. 788 af 4. maj 2021 blev der med virkning fra den 1. juli 2021 indført såkaldte defensive foranstaltninger imod lande, der er opført på EU's sortliste over skattely.

De defensive foranstaltninger består i, at der ikke er fradrag for betalinger til interesseforbundne modtagere hjemmehørende i de berørte lande. Der er heller ikke fradragsret i det tilfælde, hvor modtageren ikke er skattemæssigt hjemmehørende i et af de berørte lande, hvis modtageren ikke er betalingens retmæssige modtager, og betalingen videreføres til en modtager i et af de berørte lande. De nærmere regler herom fremgår af ligningslovens § 5 H, stk. 1 og 3.

Endvidere skal der indeholdes og betales en særlig høj udbytteskat (44 pct.) af udbytter af hovedaktionæraktier, datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier, når den retmæssige modtager af udbyttet er hjemmehørende i et af de oplistede lande. Denne særlige høje udbytteskat gælder også, hvor udbyttet udloddes til en modtager, der ikke er skattemæssigt hjemmehørende i et af de berørte lande, men hvor den pågældende ikke er udbyttets retmæssige ejer, og udbyttet videreføres til en modtager i et af de berørte lande. Reglerne herom fremgår af selskabsskattelovens § 2, stk. 8, 3. pkt., og kildeskattelovens § 2, stk. 11, 2. pkt., og § 65, stk. 12 og 13.

De defensive foranstaltninger skal virke som værn mod skatteunddragelse og skatteundgåelse ved benyttelse af skattelykonstruktioner. Kriterierne for sortlisten vedrører udveksling af oplysninger mellem skattemyndigheder, fair beskatning og fravær af skadelige skatteordninger samt efterlevelse af OECD's BEPS-minimumsstandarder.

Følgende 12 lande er på nuværende tidspunkt omfattet af de defensive foranstaltninger, jf. ligningslovens § 5 H, stk. 2: Amerikansk Samoa, Anguilla, Antigua og Barbuda, De Amerikanske Jomfruøer, Fiji, Guam, Palau, Panama, Rusland, Samoa, Trinidad og Tobago og Vanuatu.

2.13.2. Skatteministeriets overvejelser

Ifølge bemærkningerne til lovforslaget om fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikke-samarbejdsvillige skattejurisdiktioner, jf. Folketingstidende 2021-21, tillæg A, L 150 som fremsat, side 4, var det ved indførelsen af de defensive foranstaltninger mod lande på EU's sortliste over skattely forudsat, at fremtidige ændringer af, hvilke lande der berøres af de defensive foranstaltninger, ville skulle gennemføres ved lov. Dette ville skulle gælde, hvis der blev optaget nye lande på EU's sortliste over skattely, eller hvis nogle af de oplistede lande blev fjernet fra listen.

Ved opdateringen af EU's sortliste over skattely vedtaget af Rådet den 8. oktober 2024 blev Antigua og Barbuda fjernet fra listen. Listen er desuden ajourført den 18. februar 2025 uden, at der er tilføjet eller fjernet lande fra bilag I.

Lande, der er fjernet fra EU's sortliste over skattely, bør fjernes fra listen over de lande, der berøres af de defensive foranstaltninger, der er gennemført i Danmark, jf. ligningslovens § 5 H, stk. 2.

2.13.3. Den foreslåede ordning

Det foreslås, at Antigua og Barbuda fjernes fra listen i ligningslovens § 5 H, stk. 2.

Den danske oplistning af lande omfattet af de defensive foranstaltninger vil derved pr. 1. juli 2025 svare til de lande, der indgår på EU's sortliste over skattely.

2.14. Delegation af tilskudsforvaltning til Copydan Verdens TV

2.14.1. Gældende ret

Lov nr. 1695 af 30. december 2024 om ændring af momsloven (Ændring af reglerne om forfattervirksomhed og kunstnerisk aktivitet), som har virkning fra den 1. juli 2025, indfører i § 4 d en forpligtelse til at pålægge moms, når afgiftspligtige personer, der ikke er omfattet af lovens § ‍13, stk. 1, nr. 7, leverer licenser til skabende og udøvende kunstneres (i momsloven omtalt som "forfattere og kunstnere") ophavsretsbelagte værker mod vederlag.

Det fremgår af lovens § 13, stk. 1, nr. 7, at denne omfatter ydelser leveret af forfattere og kunstnere, herunder udøvende kunstnere, i forbindelse med forfattervirksomhed og kunstnerisk aktivitet. Fritagelsen omfatter dog ikke overdragelse af ophavsrettigheder samt patenter, varemærker og lignende rettigheder og meddelelse af licenser vedrørende patenter, varemærker og lignende rettigheder.

Lovændringen indebærer, at der lægges moms på forvaltningsorganisationers salg af licenser til ophavsretsbelagte værker, for eksempel på de rettigheder der indgår i salg af tv-pakker. Dette vil forventeligt medføre mindre forbrug og omsætning til kulturlivet.

2.14.2. Kulturministeriets overvejelser

Ændringen af momsloven med lov nr. 1695 af 30. december 2024 har medført, at forvaltningsorganisationer skal pålægge moms, når de udsteder licenser til brug af ophavsretligt beskyttet indhold. Det er forventningen, at dette vil medføre et fald i vederlaget til rettighedshaverne.

Som følge af denne ændring i momsloven blev det efter aftale mellem regeringen (Socialdemokratiet, Venstre og Moderaterne), Socialistisk Folkeparti og Radikale Venstre besluttet at afsætte 22,5 mio. kr. i 2025 og derefter 45 mio. kr. om året til de dele af kulturlivet, der i størst omfang bliver økonomisk påvirket af lovændringen. Aftalen blev lavet med henblik på fortsat at sikre de bedste vilkår for kulturlivet i Danmark.

Den foreslåede bestemmelse vil bemyndige kulturministeren til at lade Copydan Verdens TV varetage udbetalingen af tilskud til rettighedshavere.

Copydan Verdens TV er en kollektiv forvaltningsorganisation, der håndterer ophavsrettigheder i forbindelse med distribution af danske og udenlandske tv- og radiokanaler på vegne af rettighedshavere. Copydan Verdens TV repræsenterer et stort antal danske og udenlandske rettighedshavere. Organisationen er godkendt af Kulturministeriet til at benytte aftalelicens og har dermed mange års erfaring med kollektiv forvaltning af rettigheder og udbetaling af vederlag til medlemsorganisationerne. Copydan Verdens TV er underlagt lov om kollektiv forvaltning, hvorfor det foreslås, at bemyndigelsesbestemmelsen indsættes i denne lov.

2.14.3. Den foreslåede ordning

Det foreslås, at kulturministeren kan bemyndige Copydan Verdens TV til at varetage udbetaling af tilskud fastsat på finansloven til skabende og udøvende kunstnere, der bliver økonomisk påvirket af momslovens § 4 d. Udbetalingen af tilskud til rettighedshavere skal ske efter en fordelingsnøgle, der aftales mellem Koda, Gramex og de kunstnerorganisationer, der indgår i Copydan Verdens TV.

Tilskuddet fordeles således til Copydan Verdens TV, som viderefordeler til de relevante organisationer, som for hvert af deres områder er ansvarlige for at fordele til de relevante rettighedshavere.

Det foreslås endvidere, at Copydan Verdens TV rapporterer årligt til Kulturministeriet om udbetalingen af tilskud. Dette skal ske på baggrund af materiale indsendt fra Koda og Gramex, samt de kunstnerorganisationer, der indgår i Copydan Verdens TV. Det foreslås i den forbindelse, at kulturministeren kan fastsætte nærmere regler for indholdet af afrapporteringen, så det ved bekendtgørelse fastsættes, hvordan og om hvad Copydan Verdens TV skal afrapportere. Kulturministeriet kan kræve, at afrapporteringen skal foregå i et særligt elektronisk format.

Formålet med bestemmelsen er således at bemyndige en privat organisation til at uddele statslige midler. Støtten til skabende og udøvende kunstnere skal udbetales efter en fordelingsnøgle, der aftales mellem Koda, Gramex og de kunstne‍rorganisationer, der indgår i Copydan Verdens TV, og træde i stedet for eksi‍sterende indtægter til rettighedshaverne.

3. Økonomiske konsekvenser og implementeringskonsekvenser for det offentlige

Lovforslaget vurderes ikke at have nævneværdige økonomiske konsekvenser for det offentlige.

Det bemærkes, at der i lovforslaget indgår et forslag om, at koncerner i en særlig overgangsperiode gives mulighed for at indregne op til 20 pct. af visse udskudte skatteaktiver, der er opstået før overgangen til beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne (minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7 og 8, jf. lovforslagets § 1, nr. 23). Dette forslag kan i overgangsperioden (på ca. 2 år) medføre et mindreprovenu, hvis danske koncerner som følge af arrangementer med offentlige myndigheder har opnået skattekreditter eller lignende skattefordele i de berørte lande. Der er dog ikke kendskab til, i hvilket omfang dette er tilfældet, og størrelsen af et eventuelt mindreprovenu vurderes under alle omstændigheder ikke at kunne kvantificeres.

Det bemærkes, at forslaget vedrører en kort overgangsperiode, og det skønnes derfor ikke at påvirke de vurderede adfærdseffekter i minimumsbeskatningsloven nævneværdigt. Adfærdseffekterne udgør hovedparten i det samlede merprovenu.

I lovforslaget indgår desuden et punkt vedrørende ændringer af reglerne om begrænset skattepligt af renter og om indeholdelse af renteskat og royaltyskat. Disse ændringer har til formål at imødegå en risiko for et utilsigtet mindreprovenu.

Der foreligger ikke oplysninger om, hvorvidt - og i givet fald i hvilket omfang - udenlandske selskaber, der er begrænset skattepligtige af indtægter fra fast ejendom i Danmark, har betalt renter til koncernselskaber i lavskattelande, hvor renterne hidtil ikke har været omfattet af den begrænsede skattepligt af renter på koncernintern gæld.

Der foreligger heller ikke oplysninger om, hvorvidt - og i givet fald i hvilket omfang - de gældende regler om indeholdelsespligt af royaltyskat og renteskat har medført, at der ikke har været en fysisk eller juridisk person, der har været forpligtet til at foretage indeholdelse, selv om renterne eller royaltybeløbene har været omfattet af den begrænsede skattepligt.

På baggrund af oplysninger fra Skattestyrelsen om omfanget af koncerninterne renter, der i indkomstårene 2019-2023 er blevet fratrukket af udenlandske selskaber, der ejer fast ejendom i Danmark, vurderes det utilsigtede mindreprovenu dog potentielt at kunne udgøre et årligt trecifret millionbeløb.

Lovforslaget vurderes isoleret set at medføre administrative omkostninger for Skatteforvaltningen svarende til 0,2 mio. kr. årligt i 2025-2027 og 0,1 mio. kr. årligt i 2028-2029. Omkostningerne vedrører systemtilretninger i Udviklings- og Forenklingsstyrelsen og oprettelse af en blanket i Skattestyrelsen.

Lovforslaget vurderes ikke at have konsekvenser for kommuner og regioner.

Det er vurderingen, at lovforslaget i relevant omfang er udformet i overensstemmelse med de syv principper for digitaliseringsklar lovgivning.

Det bemærkes, at det ved udformningen af lovforslaget generelt er tilstræbt, at der anvendes klare definitioner baseret på objektive kriterier, jf. princip nr. 1 og 3. I den forbindelse bemærkes det, at forslagene til ændringer af minimumsbeskatningsloven i vidt omfang har til formål at gennemføre OECD's administrative retningslinjer vedrørende OECD's modelregler, og de anvendte definitioner og kriterier har derfor skullet udformes på en sådan måde, at de svarer til de definitioner og kriterier, der anvendes i retningslinjerne.

Det bemærkes desuden, at der, i det omfang det er vurderet muligt, er tilstræbt sammenhæng på tværs, jf. princip nr. 4. Forslagene til ændringer af minimumsbeskatningsloven og selskabsskatteloven har således bl.a. til formål at sikre, at der ikke opstår utilsigtede skattemæssige konsekvenser som følge af samspillet mellem minimumsbeskatningsreglerne og selskabsskattelovens regler om international sambeskatning.

4. Økonomiske og administrative konsekvenser for erhvervslivet m.v.

Det vurderes, at lovforslaget ikke har økonomiske konsekvenser for erhvervslivet m.v.

Det bemærkes, at lovforslagets punkt vedrørende ændringer af reglerne om begrænset skattepligt af renter og om indeholdelse af renteskat og royaltyskat har til hensigt at imødegå en risiko for et utilsigtet mindreprovenu. I det omfang lovforslaget medfører, at der vil skulle indeholdes royaltyskat eller renteskat i tilfælde, hvor der efter gældende regler ikke skal foretages en sådan indeholdelse, vil skatten påhvile fysiske eller juridiske personer, der er skattemæssigt hjemmehørende i udlandet.

Ændringerne af reglerne om transfer pricing dokumentation vil betyde, at antallet af virksomheder, der har pligt til årligt at udarbejde og indsende den særlige transfer pricing dokumentation, vil falde betydeligt. For indkomståret 2022 angav ca. 10.000 virksomheder at være omfattet af transfer pricing dokumentationsforpligtelsen. Det vurderes, at ændringerne betyder, at minimum 1.500 af disse virksomheder vil blive undtaget fra at skulle udarbejde og indsende transfer pricing dokumentationen. Det vil hovedsageligt være små og mellemstore virksomheder, der fritages fra forpligtelsen.

Da det er vurderingen, at lovforslaget samlet må forventes at ville medføre administrative lettelser på over 4 mio. kr., er der i samarbejde med Erhvervsstyrelsen - Område for Bedre Regulering (OBR), gennemført en måling af de administrative konsekvenser (AMVAB). Det er på baggrund heraf vurderingen, at forslaget vil medføre årlige lettelser for erhvervslivet på ca. 67 mio. kr.

Det vurderes, at lovforslaget ikke i øvrigt har nævneværdige administrative konsekvenser for erhvervslivet m.v.

5. Administrative konsekvenser for borgerne

Lovforslaget har ingen administrative konsekvenser for borgerne.

6. Klimamæssige konsekvenser

Lovforslaget har ingen klimamæssige konsekvenser.

7. Miljø- og naturmæssige konsekvenser

Lovforslaget har ingen miljø- og naturmæssige konsekvenser.

8. Forholdet til EU-retten

Minimumsbeskatningsloven implementerer Rådets direktiv (EU) 2022/2523 af 15. december 2022 om sikring af en global minimumsskattesats for multinationale koncerner og store nationale koncerner i Unionen, der er baseret på OECD's modelregler. Direktivet skal efter direktivets betragtninger fortolkes i overensstemmelse med OECD's modelregler. Det foreslås ved de foreslåede ændringer at gennemføre bl.a. OECD's administrative retningslinjer vedrørende OECD's modelregler, og de vurderes på den anførte baggrund også at være i overensstemmelse med direktivet.

Lovforslaget indeholder i øvrigt ingen EU-retlige aspekter.

9. Hørte myndigheder og organisationer m.v.

Et udkast til lovforslag har i perioden fra den 3. februar 2025 til den 3. marts 2025 (28 dage) været sendt i høring hos følgende myndigheder og organisationer m.v.:

Advokatsamfundet, Arbejderbevægelsens Erhvervsråd, Borger- og retssikkerhedschefen i Skatteforvaltningen, Brancheforeningen for Aktive Ejere i Danmark, CEPOS, Dansk Aktionærforening, Dansk Erhverv, Dansk Iværksætterforening, Dansk Offshore, Danske Advokater, Danske Rederier, Den Danske Fondsmæglerforening, DI, Erhvervsstyrelsen - Område for Bedre Regulering (OBR), Finans Danmark, Finanstilsynet, Foreningen Danske Revisorer, Forsikring & Pension, FSR - danske revisorer, Green Power Denmark, Investering Danmark, Justitia, Kraka, Landbrug & Fødevarer, Landsskatteretten, Mellemfolkeligt Samvirke, Oxfam IBIS, Skatteankeforvaltningen, SMVdanmark og SRF Skattefaglig Forening.

Et udkast til den del af lovforslaget, der vedrører en ændring af selskabsskattelovens regler om begrænset skattepligt af renter af kontrolleret gæld (lovforslagets § 2, nr. 1) og kildeskattelovens regler om indeholdelse af royaltyskat og renteskat (lovforslagets § 4), har dog været sendt i særskilt høring i perioden fra den 12. marts 2025 til den 26. marts 2025 (14 dage). Høringsparterne har været de samme.

Endeligt har udkast til ændring af lov om kollektiv forvaltning af ophavsret, der vedrører etablering af hjemmel til at bemyndige Copydan Verdens TV til at varetage fordeling af statsligt tilskud til rettighedshaverne (lovforslagets § 7) i perioden fra den 28. marts 2025 til den 4. april 2025 (7 dage) været sendt i høring hos følgende myndigheder og organisationer m.v.:

Bladpuljens Fordelingsudvalg, Danmarks Akkrediteringsinstitution, inklusiv Akkrediteringsrådet, Datatilsynet, Erhvervsstyrelsen, Bedre Regulering, Forbrugerombudsmanden, Færøernes Hjemmestyre, Grønlands Landsstyre, Konkurrence- og Forbrugerstyrelsen, Ophavsretslicensnævnet, Rigsrevisionen, Advokatrådet, Allente, Akademisk Arkitektforening, Amtrup, ANGI Nordic, Bibliotekarforbundet, Bibliotekschefforeningen, Billedkunstnernes Forbund, Brancheforeningen for Undervisningsmidler, Copydan AVU-medier, Copydan KulturPlus, Tekst & Node, Copydan Verdens TV, Create Denmark, Creative Commons Danmark, Danmarks Biblioteksforening, Danmarks Biblioteksskole, Danmarks Forskningsbiblioteksforening, Dansk Arbejdsgiverforening, Dansk Artist Forbund, Dansk BiblioteksCenter, Dansk Blindesamfund, Dansk Energi, Dansk Erhverv, Dansk Filmfotograf Forbund, Dansk Forening til Bekæmpelse af Produktpirateri, Dansk Forfatterforening, Illustratorgruppen, Dansk Fotografisk Forening, Dansk Industri, Dansk IT, Dansk Iværksætter Forening, Dansk Journalistforbund, Dansk Kapelmesterforening, Dansk Komponistforening, Dansk Kunstnerråd, Dansk Musiker Forbund, Dansk Skuespillerforbund, Dansk Solistforbund, Dansk Standard, Dansk Teater, Danske Advokater, Danske Annoncører og Markedsførere, Danske Arkitektvirksomheder, Danske Billedautorer, Danske Billedkunstneres Fagforening, Danske Dramatikeres Forbund, Danske Fag-, Forsknings- og Uddannelsesbiblioteker, Danske Filminstruktører, Danske Forlag, Danske Handicaporganisationer, Danske Jazz-, Beat- og Folkemusikautorer, Danske Kunsthåndværkere & Designere, Danske Mediedistributører, Danske Medier, Danske Populærautorer, Danske Reklamebureauers Brancheforening, Danske Skønlitterære Forfattere, Danske Tegneserieskabere, Danske Uafhængige Pladeselskaber (DUP), Den Danske Boghandlerforening, Den Kristne Producent Komite, Design denmark, Det Danske Akademi, DILEM, Discovery Networks Denmark, DK 4, DK Hostmaster, DOKS, DPCMO, DR, Døvefilm Video, Egmont Int., Fagbevægelsens Hovedorganisation, Film- og TV-arbejderforeningen, Filmex, Filmkopi, Forbrugerrådet, Forbundet Arkitekter og Designere, Forenede Danske Antenneanlæg, Foreningen af Arbejderbevægelsens Medievirksomheder, Foreningen af Auktionsledere i Danmark, Foreningen af Danske Interaktive Medier, Foreningen af Danske Kulturtidsskrifter, Foreningen af Danske Sceneinstruktører, Foreningen af Danske Videodistributører, Foreningen af Filmudlejere i Danmark, Forfatternes Forvaltningsselskab, Forretningsudvalg for Samrådet for Ophavsret, Forskningsbibliotekernes Chefkollegium, FTVS - Fællesrådet for tv-sendesamvirker i DK, Fællesrådet for Udøvende Kunstnere, Gold FM, Google Denmark A/S, GRAKOM, Gramex, HBO MAX, HK, HORESTA, HTS Handel, Transport og Service, IFPI Danmark, IT-Brancheforeningen, IT-Politisk forening, KL, KODA, Kommunernes Skolebiblioteksforening, Kreativitet og Kommunikation, Kristeligt Lydbibliotek, Kunsthandlerforeningen, Landsforeningen til bevaring af fotografier og film, MPLC Danmark A/S, Musikforlæggerne, Musikproducenternes Forvaltningsorganisation (MPO), Netflix, Nordisk Copyright Bureau, Nordisk Copyright Protection, Nordisk Film, Norlys, Nuuday, Nye Medier, OpenDenmark, Ophavsretligt Forum, Organisationen Danske Museer, Performex, Producent Rettigheder Danmark, Producentforeningen, Radio4, Rektorkollegiet for de Kunstneriske og Kulturelle Uddannelser (RKU), Revy Danmark, Roskilde Festival, RettighedsAlliancen, Sammenslutningen af Danske Scenografer, Sammenslutningen af Lokalarkiver, Sammenslutningen af Lokale radio- og tv-stationer, Sammenslutningen af Medieforskere i Danmark, Sammenslutningen af Medier i Lokalsamfundet (SAML), Samrådet for ophavsret, Solistforeningen af 1921, Speaker- og Indlæserforeningen, Spotify, STOFA A/S, Teaterteknikerforbundet, Tegnerforbundet af 1919, Telekommunikationsindustrien (TI), Telenor, TV 2/Bornholm, TV 2/DANMARK A/S, TV 2/Fyn, TV 2/Kosmopol, TV 2/Midtvest, TV 2/Nord, TV 2/Syd, TV 2/Øst, TV 2/Østjylland, UBOD, UBVA-sekretariatet, Viaplay, VISDA, WAOO, Aalborg Universitetsbibliotek.

Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser

Til § 1

Til nr. 1

Minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 12, indeholder definitionen af, hvad der forstås ved en gennemløbsenhed.

Efter minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 12, 2. pkt., skal der ved en gennemløbsenhed forstås en enhed, der er skattemæssigt transparent med hensyn til sin indkomst, sine udgifter, sit overskud eller tab i den jurisdiktion, hvor den er oprettet, medmindre den er skattemæssigt hjemmehørende og underlagt en omfattet skat af sin indkomst eller sit overskud i en anden jurisdiktion. Det er ikke et krav, at enheden fuldt ud anses for en skattemæssigt transparent enhed. Det er tilstrækkeligt for karakteriseringen af en enhed som en gennemløbsenhed, at den i forhold til enkelte indtægter eller udgifter anses for skattemæssigt transparent. I givet fald anses enheden kun for at være en gennemløbsenhed i forhold til de pågældende indtægter eller udgifter.

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 12, 3. og 4. pkt., at en gennemløbsenhed anses for at være en skattemæssigt transparent enhed, i det omfang enheden er skattemæssigt transparent i den jurisdiktion, hvor dens ejer er hjemmehørende, og at en gennemløbsenhed anses for at være en omvendt hybrid enhed i forhold til minimumsbeskatningsreglerne, i det omfang enheden ikke er skattemæssigt transparent i den jurisdiktion, hvor dens ejer er hjemmehørende.

Om en gennemløbsenhed er en skattemæssigt transparent enhed eller en omvendt hybrid enhed, beror således på, hvorledes dens ejere behandles skattemæssigt i den jurisdiktion, hvor ejerne er hjemmehørende. Det er den enkelte ejers forhold, der er afgørende for, om gennemløbsenheden anses for en skattemæssigt transparent enhed eller en omvendt hybrid enhed. Gennemløbsenheden vil på samme tid kunne anses for en skattemæssigt transparent enhed og en omvendt hybrid enhed, hvis enheden i ejernes jurisdiktion behandles forskelligt.

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 12, 5. pkt., at en koncernenhed, der ikke er skattemæssigt hjemmehørende i noget land, og som ikke er underlagt en omfattet skat eller en kvalificeret indenlandsk ekstraskat, der er baseret på ledelsens sæde, etableringssted eller lignende kriterier, behandles som en gennemløbsenhed og en skattemæssigt transparent enhed med hensyn til dens indkomst, udgifter, overskud eller tab, i det omfang dens ejere er hjemmehørende i en jurisdiktion, der behandler enheden som skattemæssigt transparent, den ikke har forretningssted i den jurisdiktion, hvor den er oprettet, og indkomst, udgifter, overskud eller tab ikke kan henføres til et fast driftssted.

Den pågældende enhed er kun omfattet af 5. pkt., i det omfang enheden betragtes som skattemæssigt transparent i den jurisdiktion, hvor ejeren er hjemmehørende. Er en ejer hjemmehørende i et land, der ikke anser enheden for transparent, vil den del af enhedens indkomst m.v., der vedrører den pågældende ejers andel af enheden, ikke skulle anses for oppebåret af en gennemløbsenhed.

Det foreslås som minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 12, 6. pkt., at der ved en skattemæssigt transparent enhed forstås en enhed, hvis indkomst, udgifter, overskud eller tab behandles efter lovgivningen i en jurisdiktion, som var disse erhvervet eller oppebåret af ejeren af denne enhed i forhold til denne ejers andel i den pågældende enhed.

Dette indebærer, at den definition af, hvad der skal forstås ved en skattemæssig transparent enhed, der fremgår af OECD's modelregler (artikel 10.2.1(a)) og minimumsbeskatningsdirektivets (artikel 4, nr. 12), også foreslås indsat i minimumsbeskatningsloven. Det vil alene være en præcisering, da definitionen svarer til den almindelige skatteretlige forståelse af begrebet transparent enhed.

Det foreslås som minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 12, 7. pkt., at som ejer efter 3.-6. pkt. anses den nærmeste koncernenhed i ejerkæden, som ikke selv er en gennemløbsenhed, eller, hvis en sådan koncernenhed ikke findes i ejerkæden, en gennemløbsenhed, der er det ultimative moderselskab.

Bestemmelsen vil indebære, at der ved vurderingen af, om en gennemløbsenhed skal anses for at være en skattemæssigt transparent enhed eller en omvendt hybrid enhed, som udgangspunkt vil skulle ses på, om den jurisdiktion, hvor den nærmeste ejer, der ikke selv er en gennemløbsenhed, anser gennemløbsenheden for transparent eller et selvstændigt skattesubjekt.

Dette kan illustreres med følgende eksempel. Selskab A, der er hjemmehørende i jurisdiktion A, ejer selskab B, der er hjemmehørende i jurisdiktion B. Selskab B ejer selskab C, der er hjemmehørende i jurisdiktion C. Jurisdiktion A anser selskab A for at være et selvstændigt skattesubjekt, selskab B for at være transparent og selskab C for et selvstændigt skattesubjekt. Jurisdiktion B anser både selskab B og C for at være transparente. Jurisdiktion C anser selskab C for at være transparent.

Selskab B vil skulle anses for skattemæssigt transparent enhed, da det er en gennemløbsenhed, hvor den direkte ejer (selskab A, som ikke er en gennemløbsenhed) er hjemmehørende i en jurisdiktion, som anser selskab B for transparent.

Selskab C vil skulle anses for en omvendt hybrid enhed, da det er en gennemløbsenhed, og den nærmeste ejer, der ikke er en gennemløbsenhed (selskab A), er hjemmehørende i en jurisdiktion, som anser selskab C for at være et selvstændigt skattesubjekt.

Den foreslåede bestemmelse vil endvidere medføre, at der vil gælde en undtagelse i tilfælde, hvor der mellem gennemløbsenheden og et ultimativt moderselskab, der selv er en gennemløbsenhed, ikke indgår nogen ejerenhed, der ikke er en gennemløbsenhed. I sådanne tilfælde vil vurderingen af, om den førstnævnte gennemløbsenhed skal anses for at være en skattemæssigt transparent enhed eller en omvendt hybrid enhed, efter den foreslåede bestemmelse skulle baseres på behandlingen af enheden i den jurisdiktion, hvor det ultimative moderselskab er hjemmehørende. Anses den underliggende gennemløbsenhed efter reglerne i denne jurisdiktion for at være skattemæssigt transparent, vil dens indkomst skulle medregnes hos det ultimative moderselskab, der selv er en gennemløbsenhed.

Der vil således ikke skulle ses på behandlingen i den eller de jurisdiktioner, hvor det ultimative moderselskabs ejere er hjemmehørende, hvilket skyldes, at disse ejere ikke selv indgår i koncernen. En eventuel nedsættelse af det ultimative moderselskabs indkomst som følge af, at indkomsten medregnes hos ejerne, vil kun kunne ske efter de særlige regler i minimumsbeskatningslovens § 19.

Til nr. 2

Minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 48, fastsætter de kriterier, der skal være opfyldt for, at en regel om kvalificeret indenlandsk ekstraskat kan anses for at være anerkendt.

Når en regel om kvalificeret indenlandsk ekstraskat er anerkendt, kan den multinationale koncern normalt ansætte ekstraskatten for de koncernenheder, der er hjemmehørende i den pågældende jurisdiktion, til nul, jf. den såkaldte safe harbour-bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2. Når en koncernenhed er hjemmehørende i en jurisdiktion, der pålægger koncernenhederne i jurisdiktionen en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, er det således ikke nødvendigt at gennemføre særskilte beregninger med henblik på at opgøre, hvad ekstraskatten ville være ved en direkte anvendelse af minimumsbeskatningslovens regler på disse koncernenheder.

Det er efter minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 48, litra b, en betingelse for, at en kvalificeret indenlandsk ekstraskat kan anses for anerkendt, at den er konsistent med OECD's modelregler. Den skal således indebære en skattesats svarende til eller over minimumsskattesatsen og må kun fravige OECD's modelregler, hvor en sådan fravigelse enten er en betingelse for, at den kan anses for en kvalificeret indenlandsk ekstraskat, eller udtrykkeligt er tilladt efter bestemmelsens nr. i-vi.

Det foreslås, at det som en ny tilladt fravigelse fra OECD's modelregler indsættes som minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 48, litra b, nr. vii, at den ikke pålægges sekuritiseringsenheder, eller den pålægges sekuritiseringsenheder, men opkræves af andre koncernenheder hjemmehørende i jurisdiktionen.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at en kvalificeret indenlandsk ekstraskat kan anses for anerkendt og således være omfattet af safe harbour-bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, selv om den indenlandske ekstraskat ikke pålægges koncernenheder, der er hjemmehørende i den pågældende jurisdiktion, som er sekuritiseringsenheder, eller den pålægges disse enheder, men kun opkræves af andre koncernenheder, der er hjemmehørende i jurisdiktionen.

Om hvad der forstås ved sekuritiseringsenheder henvises til definitionerne i forslaget til minimumsbeskatningslovens § ‍4, nr. 51 og 52, jf. nedenfor om lovforslagets § 1, nr. 3.

Hvis en jurisdiktion har anvendt den foreslåede mulighed for at fravige OECD's modelregler, vil det for de koncerner, der har sekuritiseringsenheder i jurisdiktionen, dog kunne betyde, at de ikke vil kunne anvende safe harbour-bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, jf. herom nærmere den i lovforslagets § 1, nr. 19, foreslåede bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 3, nr. 2.

Det foreslås desuden, at det som en yderligere, ny tilladt fravigelse fra OECD's modelregler indsættes som minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 48, litra b, nr. viii, at koncer‍nenhederne i jurisdiktionen ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat i jurisdiktionen, jf. § 22, stk. 1, nr. 2, og § 23, eller ved opgørelsen af de forenklede omfattede skatter i jurisdiktionen, jf. § 72, stk. 4, nr. 1, kan indregne udskudte skatter omfattet af § 51, stk. 2, nr. 1-3.

Den foreslåede bestemmelse har sammenhæng med de foreslåede bestemmelser i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1-3, jf. lovforslagets § 1, nr. 21. Det foreslås i disse bestemmelser, at en række nærmere angivne udskudte skatteaktiver og skatteforpligtelser, der vedrører perioden før overgangen til beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne, ikke skal kunne indregnes ved ansættelsen af den effektive skattesats for en jurisdiktion i et overgangsår og for hvert efterfølgende regnskabsår.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at en kvalificeret indenlandsk ekstraskat kan anses for anerkendt og således være omfattet af safe harbour-bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, selv om den indenlandske ekstraskat indebærer, at udskudte skatter omfattet af minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1-3, kan indregnes ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat i jurisdiktionen, jf. minimumsbeskatningslovens § 22, stk. 1, nr. 2, og § 23, eller ved opgørelsen af de forenklede omfattede skatter i jurisdiktionen, jf. § 72, stk. 4, nr. 1.

Hvis en jurisdiktion har anvendt den foreslåede mulighed for at fravige OECD's modelregler, vil det for de koncerner, der derved får mulighed for at indregne udskudte skatter omfattet af minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1-3, dog betyde, at de ikke vil kunne anvende safe harbour-bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, jf. herom nærmere den i lovforslagets § 1, nr. 19, foreslåede bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 3, nr. 3.

Til nr. 3

(Til § 4, nr. 51 og 52)

Sekuritisering er en transaktion, der gør det muligt for en långiver eller kreditor (»den eksponeringsleverende enhed«), normalt et kreditinstitut eller en virksomhed, at refinansiere en række lån, eksponeringer eller tilgodehavender ved at omdanne dem til omsættelige værdipapirer. Den eksponeringsleverende enhed samler og omgrupperer en portefølje af sine lån eller fordringer, som organiseres i forskellige risikokategorier for forskellige investorer, hvilket giver investorer adgang til investeringer i lån og andre eksponeringer, som de normalt ikke ville have direkte adgang til. Afkastet til investorerne skabes af pengestrømmene fra de underliggende lån eller fordringer.

Ved traditionel sekuritisering overfører (sælger) den eksponeringsleverende enhed de lån eller fordringer, der sekuritiseres, til en såkaldt sekuritiseringsenhed, der er en forvaltningsenhed, en trust eller en anden enhed, som er etableret specifikt med henblik på at deltage i et eller flere sekuritiseringsarrangementer.

Selv om sekuritiseringsenheden og dens aktiver er udskilt fra den eksponeringsleverende enhed, vil den efter omstændighederne under visse regnskabsstandarder kunne blive anset for en koncernenhed i den koncern, som den eksponeringsleverende enhed indgår i, og således skulle indgå i det ultimative moderselskabs konsoliderede regnskaber.

Minimumsbeskatningsloven indeholder ikke særlige regler vedrørende sekuritiseringsenheder, men der foreslås sådanne særlige regler ved lovforslagets § 1, nr. 2 og 19.

Med henblik på at fastlægge, hvad der vil være anvendelsesområdet for de foreslåede bestemmelser i lovforslagets § 1, nr. 2 og 19, foreslås der i minimumsbeskatningsloven indsat definitioner af, hvad der forstås ved henholdsvis et sekuritiseringsarrangement og en sekuritiseringsenhed.

Det foreslås som minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 51, at et sekuritiseringsarrangement er et arrangement, der opfylder følgende betingelser:

a) Det gennemføres med det formål for en gruppe af investorer, der ikke er koncernenheder, at samle og pulje en portefølje af aktiver eller eksponeringer mod aktiver, således at en eller flere identificerede puljer af aktiver er retligt udskilt.

b) Det er baseret på et aftalesæt, der begrænser investorernes eksponering mod risikoen for insolvens for den enhed, der besidder de retligt adskilte aktiver, ved at regulere den adgang som identificerede kreditorer i den pågældende enhed eller i en anden enhed i ordningen har til at fremsætte krav mod enheden gennem juridisk bindende aftaler tiltrådt af disse kreditorer.

Den foreslåede definition er i overensstemmelse med den almindelige, internationale forståelse af, hvad der forstås ved et sekuritiseringsarrangement.

Betingelsen i den foreslåede definitions litra a vil indebære, at der kun vil være tale om et sekuritiseringsarrangement, hvor arrangementet har som sit specifikke formål, at der til fordel for eksterne investorer puljes en række aktiver eller eksponeringer mod aktiver, f.eks. lån, og at disse aktiver herefter retligt udskilles fra den hidtidige ejer af aktiverne.

Betingelsen i den foreslåede definitions litra b vil indebære, at arrangementet derudover skal være kendetegnet ved, at aftalesæt, der regulerer arrangementet, sikrer, at de investorer, der deltager i arrangementet, kun udsættes for en begrænset risiko for, at den enhed, der efter udskillelsen er ejer af aktiverne, bliver insolvent som følge af krav rejst af identificerede kreditorer.

Arrangementet skal således være udformet på en sådan måde, at de eksterne investorer har sikkerhed for, at den udskilte aktivpulje er afskåret fra den eksponeringsleverende enheds identificerede kreditorer, og at investorerne derfor har sikkerhed i aktivpuljen.

Det foreslås som minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 52, at en sekuritiseringsenhed er en enhed, som er deltager i et sekuritiseringsarrangement, og som opfylder følgende betingelser:

a) Enheden udfører kun aktiviteter, der indgår i et eller flere sekuritiseringsarrangementer.

b) Enhedens aktiver stilles til sikkerhed for enhedens (eller en anden sekuritiseringsenheds) kreditorer.

c) Enheden udbetaler mindst én gang årligt hele afkastet fra sine aktiver til sine eller en anden sekuritiseringsenheds kreditorer, bortset fra

i. beløb hensat med henblik på at dække overskud, der efter arrangementets vilkår vil skulle udloddes til kapitalejere eller lignende, eller

ii. beløb, der med rimelighed må anses for nødvendige enten for at dække fremtidige betalinger, som skal foretages af enheden i henhold til arrangementets vilkår, eller for at opretholde eller forbedre enhedens kreditværdighed.

d) Det i litra c, nr. i, omtalte overskud er i regnskabsåret ubetydeligt i forhold til enhedens samlede omsætning.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at der ved en sekuritiseringsenhed vil skulle forstås en enhed, som er deltager i et sekuritiseringsarrangement, jf. forslaget til minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 51, og som opfylder alle de fire betingelser, der opregnes i bestemmelsen.

Betingelserne i den foreslåede bestemmelses litra a og b vil indebære, at en enhed kun vil være en sekuritiseringsenhed, hvis der er tale om en formålsbestemt enhed (et såkaldt »Special Purpose Vehicle - SPV«), der således kun udfører aktiviteter, der indgår i et eller flere sekuritiseringsarrangementer, der medfører, at enhedens aktiver stilles til sikkerhed for dens (eller en anden sekuritiseringsenheds) kreditorer.

Betingelsen i den foreslåede bestemmelses litra c, vil desuden indebære, at det vil være et krav, at enheden som udgangspunkt mindst én gang årligt udbetaler hele afkastet fra sine aktiver til sine egne eller en anden sekuritiseringsenheds kreditorer. Der vil således ikke være tale om en sekuritiseringsenhed, hvis enheden løbende kan oppebære et overskud fra sine aktiviteter.

Det er kun realiserede kontante afkast, der efter den foreslåede betingelse løbende vil skulle udbetales til enhedens kreditorer.

Enheden vil dog efter forslaget til litra c, nr. i, kunne hensætte beløb til dækning af overskud, der efter arrangementets vilkår vil skulle udloddes til kapitalejere eller lignende. Det følger imidlertid af den foreslåede bestemmelses litra d, at en sådan hensættelse af overskud til dækning af senere udlodninger kun vil kunne ske, såfremt dette overskud er ubetydeligt i forhold til enhedens samlede omsætning i regnskabsåret.

Når overskuddet skal være »ubetydeligt« i forhold til enhedens samlede omsætning i regnskabsåret, skal det ses i lyset af de grundlæggende formål med et sekuritiseringsarrangement. Da en sekuritiseringsenhed kun udfører de aktiviteter, der indgår i et eller flere sekuritiseringsarrangementer, og som indebærer, at enhedens aktiver stilles til sikkerhed for enhedens kreditorer, jf. den foreslåede bestemmelses litra a og b, er det således et indbygget formål, at sekuritiseringsenheden ikke skal optjene et løbende overskud.

Endeligt vil enheden efter forslaget til litra c, nr. ii, kunne undlade at udbetale beløb, der med rimelighed må anses for nødvendige for at dække fremtidige betalinger, som skal foretages af enheden i henhold til arrangementets vilkår, eller for at opretholde eller forbedre enhedens kreditværdighed.

(Til § 4, nr. 53)

Minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 9, medfører, at et skatteaktiv i form af en fremførselsadgang til erstatning for underskud vil opstå, når følgende betingelser er opfyldt:

1) Jurisdiktionens skatteregler kræver, at et indenlandsk underskud modregnes i CFC-indkomst, der har kilde i en anden jurisdiktion, således at der ikke opnås creditlempelse for udenlandske skatter.

2) Koncernenheden har et indenlandsk underskud, der helt eller delvist modregnes i CFC-indkomst med kilde i en anden jurisdiktion.

3) Jurisdiktionens skatteregler tillader fremførsel af creditlempelsen for udenlandske skatter til modregning i efterfølgende års skatter af indkomst, der medregnes i koncernenhedens kvalificerede indkomst.

Bestemmelsen er en undtagelse fra hovedreglen om, at det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter ikke omfatter beløbet for den udskudte skatteudgift, for så vidt angår generering og anvendelse af skattegodtgørelser, herunder creditlempelser for udenlandsk skat.

Formålet med bestemmelsen er at sikre ligestilling mellem forskellige landes skattesystemer, således at resultatet efter minimumsbeskatningsreglerne bliver det samme, uanset hvordan landene har indrettet deres skattesystemer med henblik på undgåelse af dobbeltbeskatning i den situation, hvor koncernenheden beskattes af CFC-indkomst med kilde i en anden jurisdiktion og samtidigt har et indenlandsk underskud.

Det foreslås ved lovforslagets § 1, nr. 9 og 10, at minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 9, nr. 1 og 2, ændres, således at bestemmelsen i § 23, stk. 9, også vil finde anvendelse i bl.a. tilfælde, hvor indkomsten med udenlandsk kilde er indkomst fra en hybrid enhed.

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 4, at der til en koncernenhed, der er en hybrid enhed, allokeres eventuelle omfattede skatter, som er medregnet i koncernenhedsejerens regnskab, og som vedrører den hybride enheds kvalificerede indkomst. Ved hybrid enhed forstås efter bestemmelsen en enhed, der i indkomstskattemæssig henseende behandles som en selvstændig person i den jurisdiktion, hvor den er hjemmehørende, men behandles som skattemæssigt transparent i den jurisdiktion, hvor dens ejer er hjemmehørende.

Bestemmelsen indebærer, at skatter, der som følge af den hybride enheds status som skattemæssigt transparent er betalt af koncernenhedsejeren af den hybride enheds indkomst, skal »skubbes ned« til den hybride koncernenhed.

Der foreslås ved lovforslagets § 1, nr. 13, en nyaffattelse af minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 4. Forslaget indebærer bl.a., at bestemmelsen ikke længere vil skulle indeholde en definition af, hvad der forstås ved en hybrid enhed.

Det foreslås som minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 53, at en hybrid enhed er en enhed, der behandles som skattemæssigt transparent i den jurisdiktion, hvor dens direkte eller indirekte ejer er hjemmehørende, men

a) i indkomstskattemæssig henseende behandles som en selvstændig person i den jurisdiktion, hvor den er hjemmehørende, eller

b) ikke er indkomstskattepligtig i den jurisdiktion, hvor den er oprettet, uden at enheden anses for skattemæssigt transparent efter nr. 12, 5. pkt.

I forhold til den definition af begrebet hybrid enhed, der fremgår af minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 4, vil den foreslåede definition indebære en række præciseringer, der fremgår af OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 5.5.

Den foreslåede bestemmelse i litra a vil således indebære, at en enhed vil kunne blive anset for at være en hybrid enhed både som følge af, at dens direkte ejer er hjemmehørende i en jurisdiktion, som behandler enheden som skattemæssigt transparent, og som følge af, at dens indirekte ejer er hjemmehørende i en jurisdiktion, som behandler enheden som skattemæssigt transparent.

Det vil således være en forudsætning, at ejeren betaler skat af den hybride enheds indkomst. For indirekte ejere vil det derfor være en forudsætning, at mellemliggende koncernenheder ligeledes behandles som skattemæssigt transparente enheder i den jurisdiktion, hvor den indirekte ejer er hjemmehørende, således at den indirekte ejer medregner den hybride enheds indkomst ved opgørelsen af den selskabspligtige indkomst og beskattes af indkomsten.

Forslaget til bestemmelsen i litra b indebærer, at en enhed, der ikke er indkomstskattepligtig i den jurisdiktion, hvor den er oprettet, vil skulle anses for at være en hybrid enhed, hvis den behandles som skattemæssigt transparent i den jurisdiktion, hvor dens direkte eller indirekte ejer er hjemmehørende.

Dette vil dog ikke gælde, hvis den ikke-skattepligtige enhed har forretningssted i den jurisdiktion, hvor den er oprettet, eller indkomst, udgifter, overskud eller tab kan henføres til et fast driftssted. Hvis det er tilfældet, vil enheden i stedet skulle anses for skattemæssigt transparent efter minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 12, 5. pkt.

Den foreslåede bestemmelse vil få betydning i relation til minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 9, om skatteaktiver i form af en fremførselsadgang til erstatning for underskud, jf. den ved lovforslagets § 1, nr. 9 og 10, foreslåede ændring, hvorefter bestemmelsen vil skulle finde anvendelse, hvor indkomsten med udenlandsk kilde er indkomst fra en hybrid enhed.

Derudover vil den foreslåede definition skulle finde anvendelse i relation til minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 4, hvorefter skatter, der som følge af den hybride enheds status som skattemæssigt transparent er betalt af koncernenhedse‍jeren af den hybride enheds indkomst, skal »skubbes ned« til den hybride koncernenhed.

Til nr. 4 og 5

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 18, stk. 1, at den regnskabsmæssige indkomst for en koncernenhed, som er en gennemløbsenhed, nedsættes med det beløb, der allokeres til dens ejere, som ikke er enheder i koncernen, og som besidder deres ejerandel direkte i nævnte gennemløbsenhed eller gennem en kæde af skattemæssigt transparente enheder. Herved bliver indkomst, der relaterer sig til enheder, der ikke er en del af koncernen, trukket ud af beregningerne, således at denne indkomst ikke påvirker beregningen af, om der skal pålægges en ekstraskat.

Bestemmelsen finder dog ikke anvendelse, hvis gennemløbsenheden er et ultimativt moderselskab, eller gennemløbsenheden ejes direkte eller gennem en kæde af skattemæssigt transparente enheder af et ultimativt moderselskab.

Det foreslås, at i minimumsbeskatningslovens § 18, stk. 1, udgår », medmindre gennemløbsenheden er et ultimativt moderselskab eller gennemløbsenheden ejes direkte eller gennem en kæde af skattemæssigt transparente enheder af et ultimativt moderselskab«. Endvidere foreslås det, at der i minimumsbeskatningslovens § 18, stk. 1, som 2. pkt., indsættes, at 1. pkt. ikke finder anvendelse, hvis gennemløbsenheden er et ultimativt moderselskab, eller i det omfang gennemløbsenheden ejes direkte eller gennem en kæde af skattemæssigt transparente enheder af en gennemløbsenhed, der er et ultimativt moderselskab.

De foreslåede ændringer vil medføre, at reglen om nedsættelse af indkomsten i gennemløbsenheden efter minimumsbeskatningslovens § 18, stk. 1, fortsat vil finde anvendelse, i det omfang ejerandele i gennemløbsandelen ejes af enheder uden for koncernen enten direkte eller indirekte gennem ejerandele i skattemæssigt transparente enheder, der ikke er det ultimative moderselskab, der selv er en gennemløbsenhed.

Forslaget vil desuden medføre en præcisering i overensstemmelse med OECD's modelregler og minimumsbeskatningsdirektivet af, at det ultimative moderselskab i anden del af undtagelsen - lige som i første del af undtagelsen - skal være en gennemløbsenhed.

Til nr. 6

Minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 4, nr. 5, 1. pkt., medfører, at det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter ikke omfatter beløbet for den udskudte skatteudgift, for så vidt angår generering og anvendelse af skattegodtgørelser, herunder creditlempelser for udenlandsk skat.

Minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 4, nr. 5, 2. pkt., indeholder en undtagelse til den nævnte regel, idet bestemmelsen fastsætter, at det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter omfatter beløb, for så vidt angår genereringen og anvendelsen af en fremførselsadgang til erstatning for underskud som defineret i minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 9. Beløbet svarer til den fremførselsberettigede creditlempelse, dog højst skatteværdien af det indenlandske underskud, der er modregnet efter minimumsbeskatningslovens § ‍23, stk. 9, nr. 2. Beløbet skal omberegnes til minimumskattesatsen efter minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 1, hvis koncernenhedens skattesats er højere end minimumsskattesatsen.

Minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 9, medfører, at et skatteaktiv i form af en fremførselsadgang til erstatning for underskud vil opstå, når følgende betingelser er opfyldt:

1) Jurisdiktionens skatteregler kræver, at et indenlandsk underskud modregnes i CFC-indkomst, der har kilde i en anden jurisdiktion, således at der ikke opnås creditlempelse for udenlandske skatter.

2) Koncernenheden har et indenlandsk underskud, der helt eller delvist modregnes i CFC-indkomst med kilde i en anden jurisdiktion.

3) Jurisdiktionens skatteregler tillader fremførsel af creditlempelsen for udenlandske skatter til modregning i efterfølgende års skatter af indkomst, der medregnes i koncernenhedens kvalificerede indkomst.

Formålet med bestemmelsen er at sikre ligestilling mellem forskellige landes skattesystemer, således at resultatet efter minimumsbeskatningsreglerne bliver det samme, uanset hvordan landene har indrettet deres skattesystemer med henblik på undgåelse af dobbeltbeskatning i den situation, hvor koncernenheden beskattes af CFC-indkomst med kilde i en anden jurisdiktion og samtidigt har et indenlandsk underskud.

I Danmark håndteres denne situation i ligningslovens § 33 H, hvorefter et selskab kan vælge at se bort fra et underskud, herunder et fremført underskud, med henblik på at kunne opnå creditlempelse for udenlandske skatter på indkomst med udenlandsk kilde. Adgangen til at se bort fra underskud medfører, at der så fremkommer positiv dansk indkomst svarende til den i udlandet beskattede. Den danske skat på CFC-indkomsten kan herefter mindskes med creditlempelsen for den udenlandske skat. De underskud, der ses bort fra, fremføres til modregning i indkomst i senere indkomstår. De fremførte underskud vil efter minimumsbeskatningsreglerne indgå i opgørelsen af de regulerede omfattede skatter som udskudte skatteaktiver og vil på udnyttelsestidspunktet kunne tillægges til de regulerede omfattede skatter for koncernenheden.

Det foreslås i minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 4, nr. 5, 2. pkt., at efter »nr. 2« indsættes », eller en anden mekanisme med genbeskatning af underskud, der ikke medfører et mere gunstigt resultat for koncernenheden«.

Tilføjelsen indebærer, at det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter omfatter beløb, for så vidt angår genereringen og anvendelsen af en fremførselsadgang til erstatning for underskud som defineret i minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 9, eller en anden mekanisme med genbeskatning af underskud, der ikke medfører et mere gunstigt resultat for koncernenheden.

Beløbet svarer fortsat til den fremførselsberettigede creditlempelse, dog højst skatteværdien af det indenlandske underskud, der er modregnet efter minimumsbeskatningslo‍vens § 23, stk. 9, nr. 2. Beløbet skal også fortsat omberegnes til minimumskattesatsen efter minimumsbeskatningslo‍vens § 23, stk. 1, hvis koncernenhedens skattesats er højere end minimumsskattesatsen.

Ændringen har sammenhæng med, at der er jurisdiktioner, der har valgt en metode, som indebærer genbeskatning af underskuddene, til at håndtere den situation, hvor koncer‍nenheden beskattes af CFC-indkomst med kilde i en anden jurisdiktion og samtidigt har et indenlandsk underskud. Det fremgår af OECD administrative retningslinjer fra juni 2024 (pkt. 82.3 til artikel 4.4.1(e), at i tilfælde, hvor denne tredje metode ikke medfører et mere gunstigt resultat for den skattepligtige end det, der ville følge af bestemmelsen svarende til minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 9, kan der genereres et udskudt skatteaktiv svarende til fremførselsadgangen til erstatning for underskud.

Det bemærkes, at minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 9, ved lovforslagets § 1, nr. 9 og 10, foreslås udvidet til - ud over CFC-indkomst - at omfatte indkomst i et fast driftssted, en hybrid enhed og en omvendt hybrid enhed. Der henvises til bemærkningerne til denne ændring. En mekanisme med genbeskatning af underskud, der ikke medfører et mere gunstigt resultat for koncernenheden, kan også vedrøre sådanne indkomster med kilde i en anden jurisdiktion.

Til nr. 7

(Til § 23, stk. 4, nr. 6)

En koncernenheds regulerede omfattede skatter, som anvendes ved beregningen af den effektive skattesats, opgøres som udgangspunkt ved at regulere summen af de aktuelle skatteforpligtelser, der er indregnet i enhedens regnskabsmæssige nettoindkomst eller -tab, med bl.a. udskudte påløbne skatter i enhedens regnskab, for så vidt angår omfattede skatter. Reguleringen for udskudte skatter tager således udgangspunkt i de udskudte skatter, der fremgår af regnskabet.

Efter minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 4, omfatter det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat dog ikke følgende:

1) Beløbet for den udskudte skatteudgift for poster, der ikke er medtaget ved beregningen af den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab, jf. minimumsbeskatningslovens kapitel 5.

2) Beløbet for den udskudte skatteudgift for ikketilladte periodiseringer og uudnyttede periodiseringer.

3) Effekten af en værdiansættelsesregulering eller regulering af regnskabsmæssig værdi med hensyn til et udskudt skatteaktiv.

4) Beløbet for den udskudte skatteudgift, der hidrører fra en omberegning som følge af en ændring i den gældende indenlandske skattesats.

5) Beløbet for den udskudte skatteudgift, for så vidt angår generering og anvendelse af skattegodtgørelser. Dog omfattes et beløb, for så vidt angår genereringen og anvendelsen af en fremførselsadgang til erstatning for underskud, jf. minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 9, svarende til den fremførselsberettigede creditlempelse, dog højst skatteværdien af det indenlandske underskud, der er modregnet efter minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 9, nr. 2.

Udskudte skatteaktiver og -forpligtelser på aktiver og passiver i regnskabet beregnes som udgangspunkt på baggrund af forskellen mellem den regnskabsmæssige bogførte værdi og den skattemæssige værdi på aktiver og passiver. Der er imidlertid en række tilfælde, hvor reglerne i minimumsbeskatningsloven kræver eller tillader, at koncernenheden beregner den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab på baggrund en værdiansættelse, der afviger fra den regnskabsmæssige bogførte værdi. Disse afvigelser fremkommer i forskellige situationer, herunder i følgende situationer:

- Minimumsbeskatningslovens § 15, stk. 1, nr. 10, som regulerer koncernenheders påløbne pensionsomkostninger.

- Minimumsbeskatningslovens § 15, stk. 17, som kræver, at koncernen anvender armslængdeprincippet på koncer‍ninterne transaktioner.

- Minimumsbeskatningslovens § 16, stk. 1, nr. 2, som giver en mulighed for at vælge det beløb for aktiebaseret kompensation, der kan fradrages ved beregningen af enhedens skattepligtige indkomst, i stedet for det beløb, der er udgiftsført i regnskabet.

- Minimumsbeskatningslovens § 16, stk. 2, hvorefter det kan besluttes at anvende realisationsprincippet i stedet for regnskabsmæssige dagsværdier.

- Minimumsbeskatningslovens § 36, stk. 3, om anvendelse af historiske bogførte værdier på en målenheds aktiver og passiver.

- Minimumsbeskatningslovens § 37, stk. 1, når minimumsbeskatningslovens § 36, stk. 8, som medfører, at visse overdragelser af bestemmende indflydelse i en koncernenhed behandles som overdragelse af aktiver og passiver, finder anvendelse.

- Minimumsbeskatningslovens § 37, stk. 1, når minimumsbeskatningslovens § 15, stk. 17, om justeringer efter armslængdeprincippet finder anvendelse.

- Minimumsbeskatningslovens § 37, stk. 2, som kræver, at den overtagende koncernenhed i en skattefri omstrukturering beregner enhedens kvalificerede indkomst eller kvalificerede tab ved anvendelse af den afhændende koncernenheds bogførte værdi af de aktiver, der overtages.

- Minimumsbeskatningslovens § 37, stk. 3, som kræver, at den overtagende koncernenhed i forbindelse med en skattefri omstrukturering, som medfører beskatning af en ikkekvalificeret gevinst eller fradrag for et ikkekvalificeret tab for den afhændende koncernenhed, beregner enhedens kvalificerede indkomst eller kvalificerede tab efter overtagelsen ved anvendelse af den afhændende koncernenheds bogførte værdi af de overtagne aktiver og passiver som reguleret i overensstemmelse med den overtagende koncernenheds lokale skatteregler for at tage hensyn til de beskattede ikkekvalificerede gevinster eller tab.

- Minimumsbeskatningslovens § 37, stk. 4, hvor koncernen kan vælge, at en regulering til dagsværdi, der udløser en skattemæssig gevinst eller et skattemæssigt tab efter lokale skatteregler, også skal påvirke opgørelsen af enhedens kvalificerede indkomst eller tab efter minimumsbeskatningsloven.

Som nyt beløb, der vil skulle fremgå af opregningen af beløb, der ikke indgår i det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat, foreslås som minimumsbeskatningslovens § ‍23, stk. 4, nr. 6, beløbet for den udskudte skatteudgift, når værdiansættelsen af aktiver og passiver, der anvendes ved beregningen af den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab, afviger fra den regnskabsmæssige værdiansættelse. I stedet omfattes beløbet for den udskudte skatteudgift beregnet på baggrund af den værdiansættelse af aktiver og passiver, der anvendes ved beregningen af den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at alle udskudte skatteaktiver og -forpligtelser vil skulle beregnes på baggrund af den værdiansættelse af aktiver og passiver, der anvendes ved beregningen af den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab, når denne værdiansættelse afviger fra den regnskabsmæssige værdiansættelse. Hermed vil en korrekt opgørelse af reguleringsbeløbet for udskudt skat blive sikret.

Den foreslåede bestemmelse vil kunne illustreres via følgende eksempel. Koncernenheden A i jurisdiktionen A overdrager et aktiv til en anden koncernenhed B i jurisdiktion B. Selskabsskattesatsen i jurisdiktion B er 20 pct. Den regnskabsmæssige bogførte værdi for koncernenheden A inden overdragelsen er 50, og handelsværdien er 150. Efter selskabsskattereglerne anses aktivet for overdraget til handelsværdien i både jurisdiktion A og B. Overdragelsen sker regnskabsmæssigt til kostprisen (50). Regnskabsmæssigt har koncernenheden A således ingen gevinst ved overdragelsen, og koncernenheden B registrerer et udskudt skatteaktiv på 20 ((150-50) x 20 pct.).

Hvis dette udskudte skatteaktiv skulle medtages i opgørelsen af koncernenhed B's samlede reguleringsbeløb for udskudt skat, ville det skulle omregnes til 15 svarende til minimumsskattesatsen på 15 pct. gange 100.

Det følger imidlertid af reglen om anvendelsen af armslængdeprincippet i minimumsbeskatningslovens § 15, stk. 17, at koncernenheden A vil skulle medregne en gevinst på 100 i dens kvalificerede indkomst. Som følge heraf vil koncer‍nenhed B have en værdiansættelse på aktivet på 150, som vil skulle anvendes ved beregningen af dens kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab. Dette vil med den foreslåede præcisering medføre, at koncer‍nenhed B ikke vil have noget udskudt skatteaktiv på overdragelsestidspunktet, da værdien ved opgørelsen af den kvalificerede indkomst på 150 vil svare til den skattemæssige værdi.

Der vil kunne opstå en udskudt skat efterfølgende. Er der f.eks. tale om et afskrivningsberettiget aktiv, vil aktivet efter minimumsbeskatningslovens regler skulle afskrives efter den relevante regnskabsstandard (f.eks. lineært over 10 år), mens skattereglerne i jurisdiktion B vil kunne tillade en hurtigere afskrivning (f.eks. lineært over 5 år). I givet fald vil der opstå en udskudt skatteforpligtelse som følge af de forskellige afskrivningsprofiler, som vil skulle medregnes i koncernenhed B's regulerede udskudte skatter (omregnet til 15 pct.).

(Til § 23, stk. 4, nr. 7)

Med henblik på at fastslå, om den indkomst, der er oppeb‍året af koncernenhederne i en jurisdiktion, er beskattet med minimumsskattesatsen på 15 pct., indeholder minimumsbeskatningslovens § 25 særlige regler om fordelingen (allokeringen) af skatter mellem koncernenheder i forskellige jurisdiktioner. Allokeringsreglerne i minimumsbeskatningslovens § 25 har overordnet til formål at sikre, at skatter af indkomst oppebåret af koncernenhederne i en jurisdiktion henføres til de pågældende enheder, også selv om skatterne er betalt af en koncernenhed i en anden jurisdiktion.

Det følger af minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1, 1. pkt., at der til et fast driftssted allokeres eventuelle omfattede skatter, som er medregnet i en koncernenheds regnskab, og som vedrører det pågældende faste driftssteds kvalificerede indkomst eller tab.

Endvidere følger det af minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 2, at eventuelle omfattede skatter, som er medregnet i en skattemæssigt transparent enheds regnskab, allokeres til koncernenhedsejeren, når skatterne vedrører kvalificeret indkomst eller tab, der er allokeret til den pågældende koncernenhedsejer efter minimumsbeskatningslovens § 18, stk. 4.

Efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 3, allokeres til en koncernenhed eventuelle omfattede skatter, som er medregnet i regnskaberne for koncernenhedens direkte eller indirekte ejere i henhold til regler om CFC-beskatning af disses andel af koncernenhedens indkomst.

Efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 4, allokeres til en koncernenhed, der er en hybrid enhed, eventuelle omfattede skatter, som er medregnet i koncernenhedsejerens regnskab, og som vedrører den hybride enheds kvalificerede indkomst.

Det bemærkes, at der efter minimumsbeskatningslovens § ‍25, stk. 6, gælder en begrænsning i adgangen til at allokere skatter til koncernenheden efter § 25, stk. 3 og 4, når der er tale om skatter af passiv indkomst. Sådanne skatter kan således kun allokeres til koncernenheden med et beløb, der svarer til den skat, der fremkommer ved at multiplicere procentsatsen for ekstraskatten for koncernenhedens jurisdiktion med den del af enhedens indkomst, der er beskattet hos koncernejeren. Procentsatsen for ekstraskat for enhedens jurisdiktion opgøres i den forbindelse uden hensyntagen til de skatter, som koncernenhedsejeren er pålagt på den passive indkomst i enheden.

Yderligere fremgår af det minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 5, at der til en koncernenhed, der har foretaget en udlodning i løbet af regnskabsåret, allokeres eventuelle påløbne omfattede skatter på udlodningen, der er medregnet i regnskaberne for enhedens direkte ejere.

De nævnte regler om allokering af skatter finder også anvendelse, når der er tale om udskudte skatter, der indgår i det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter. Der er i OECD's administrative retningslinjer af juni 2024, afsnit 4.2, redegjort for de principper, der vil skulle anvendes ved allokeringen af udskudte skatter til andre koncernenheder.

Som nyt beløb, der vil skulle fremgå af opregningen af beløb, der ikke indgår i det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat, foreslås som minimumsbeskatningslovens § ‍23, stk. 4, nr. 7, beløbet for den udskudte skatteudgift, der ville kunne allokeres til faste driftssteder og koncernenheder i en jurisdiktion efter § 25, stk. 1, 3-5 og 8, når den indberettende koncernenhed i overensstemmelse med § 54, stk. 1, for en periode på 5 år har besluttet ikke at medregne disse udskudte skatteudgifter.

Den foreslåede bestemmelse giver en omfattet koncern mulighed for at bestemme, at udskudte skatteforpligtelser for en jurisdiktion ikke skal medregnes til beløbet for den udskudte skatteudgift, når der er tale om udskudte skatter, der ville skulle allokeres efter de nævnte bestemmelser i minimumsbeskatningslovens § 25, herunder den bestemmelse i § ‍25, stk. 8, der foreslås ved lovforslagets § 1, nr. 15.

Valget vil være bindende for en periode på 5 år og vil gælde for alle koncernenheder i jurisdiktionen.

Det vil desuden omfatte alle udskudte skatteforpligtelser, der ville skulle allokeres efter de omhandlede bestemmelser i minimumsbeskatningslovens § 25, herunder som følge af de ændringer af minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 2 og 4, der foreslås ved lovforslagets § 1, nr. 12 og 13. Er der i regnskaberne for koncernenhederne i en jurisdiktion medregnet f.eks. CFC-skatter, der vedrører indkomsten i datterselskaber i flere forskellige jurisdiktioner, vil valget således være gældende for de udskudte skatteforpligtelser for alle datterselskaberne.

Den foreslåede valgmulighed gennemfører den valgmulighed, der fremgår af pkt. 71.16-71.17 i kommentarerne til artikel 4.4.1 i OECD's modelregler, jf. OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 4.2.3.

Til nr. 8

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 8, nr. 2, at der ved uudnyttet periodisering forstås enhver forøgelse af en udskudt skatteforpligtelse, der er bogført i en koncernenheds regnskab for et regnskabsår, og som ikke forventes betalt inden for de 5 efterfølgende regnskabsår, og som den indberettende koncernenhed i overensstemmelse med § 54, stk. 2, årligt beslutter ikke at medregne i det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat for nævnte regnskabsår.

Bestemmelsen skal ses i sammenhæng med efterbeskatningsbestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 6. Hvis det er sikkert (eller næsten sikkert), at forøgelsen af den udskudte skatteforpligtelse udløser efterbeskatning, kan den indberettende koncernenhed vælge ikke at medregne skatteforpligtelsen i det regnskabsår, hvor forøgelsen sker, da dette kan være simplere end den efterfølgende efterbeskatning.

Det følger af minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 6, at udskudte skatteforpligtelser skal efterbeskattes, når de er indregnet i koncernenhedens samlede reguleringsbeløb for udskudt skat, men hverken tilbageføres eller betales inden for den følgende 5-årsperiode. Dette gælder dog ikke for de kategorier af undtagelser fra efterbeskatningen, der opregnes i minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 7. Undtagelserne omfatter bl.a. udskudte skatteforpligtelser som følge af skattemæssige afskrivninger på materielle aktiver, forsknings- og udviklingsudgifter, indregning til dagsværdi af ikkerealiserede nettogevinster, nettogevinster ved veksling af fremmed valuta og forsikringsreserver og udskudte anskaffelsesomkostninger til forsikringer.

Efter efterbeskatningsbestemmelsen skal en koncernenhed, der i år 0 har indregnet et beløb som en udskudt skatteforpligtelse og inkluderer denne i de regulerede omfattede skatter, og som ved udgangen af år 5 (dvs. de 5 efterfølgende regnskabsår efter det regnskabsår, hvor beløbet blev indregnet) ikke fuldt ud har tilbageført eller betalt skatteforpligtelsen, efterbeskattes. Efterbeskatningen sker ved, at den beregning, der er foretaget for ekstraskat i år 0, skal omberegnes efter minimumsbeskatningslovens § 31, stk. 1.

Det fremgår af OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 1, hvordan koncernenhederne skal opgøre, hvornår der skal ske efterbeskatning af udskudte skatteforpligtelser.

Der sker kun efterbeskatning af udskudte skatteforpligtelser, hvor skatteforpligtelsen er medregnet i det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat i regnskabsåret, hvor forpligtelsen opstod. Udskudte skatteforpligtelser, der er importeret til systemet via overgangsreglen i modelreglernes artikel 9.1.1, som svarer til minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 1, skal således ikke efterbeskattes. Disse importerede udskudte skatteforpligtelser anses for tilbageført efter de opgørelsesprincipper, der fremgår af det følgende.

Koncernenheden kan opgøre tilbageførslen af den udskudte skatteforpligtelse og dermed efterbeskatningen aktiv for aktiv, men dette vil ofte være administrativt byrdefuldt, hvis der er mange aktiver og/eller mange transaktioner. Koncer‍nenhederne vil derfor som udgangspunkt kunne foretage opgørelserne på baggrund af enten individuelle konti i enhedens kontoplan i bogføringssystemet eller samlede kategorier af udskudte skatteforpligtelser. Dette gælder dog ikke, hvis de individuelle konti eller de samlede kategorier indeholder udskudte skatteforpligtelser vedrørende indkomster og tab, der ikke medregnes i den kvalificerede indkomst eller det kvalificerede tab.

Den enkelte enheds kontoplan over individuelle bogføringskonti vil variere fra virksomhed til virksomhed. Udformningen af kontoplanen afhænger af mange faktorer, f.eks. branchestandarder, rapporteringsforpligtelser, organisationsstruktur og virksomhedens størrelse og kompleksitet. Det væsentlige er, at enheden skal anvende den kontoplan, der anvendes ved udarbejdelse af regnskabet.

Ved en samlet kategori af udskudte skatteforpligtelser forstås en kategori af udskudte skatteforpligtelser bestående af to eller flere individuelle konti i enhedens kontoplan, der henhører under den samme balancepost i regnskabet (eller en underbalance til balanceposten). En samlet kategori af udskudte skatteforpligtelser kan ikke indeholde individuelle konti, der kun kan generere udskudte skatteaktiver. Den samlede kategori kan heller ikke indeholde individuelle konti, der på nettobasis både kan generere udskudte skatteaktiver og udskudte skatteforpligtelser. Sådanne svingende konti skal opgøres individuelt.

Udgangspunktet om, at opgørelserne kan foretages på baggrund af en samlet kategori af udskudte skatteforpligtelser, fraviges for enkelte typer af aktiver og passiver, nemlig for ikke-afskrivningsberettigede immaterielle aktiver, herunder goodwill, for afskrivningsberettigede immaterielle aktiver med en regnskabsmæssig levetid på mere end 5 år og for nærtståendes tilgodehavender og gæld. Opgørelserne for disse aktiver og passiver skal enten ske aktiv for aktiv eller på baggrund af den individuelle konto i enhedens bogføringskontoplan.

Opgørelserne skal enten følge en FIFO-metode (first-in first-out (først ind, først ud)) eller en LIFO-metode (last-in first-out (sidst ind, først ud)). FIFO-metoden kan altid anvendes på individuelle konti. FIFO-metoden kan kun anvendes på samlede kategorier, hvis de udskudte skatteforpligtelser har en ensartet tilbageførelsestrend, dvs. de tilbageføres fuldt ud inden for den samme 2-årsperiode. For en nærmere gennemgang af FIFO- og LIFO-metoderne henvises til OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 1, herunder eksemplerne 4.4.4-1 til 4.4.4-5.

Koncernenheden kan undlade at foretage opgørelserne for så vidt angår udskudte skatteforpligtelser med kort tidshorisont, dvs. individuelle konti og samlede kategorier, hvor koncernenheden objektivt er i stand til at påvise, at alle udskudte skatteforpligtelser på den enkelte konto eller i den enkelte kategori tilbageføres inden for 5 år. I givet fald vil der ikke være nogen udskudte skatteforpligtelser, der skal efterbeskattes.

Det foreslås at affatte minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 8, nr. 2, litra a, således: a) Enhver forøgelse af en udskudt skatteforpligtelse, der er bogført i en koncernenheds regnskab for et regnskabsår, som ikke forventes betalt inden for de 5 efterfølgende regnskabsår, og som den indberettende koncernenhed i overensstemmelse med § 54, stk. 2, årligt beslutter ikke at medregne i det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat for de nævnte regnskabsår.

Den foreslåede bestemmelse svarer til den gældende bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 8, nr. 2. Forslaget skal ses i lyset af, at der foreslås et litra b til minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 8, nr. 2.

Som en udvidelse af, hvad der omfattes af begrebet uudnyttet periodisering, foreslås som minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 8, nr. 2, litra b, enhver forøgelse af udskudte skatteforpligtelser på en individuel konto i enhedens kontoplan i bogføringssystemet eller i en samlet kategori af udskudte skatteforpligtelser, når koncernenheden beslutter ikke at medregne de udskudte skatteforpligtelser vedrørende den pågældende konto eller kategori i det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat for en periode på 5 regnskabsår.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at en koncernenhed vil kunne vælge, at en individuel konto eller en samlet kategori af skatteforpligtelser holdes ude af opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat i 5 år. Valget vil skulle træffes for hele den individuelle konto eller hele den samlede kategori og vil kunne træffes uanset forventningerne til, hvornår de udskudte skatteforpligtelser ventes tilbageført. Valget er bindende i 5 regnskabsår og forlænges automatisk, medmindre koncernenheden tilbagekalder beslutningen ved udløbet af 5-årsperioden.

Forslaget til litra b skal ses i lyset af, at det kan være vanskeligt for en koncern at godtgøre, at betingelsen i litra a om, at en udskudt skatteforpligtelse ikke forventes betalt inden for de 5 efterfølgende regnskabsår, er opfyldt for samtlige udskudte skatteforpligtelser på en individuel konto eller en samlet kategori af udskudte skatteforpligtelser.

Den foreslåede valgmulighed gennemfører den valgmulighed, der fremgår af pkt. 112.1-112.6 i kommentarerne til artikel 4.4.7 i OECD's modelregler, jf. OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 1.

Til nr. 9 og 10

Minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 9, medfører, at et skatteaktiv i form af en fremførselsadgang til erstatning for underskud vil opstå, når følgende betingelser er opfyldt:

1) Jurisdiktionens skatteregler kræver, at et indenlandsk underskud modregnes i CFC-indkomst, der har kilde i en anden jurisdiktion, således at der ikke opnås creditlempelse for udenlandske skatter.

2) Koncernenheden har et indenlandsk underskud, der helt eller delvist modregnes i CFC-indkomst med kilde i en anden jurisdiktion.

3) Jurisdiktionens skatteregler tillader fremførsel af creditlempelsen for udenlandske skatter til modregning i efterfølgende års skatter af indkomst, der medregnes i koncernenhedens kvalificerede indkomst.

Bestemmelsen er en undtagelse fra hovedreglen om, at det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter ikke omfatter beløbet for den udskudte skatteudgift, for så vidt angår generering og anvendelse af skattegodtgørelser, herunder creditlempelser for udenlandsk skat.

Formålet med bestemmelsen er at sikre ligestilling mellem forskellige landes skattesystemer, således at resultatet efter minimumsbeskatningsreglerne bliver det samme, uanset hvordan landene har indrettet deres skattesystemer med henblik på undgåelse af dobbeltbeskatning i den situation, hvor koncernenheden beskattes af CFC-indkomst med kilde i en anden jurisdiktion og samtidigt har et indenlandsk underskud.

Det fremgår af OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 4.1, at bestemmelsen også skal finde anvendelse, hvis indkomsten med udenlandsk kilde er indkomst fra et fast driftssted, en hybrid enhed eller en omvendt hybrid enhed.

Det foreslås, at i minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 9, nr. 1, ændres », der har« til »eller indkomst fra et fast driftssted, en hybrid enhed eller en omvendt hybrid enhed med«, og at der i § 23, stk. 9, nr. 2, efter »CFC-indkomst« indsættes »eller indkomst fra et fast driftssted, en hybrid enhed eller en omvendt hybrid enhed«.

Koncernenheden vil dermed kunne medregne et udskudt skatteaktiv, hvis følgende tre betingelser er opfyldte.

For det første vil jurisdiktionens skatteregler skulle kræve, at et indenlandsk underskud modregnes i indkomsten fra et faste driftssted, en hybrid enhed eller en omvendt hybrid enhed med kilde i en anden jurisdiktion, således at der ikke opnås creditlempelse for udenlandske skatter.

Det vil for det andet være en betingelse, at koncernenheden har et indenlandsk underskud, der helt eller delvist modregnes i indkomsten fra det faste driftssted, den hybride enhed eller den omvendt hybride enhed med kilde i en anden jurisdiktion.

Endeligt vil det være en betingelse, at jurisdiktionens skatteregler tillader fremførsel af creditlempelsen for udenlandske skatter til modregning i efterfølgende års skatter af indkomst, der medregnes i koncernenhedens kvalificerede indkomst.

Til nr. 11 og 15

Efter selskabsskattelovens § 31 er skattepligtige selskaber, der på noget tidspunkt i løbet af et indkomstår indgår i en koncern, omfattet af obligatorisk national sambeskatning.

Ved national sambeskatning udpeges det øverste moderselskab til administrationsselskab i sambeskatningen. Administrationsselskabets opgave er at forvalte sambeskatningen og forestå indbetalingen af den samlede indkomstskat.

Der opgøres ved national sambeskatning en sambeskatningsindkomst, som består af summen af den skattepligtige indkomst, der er opgjort for hvert enkelt af de selskaber, der indgår i sambeskatningen. Det er hele indkomsten fra det enkelte sambeskattede selskab m.v., der indgår i sambeskatningen, uanset moderselskabets ejerandel.

Hvor sambeskatningen både omfatter selskaber med positiv indkomst og selskaber med underskud, fordeles den del af indkomstårets underskud, der kan rummes i andre selskabers positive indkomst, forholdsmæssigt mellem de selskaber, der har positiv indkomst. Hvis der herefter fortsat er selskaber med positiv indkomst, kan der ske modregning af fremførselsberettigede underskud fra tidligere indkomstperioder under sambeskatningen.

De selskaber i sambeskatningen, der ved opgørelse af sambeskatningsindkomsten har udnyttet underskud fra andre selskaber i sambeskatningen, skal betale et beløb til det underskudsgivende selskab svarende til skatteværdien af det udnyttede underskud. Betalingen sker via administrationsselskabet.

Det er muligt for koncernens ultimative moderselskab at vælge, at sambeskatningen også skal omfatte alle koncernens udenlandske selskaber og koncernens danske selskabers faste driftssteder i udlandet (international sambeskatning), jf. selskabsskattelovens § 31 A.

Ved valg af international sambeskatning, der er bindende for en periode på mindst 10 år (bindingsperioden), finder reglerne om national sambeskatning tilsvarende anvendelse, medmindre de særskilt er fraveget.

Over- og underskud i de udenlandske selskaber og faste driftssteder, der indgår i en international sambeskatning, medregnes ved den danske indkomstopgørelse på samme måde, som hvis selskaberne og de faste driftssteder havde været fuldt skattepligtige i Danmark. Der gives ved medregning af positiv indkomst fra udenlandske selskaber eller faste driftssteder fradrag (credit) i den danske skat for de skatter, der er betalt i de lande, hvor de udenlandske selskaber og faste driftssteder er hjemmehørende.

Efter minimumsbeskatningsloven skal indkomst i faste driftssteder og udenlandske datterselskaber medregnes ved opgørelsen af den kvalificerede indkomst i den jurisdiktion, hvor det faste driftssted eller datterselskabet er hjemmehørende.

Med henblik på at fastslå, om den indkomst, der er oppebåret af koncernenhederne i en jurisdiktion, er beskattet med minimumsskattesatsen på 15 pct., indeholder minimumsbeskatningslovens § 25 særlige regler om fordelingen (allokeringen) af skatter mellem koncernenheder i forskellige jurisdiktioner. Fordelingsreglerne har overordnet til formål at sikre, at skatter af indkomst oppebåret af koncernenhederne i en jurisdiktion henføres til de pågældende enheder, også selv om skatterne er betalt af en koncernenhed i en anden jurisdiktion.

Efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1, 1. pkt., skal eventuelle omfattede skatter, som er medregnet i en koncer‍‍nenheds regnskab, og som vedrører et fast driftssteds kvalificerede indkomst eller tab, allokeres til det faste driftssted.

Efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1, 2. pkt., finder bestemmelsen i § 25, stk. 1, 1. pkt., om allokering af skatter til faste driftssteder tilsvarende anvendelse på dansk skat af udenlandske selskaber m.v., der er omfattet af international sambeskatning efter selskabsskattelovens § ‍31 ‍A. Den skat, som pålægges i Danmark som følge af, at en udenlandsk enhed indgår i en international sambeskatning, skal således i relation til minimumsbeskatningsreglerne fuldt ud medregnes i den jurisdiktion, hvor den udenlandske enhed er hjemmehørende. Det gælder, uanset om den udenlandske enhed er et fast driftssted eller et selskab, der anses for en selvstændig skattepligtig enhed.

Minimumsbeskatningsloven regulerer ikke direkte, hvordan der skal forholdes, hvis der efter minimumsbeskatningsreglerne er et kvalificeret tab i en udenlandsk enhed, der fratrækkes ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten i Danmark, jf. dog bemærkningerne nedenfor om bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 17, stk. 6.

Da der som følge af fradraget i sambeskatningsindkomsten opstår en genbeskatningsforpligtelse i administrationsselskabet, kan den udskudte skatteforpligtelse medregnes ved opgørelsen af de regulerede omfattede skatter i administrationsselskabet i det år, hvor det kvalificerede tab er fratrukket, jf. minimumsbeskatningslovens § 22, stk. 1, nr. 2, og § 23, der indeholder regler om opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat, der indgår ved opgørelsen af regnskabsårets regulerede omfattede skatter.

Den udskudte skat kan dog højst medregnes med en skattesats svarende til minimumsskattesatsen på 15 pct., jf. minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 1.

Det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat for et regnskabsår nedsættes, når den udskudte skatteforpligtelse betales eller bortfalder i et senere regnskabsår.

En udskudt skatteforpligtelse skal senest efterbeskattes, hvis den ikke er betalt eller tilbageført inden for de 5 efterfølgende regnskabsår, jf. minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 6. Efterbeskatningen sker som en nedsættelse af de omfattede skatter i det regnskabsår, hvor den udskudte skat blev indregnet i reguleringsbeløbet for udskudt skat. Det indebærer, at der skal ske en omberegning af den effektive skattesats og ekstraskat for det pågældende regnskabsår, idet en ekstraskat, der udløses som følge af omberegningen, skal behandles som en tillægsekstraskat i det regnskabsår, hvor der sker omberegning, jf. minimumsbeskatningslovens § 31. Hvis denne ekstraskat udløses som følge af efterbeskatning af en udskudt skatteforpligtelse, der vedrører genbeskatningssaldoen for et land, skal genbeskatningssaldoen for det pågældende land nedsættes med et beløb svarende til den betalte ekstraskat, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 10, 10. pkt.

Hvis genbeskatningssaldoen efterfølgende nedbringes som følge af, at der ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten medregnes positiv indkomst fra den pågældende jurisdiktion, vil virkningen i forhold til minimumsbeskatningsreglerne være, at administrationsselskabets regulerede omfattede skatter nedsættes tilsvarende. Det gælder, selv om den udenlandske indkomst, der er medregnet ved indkomstopgørelsen i Danmark, skal allokeres til den udenlandske enhed.

Hvis den medregning af udenlandsk indkomst, der medfører en nedbringelse af genbeskatningssaldoen, udløser en selskabsskattebetaling i Danmark, synes disse skatter umiddelbart at »vedrøre« indkomsten i enhederne i den pågældende jurisdiktion, således at skatterne i overensstemmelse med ordlyden af minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1, 2. pkt., vil skulle allokeres til de udenlandske enheder, der har oppebåret indkomsten. Der er dog i bemærkningerne til bestemmelsen ikke taget stilling til allokeringen af sådanne skatter, der pålægges i tilfælde, hvor medregningen af den udenlandske indkomst medfører en nedsættelse af genbeskatningssaldoen for den pågældende jurisdiktion og dermed efter selskabsskattelovens genbeskatningsregler (reelt) indebærer en betaling af administrationsselskabets udskudte skat.

Det er derfor efter gældende regler usikkert, om samspillet mellem minimumsbeskatningsreglerne og reglerne om international sambeskatning i en sådan situation vil indebære, at der kan udløses en ekstraskat efter minimumsbeskatningsloven uden hensyntagen til, at medregningen af den pågældende udenlandske indkomst også udløser en skattebetaling efter selskabsskattelovens regler.

For faste driftssteder, hvis skattepligtige indkomst medregnes ved opgørelsen af hovedsædets indkomst, gælder en særregel i minimumsbeskatningslovens § 17, stk. 6. Efter denne regel betragtes et fast driftssteds kvalificerede tab som en udgift for hovedenheden ved beregning af enhedens kvalificerede indkomst eller tab, i det omfang det faste driftssteds tab betragtes som en udgift ved beregning af hovedenhedens indenlandske skattepligtige indkomst og ikke modregnes i en post vedrørende indenlandsk skattepligtig indkomst, der beskattes i henhold til lovgivningen i både hovedenhedens jurisdiktion og det faste driftssteds jurisdiktion. Kvalificeret indkomst, som efterfølgende optjenes af det faste driftssted, betragtes endvidere som kvalificeret indkomst for hovedenheden op til størrelsen af det kvalificerede tab, der tidligere blev betragtet som en udgift for hovedenheden.

Skatter, der medregnes i hovedsædets regnskab, og som vedrører den indkomst i det faste driftssted, der efter minimumsbeskatningslovens § 17, stk. 6, behandles som hovedsædets kvalificerede indkomst, vil ikke skulle allokeres til det faste driftssted efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1. Bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 17, stk. 6, indebærer således, at sådanne omfattede skatter vil skulle behandles som omfattede skatter på hovedsædets kvalificerede indkomst.

Eventuelle omfattede skatter, der hidrører fra den jurisdiktion, hvor det faste driftssted er hjemmehørende, og som er knyttet til den indkomst, der behandles som hovedenhedens indkomst, behandles efter minimumsbeskatningslo‍vens § ‍25, stk. 7, også som hovedenhedens omfattede skatter. Denne medregning af omfattede skatter pålagt i det faste driftssteds jurisdiktion er dog begrænset til et beløb, der ikke overstiger den omhandlede indkomst, multipliceret med den højeste skattesats for almindelig indkomst i den jurisdiktion, hvor hovedenheden er hjemmehørende.

Når der er valgt international sambeskatning, vil bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 17, stk. 6, finde anvendelse, hvis der ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten medregnes indkomst og underskud i faste driftssteder, for hvilke administrationsselskabet er hovedsæde. Anvendelsen af bestemmelsen vil indebære, at fradrag for underskud i de faste driftssteder og efterfølgende medregning af positiv indkomst herfra vil skulle medregnes ved opgørelsen af administrationsselskabets kvalificerede indkomst eller kvalificerede tab.

Det foreslås, at minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1, 2. pkt., ophæves.

Forslaget herom skal ses i lyset af lovforslagets § 1, nr. 15, hvorved der foreslås en ny bestemmelse i § 25, stk. 8, der vil skulle regulere, i hvilket omfang skatter, der er medregnet i regnskabet for administrationsselskabet i en international sambeskatning, jf. selskabsskattelovens § 31 A, og som vedrører den kvalificerede indkomst i en udenlandsk koncernenhed, vil skulle allokeres til den udenlandske koncernenhed.

Det foreslås i minimumsbeskatningslovens § 25 at indsætte stk. 8. Ved 1. pkt. foreslås, at bortset fra tilfælde, hvor den kvalificerede indkomst for et fast driftssted efter § 17, stk. 6, behandles som administrationsselskabets kvalificerede indkomst, allokeres skatter, der er medregnet i regnskabet for administrationsselskabet i en international sambeskatning, jf. selskabsskattelovens § 31 A, og som vedrører den kvalificerede indkomst i en udenlandsk koncernenhed, til den udenlandske koncernenhed. Ved 2. pkt. foreslås, at bortset fra skatter, som vedrører den kvalificerede indkomst i et fast driftssted, finder stk. 6 dog tilsvarende anvendelse.

Efter den foreslåede bestemmelse vil skatter, der pålægges administrationsselskabet i en international sambeskatning, og som vedrører indkomsten i en udenlandsk koncernenhed i sambeskatningen, som udgangspunkt skulle allokeres til den udenlandske koncernenhed. Det svarer til, hvad der følger af den gældende bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1, 2. pkt.

Den foreslåede bestemmelses 1. pkt. præciserer dog, at det ikke vil gælde i tilfælde, hvor den kvalificerede indkomst for et fast driftssted efter § 17, stk. 6, behandles som administrationsselskabets kvalificerede indkomst.

Den foreslåede bestemmelses 2. pkt. vil desuden indebære, at den begrænsning i adgangen til at allokere skatter på passiv indkomst til en koncernenhed i en anden jurisdiktion, der fremgår af minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 6, vil skulle finde tilsvarende anvendelse.

Sådanne skatter vil således kun kunne allokeres til den udenlandske koncernenhed med et beløb, der svarer til den skat, der fremkommer ved at multiplicere procentsatsen for ekstraskatten for den udenlandske enheds jurisdiktion med den del af denne enheds indkomst, der er medregnet i sambeskatningsindkomsten og dermed er blevet beskattet hos administrationsselskabet. Procentsatsen for ekstraskatten for den udenlandske enheds jurisdiktion vil i den forbindelse skulle opgøres uden medregning af den passive indkomst i den udenlandske enhed.

Virkningen heraf vil være, at skatter af passiv indkomst i den udenlandske koncernhed kun vil skulle henføres til den udenlandske enhed med samme procentsats, som enhedens øvrige indkomst er blevet beskattet med i den pågældende jurisdiktion.

Begrænsningen efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 6, vedrørende allokeringen af skatter på passiv indkomst til en udenlandsk koncernenhed vil dog ikke skulle gælde, når den udenlandske koncernenhed er et fast driftssted. Dette er i overensstemmelse med den almindelige allokeringsregel for faste driftssteder i minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1, 1. pkt.

Det foreslås som minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 8, 3. pkt., at uanset 1. og 2. pkt. allokeres skatter, der pålægges administrationsselskabet som følge af medregning af overskud i en udenlandsk koncernenhed, og som medfører en nedsættelse af genbeskatningssaldoen for det pågældende land, til administrationsselskabet.

Den foreslåede bestemmelse vedrører tilfælde, hvor administrationsselskabets genbeskatningssaldo nedsættes, fordi der ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten medregnes positiv indkomst fra koncernenhederne i en jurisdiktion, der modsvarer et tidligere fratrukket underskud fra denne jurisdiktion.

Bestemmelsen vil indebære, at skatter, der pålægges administrationsselskabet som følge af medregningen af den indkomst, der medfører en nedsættelse af genbeskatningssaldoen, ikke skal allokeres til den udenlandske koncernenhed, der har oppebåret den udenlandske indkomst.

De omhandlede skatter vil således skulle medregnes ved opgørelsen af administrationsselskabets regulerede omfattede skatter.

Til nr. 12

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 2, at koncernenhedse‍jeren allokeres eventuelle omfattede skatter, som er medregnet i en skattemæssigt transparent enheds regnskab, og som vedrører kvalificeret indkomst eller tab allokeret til den pågældende koncernenhedsejer efter minimumsbeskatningslovens § 18, stk. 4.

Generelt vil skattemæssigt transparente enheder ikke være skattepligtige af indkomst. Dog kan nogle former for omfattede skatter eventuelt blive pålagt på et lokalt niveau på skattemæssigt transparente enheder, selv om enhederne ikke anses for skattemæssigt hjemmehørende i den pågældende jurisdiktion. I andre tilfælde kan de aktiviteter, som den skattemæssigt transparente enhed udfører, medføre kildeskatter, som bæres af den skattemæssigt transparente enhed.

I givet fald allokeres skatterne til koncernenhedsejeren i overensstemmelse med den allokering af den skattemæssigt transparente enheds kvalificerede nettoindkomst eller -tab.

Det bemærkes, at årsagen til, at der opkræves skatter af en skattemæssigt transparent enhed, ofte vil være, at den skattemæssigt transparente enhed har et fast driftssted i jurisdiktionen. I sådanne tilfælde allokeres de omfattede skatter efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1, til det faste driftssted. Det er således kun omfattede skatter, der ikke kan allokeres til et fast driftssted, der allokeres til koncernenhedsejerne efter bestemmelsens stk. 2.

Det foreslås som minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 2, 2. pkt., at til koncernenhedsejeren allokeres ligeledes eventuelle omfattede skatter, der er allokeret til den skattemæssigt transparente enhed som følge af stk. 3, og som vedrører kvalificeret indkomst og tab allokeret til den pågældende koncernenhedsejer.

Omfattede skatter, der betales af et indirekte ejende moderselskab i henhold til regler om CFC-beskatning, på den skattemæssigt transparente enheds kvalificerede indkomst, og som i første omgang er allokeret til den skattemæssigt transparente enhed efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 2, vil dermed skulle videreallokeres til den koncernenhedsejer, hvortil indkomsten allokeres efter minimumsbeskatningslovens § 18, stk. 4. Omfattede CFC-skatter på passiv indkomst, der ikke allokeres til den skattemæssigt transparente enhed efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 6, vil ikke skulle allokeres til koncernenhedsejeren.

Idet de omfattede CFC-skatter vil skulle allokeres til den koncernenhed, hvortil indkomsten allokeres, sikres det, at CFC-skatterne vil skulle allokeres til den koncernenhedsejer, som moderselskabet indirekte ejer sin ejerandel i den skattemæssigt transparente enhed igennem.

Den foreslåede bestemmelse vil også finde anvendelse på omfattede skatter som følge af såkaldte Blended CFC Tax Regimes, som blandt andet dækker over USA's regler benævnt »Global Intangible Low-Taxed Income« (GILTI), der efter den særlige fordelingsmekanisme for sådanne omfattede skatter er fordelt til den skattemæssigt transparente enhed.

Til nr. 13

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 4, at en koncernenhed, der er en hybrid enhed, allokeres eventuelle omfattede skatter, som er medregnet i koncernenhed‍se‍jerens regnskab, og som vedrører den hybride enheds kvalificerede indkomst. Ved hybrid enhed forstås en enhed, der i indkomstskattemæssig henseende behandles som en selvstændig person i den jurisdiktion, hvor den er hjemmehørende, men behandles som skattemæssigt transparent i den jurisdiktion, hvor dens ejer er hjemmehørende.

Bestemmelsen indebærer, at skatter, der som følge af den hybride enheds status som skattemæssigt transparent er betalt af koncernenhedsejeren af den hybride enheds indkomst, skal »skubbes ned« til den hybride koncernenhed. Minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 6, indebærer, at der er en begrænsning på, i hvilket omfang de skatter på en koncer‍nenheds passive indkomst, som er pålagt koncernenhedsejeren som følge af, at koncernenheden anses for skattemæssigt transparent, vil kunne »skubbes ned« til koncernenheden efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 4.

Der foreslås en nyaffattelse af minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 4, hvorefter der til en koncernenhed, der er en hybrid enhed eller en omvendt hybrid enhed, allokeres eventuelle omfattede skatter, som er medregnet i koncernenhedsejerens regnskab, og som vedrører den hybride enheds eller den omvendte hybride enheds kvalificerede indkomst, jf. dog stk. 6.

Den foreslåede affattelse af bestemmelsen vil indebære, at der foretages præciseringer af bestemmelsens anvendelsesområde i overensstemmelse med OECD's administrative retningslinjer fra juni 2024, afsnit 5.5.

Den ændrede affattelse af bestemmelsen indebærer, at der til en koncernenhed, der er en omvendt hybrid enhed, allokeres eventuelle omfattede skatter, som er medregnet i koncernenhedsejerens regnskab, og som vedrører den omvendte hybride enheds kvalificerede indkomst.

Indsættelsen af omvendt hybride enheder vil medføre, at omfattede skatter betalt af en indirekte ejer af den omvendte hybride enheds indkomst dermed vil skulle »skubbes ned« til den omvendte hybride koncernenhed. Minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 6, om omfattede skatter på passiv indkomst finder også anvendelse i denne situation.

Dernæst indebærer forslaget, at bestemmelsen ikke længere vil indeholde en definition af, hvad der forstås ved en hybrid enhed. Dette skal ses i sammenhæng med, at der i lovforslagets § 1, nr. 3, foreslås indsat en ny definition af, hvad der forstås ved en hybrid enhed, jf. forslaget til minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 53.

Til nr. 14

Minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 6, indebærer, at der i visse tilfælde gælder en særlig begrænsning i adgangen til at allokere skatter på passiv indkomst til en koncernenhed i en anden jurisdiktion.

Bestemmelsen indebærer, at sådanne skatter kun kan allokeres til den udenlandske koncernenhed med et beløb, der svarer til den skat, der fremkommer ved at multiplicere procentsatsen for ekstraskatten for den udenlandske enheds jurisdiktion med den del af denne enheds indkomst, der er medregnet i indkomsten hos den koncernenhed, der er blevet beskattet af indkomsten i den udenlandske enhed. Procentsatsen for ekstraskatten for den udenlandske enheds jurisdiktion skal i den forbindelse opgøres uden medregning af den passive indkomst i den udenlandske enhed.

Virkningen heraf er, at skatter af passiv indkomst i den udenlandske koncernhed kun henføres til den udenlandske enhed med samme procentsats, som enhedens øvrige indkomst er blevet beskattet med i den pågældende jurisdiktion.

Formålet med bestemmelsen er at undgå utilsigtede incitamenter til at flytte mobil indkomst til en enhed i en lavskattejurisdiktion. Uden bestemmelsens begrænsning i adgangen til at allokere skatter til en udenlandsk enhed ville det således f.eks. være muligt (kunstigt) at forøge den effektive skattesats i et lavskatteland ved at flytte mobil indkomst til lavskattelandet og fuldt ud medregne de skatter, der pålægges koncernenhedsejeren efter CFC-reglerne, ved opgørelsen af den effektive skattesats i lavskattelandet.

Efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 6, 3. pkt., forstås ved passiv indkomst efter bestemmelsen 1) udbytter eller udbyttelignende beløb, 2) renter eller rentelignende beløb, 3) lejeindtægter, 4) royalties, 5) faste løbende ydelser og 6) nettogevinster fra fast ejendom af en type, der genererer indkomst som beskrevet i nr. 1-5.

Anvendelsen af udtrykket »fast ejendom« i nr. 6 svarer til ordlyden af den bagvedliggende bestemmelse i den danske udgave af minimumsbeskatningsdirektivets artikel 24, stk. 6. I andre udgaver af minimumsbeskatningsdirektivet benyttes der i bestemmelsen imidlertid udtryk, der svarer til det danske ord »aktiver«, og dette er også i overensstemmelse med definitionen af begrebet passiv indkomst i artikel 10.1.1 i OECD's modelregler.

Det foreslås, at i minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 6, nr. 6, ændres »fast ejendom« til »aktiver«.

Den foreslåede ændring vil indebære, at nettogevinster, f.eks. ved overdragelse, af enhver form for aktiver - og ikke blot fast ejendom - vil være omfattet af bestemmelsens begrænsning i adgangen til at allokere passiv indkomst til en udenlandsk enhed.

Til nr. 16-19

Minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 1, er en såkaldt safe harbour-bestemmelse, der fastsætter, at ekstraskatten i en jurisdiktion kan fastsættes til nul, såfremt den kvalificerede nettoindkomst for jurisdiktionen, jf. minimumsbeskatningslovens § 28, stk. 2, ikke overstiger det beløb, hvormed nettoindkomsten kan nedsættes efter den substansbaserede indkomstudelukkelse, jf. minimumsbeskatningslovens § 30. Ekstraskatten i en jurisdiktion udgør ligeledes nul, hvis betingelserne for anvendelse af de minimis-reglen i minimumsbeskatningslovens § 32, stk. 1, nr. 1 og 2, er opfyldt. Endelig udgør ekstraskatten i en jurisdiktion nul, hvis den effektive skattesats for jurisdiktionen, jf. minimumsbeskatningslovens § 28, stk. 1, er lig med eller højere end minimumsskattesatsen (15 pct.).

Minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 1, vil ikke finde anvendelse, før der i medfør af minimumsbeskatningslovens § ‍34, stk. 3, er fastsat forenklede beregningsregler, da anvendelsen af sådanne forenklede beregningsregler er en betingelse for anvendelsen af undtagelsesbestemmelsen.

Undtagelsesbestemmelsen finder desuden kun anvendelse, når den indberettende koncernenhed har truffet en beslutning herom i overensstemmelse med minimumsbeskatningslovens § 54, stk. 3.

Minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, indeholder en særlig undtagelsesbestemmelse (en såkaldt safe harbour-bestemmelse), der er udformet i overensstemmelse med afsnit 5.1 i de administrative retningslinjer vedrørende OECD's modelregler, der blev offentliggjort i juli 2023.

Det følger af minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, 1. pkt., at har en jurisdiktion for et regnskabsår pålagt en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, kan den indberettende koncernenhed beslutte, at ekstraskatten ansættes til nul for de koncernenheder, der er hjemmehørende i den pågældende jurisdiktion, og for statsløse gennemløbsenheder, der er oprettet i jurisdiktionen, og som er pålagt den indenlandske ekstraskat.

Efter minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, 3. pkt., kan den indberettende koncernenhed dog ikke træffe en beslutning efter 1. pkt., hvis en gennemløbsenhed, der er det ultimative moderselskab eller er forpligtet til at anvende en regel om indkomstmedregning efter OECD's modelregler, er hjemmehørende i jurisdiktionen, og den anerkendte kvalificerede indenlandske ekstraskat ikke er pålagt enheden.

Det foreslås ved nr. 16, at i minimumsbeskatningslovens § ‍3‍4, stk. 1, 1. pkt., ændres »af stk. 3« til »af stk. 4«.

Den foreslåede ændring indebærer ikke en indholdsmæssig ændring, idet den har sammenhæng med, at der ved nr. 19 foreslås indsat et nyt stykke 3 i minimumsbeskatningslovens § 34. Det hidtidige stk. 3 bliver herefter stk. 4.

Det foreslås ved nr. 17, at der i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, 1. pkt., efter »den indenlandske ekstraskat« indsættes », jf. dog stk. 3«.

Den foreslåede ændring indebærer, at der ikke kan træffes en beslutning efter 1. pkt. i de tilfælde, der er omfattet af den bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 3, der foreslås indsat ved nr. 19, jf. herom umiddelbart nedenfor.

Det foreslås ved nr. 19, at minimumsbeskatningslovens § ‍34, stk. 2, 3. pkt., ophæves.

Den foreslåede ændring indebærer ikke en indholdsmæssig ændring, idet den har sammenhæng med, at bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, 3. pkt., ved nr. 19 foreslås indsat i den foreslåede bestemmelse i § 34, stk. 3, nr. 1, jf. umiddelbart nedenfor.

Det foreslås ved nr. 19, at der indsættes et nyt stykke som minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 3, hvorefter den indberettende koncernenhed ikke kan træffe en beslutning efter stk. 2, 1. pkt., i følgende tilfælde:

1) En gennemløbsenhed, der er det ultimative moderselskab eller er forpligtet til at anvende en regel om indkomstmedregning efter OECD's modelregler, er hjemmehørende i jurisdiktionen, og den anerkendte kvalificerede indenlandske ekstraskat er ikke pålagt enheden.

2) Den anerkendte kvalificerede indenlandske ekstraskat er ikke pålagt en sekuritiseringsenhed, eller den er pålagt en sekuritiseringsenhed, men opkræves hverken af enheden selv eller af andre koncernenheder hjemmehørende i jurisdiktionen.

3) Koncernenhederne i jurisdiktionen kan ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat i jurisdiktionen, jf. § 22, stk. 1, nr. 2, og § 23, eller ved opgørelsen af de forenklede omfattede skatter i jurisdiktionen, jf. § 72, stk. 4, nr. 1, indregne udskudte skatter omfattet af § 51, stk. 2, nr. 1-3.

Den foreslåede bestemmelse opregner tre tilfælde, hvor den indberettende koncernenhed ikke vil kunne træffe beslutte om at anvende safe harbour-bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, 1. pkt.

Det vil for det første skulle gælde i de tilfælde, hvor en gennemløbsenhed, der er det ultimative moderselskab eller er forpligtet til at anvende en regel om indkomstmedregning efter OECD's modelregler, er hjemmehørende i jurisdiktionen, og den anerkendte kvalificerede indenlandske ekstraskat ikke er pålagt enheden. Dette er ikke udtryk for en indholdsmæssig ændring, idet dette allerede følger af den gældende bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2, 3. pkt., der samtidig foreslås ophævet, jf. ovenfor.

For det andet vil den indberettende koncernenhed efter nr. 2 heller ikke kunne træffe en beslutning efter stk. 2, 1. pkt., hvis den anerkendte kvalificerede indenlandske ekstraskat ikke er pålagt en sekuritiseringsenhed, eller hvis den er pålagt en sekuritiseringsenhed, men ikke opkræves af hverken enheden selv eller andre koncernenheder hjemmehørende i jurisdiktionen.

Forslaget herom har sammenhæng med bestemmelsen i lovforslagets § 1, nr. 2, hvorved der er foreslået en ændring af definitionen i minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 48, af en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat.

Lovforslagets § 1, nr. 2, vil indebære, at en kvalificeret indenlandsk ekstraskat vil kunne anses for en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, selv om den indenlandske ekstraskat ikke pålægges sekuritiseringsenheder eller pålægges sådanne enheder, men kun opkræves af andre koncer‍nenheder i jurisdiktionen. Der henvises i den forbindelse i øvrigt til de foreslåede definitioner af begreberne sekuritiseringsarrangement og sekuritiseringsenhed i minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 51 og 52, jf. lovforslagets § 1, nr. 3.

Den foreslåede bestemmelse i § 34, stk. 3, nr. 2, vil indebære, at en koncern, der har en sekuritiseringsenhed i en jurisdiktion, der har gennemført en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, der ikke pålægges sekuritiseringsenheder, ikke for den pågældende jurisdiktion vil kunne vælge at anvende safe harbour-bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2.

Det samme vil gælde, hvis den anerkendte kvalificerede indenlandsk ekstraskat pålægges sekuritiseringsenheder, men kun opkræves hos andre koncernenheder i jurisdiktionen, og der faktisk ikke sker en opkrævning af den indenlandske ekstraskat for sekuritiseringsenheden fra hverken sekuritiseringsenheden eller andre koncernenheder i jurisdiktionen.

Hvis sekuritiseringsenheden er oprettet i en jurisdiktion, hvor den indenlandske ekstraskat er pålagt sekuritiseringsenheder, men kun opkræves andre koncernenheder hjemmehørende i jurisdiktionen, vil en koncern, der ikke har andre koncernenheder i den pågældende jurisdiktion end sekuritiseringsenheden, således ikke kunne anvende safe harbour-bestemmelsen.

Endelig vil den foreslåede bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 3, nr. 3, indebære, at den indberettende koncernenhed ikke vil kunne træffe en beslutning efter stk. 2, 1. pkt., hvis koncernenhederne i jurisdiktionen ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat i jurisdiktionen, jf. § 22, stk. 1, nr. 2, og § 23, eller ved opgørelsen af de forenklede omfattede skatter i jurisdiktionen, jf. § 72, stk. 4, nr. 1, kan indregne udskudte skatter omfattet af § 51, stk. 2, nr. 1-3.

Den foreslåede bestemmelse har sammenhæng med dels bestemmelsen i lovforslagets § 1, nr. 2, hvorved der er foreslået en ændring af definitionen i minimumsbeskatningslo‍vens § 4, nr. 48, af en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, dels de foreslåede bestemmelser i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1-3, jf. lovforslagets § 1, nr. 21.

Det foreslås ved de i lovforslagets § 1, nr. 21, foreslåede bestemmelser i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1-3, at en række nærmere angivne udskudte skatteaktiver og skatteforpligtelser, der vedrører perioden før overgangen til beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne, ikke skal kunne indregnes ved ansættelsen af den effektive skattesats for en jurisdiktion i et overgangsår og for hvert efterfølgende regnskabsår.

Den foreslåede ændring af definitionen i minimumsbeskatningslovens § 4, nr. 48, af en anerkendt kvalificeret indenlandsk ekstraskat, jf. lovforslagets § 1, nr. 2, betyder, at en kvalificeret indenlandsk ekstraskat kan anses for anerkendt, selv om den indenlandske ekstraskat indebærer, at udskudte skatter omfattet af minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1-3, kan indregnes ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat i jurisdiktionen, jf. minimumsbeskatningslovens § 22, stk. 1, nr. 2, og § 23, eller ved opgørelsen af de forenklede omfattede skatter i jurisdiktionen, jf. § 72, stk. 4, nr. 1.

Hvis en jurisdiktion har anvendt den nævnte mulighed for at fravige OECD's modelregler, vil den foreslåede bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 3, nr. 3, indebære, at de koncerner, der derved får mulighed for at indregne udskudte skatter omfattet af minimumsbeskatningslovens § ‍51, stk. 2, nr. 1-3, ikke vil kunne anvende safe harbour-bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 34, stk. 2.

Ved anvendelsen af en regel om indkomstmedregning i den jurisdiktion, hvor det ultimative moderselskab er hjemmehørende, vil der således skulle foretages opgørelser og beregninger efter minimumsbeskatningslovens almindelige regler med henblik på at fastslå, om der efter reglen om indkomstmedregning skal opkræves en ekstraskat vedrørende koncer‍nenhederne i den jurisdiktion, hvis regler om indenlandsk ekstraskat fraviger modelreglerne.

En eventuel ekstraskat, der er betalt efter reglerne om den indenlandske ekstraskat, vil i så fald kunne fradrages efter bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 29, stk. 2, 1. pkt.

Har koncernenhederne i jurisdiktionen faktisk ikke udskudte skatter, der er omfattet af minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1-3, vil safe harbour-bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens kunne anvendes af den pågældende koncern, hvis betingelserne herfor i øvrigt er opfyldt.

Til nr. 20 og 21

Udskudte skatteforpligtelser og -aktiver, der er opstået før overgangsåret, skal indgå ved opgørelsen af den effektive skattesats i overgangsåret og efterfølgende regnskabsår, når de betales eller indfries. De indregnes som udgangspunkt til minimumsskattesatsen ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter, jf. minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 1.

Ved overgangsåret for en jurisdiktion forstås efter minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 4, det første regnskabsår, hvor en multinational koncern eller en stor national koncern falder ind under anvendelsesområdet for en kvalificeret regel om indkomstmedregning, en kvalificeret regel om underbeskattet overskud eller en kvalificeret regel om indenlandsk ekstraskat, for så vidt angår den pågældende jurisdiktion. Er den forenklede beregning efter den midlertidige safe harbour-bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 72 valgt for jurisdiktionen, er overgangsåret det første regnskabsår, hvor den forenklede beregning efter § 72 ikke længere anvendes for jurisdiktionen.

Udskudte skatter, der hidrører fra før overgangsåret, har ikke påvirket koncernens effektive beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne. I det omfang sådanne skatteforpligtelser eller -aktiver betales eller indfries efter overgangen til beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne, ville det derfor medføre en kunstig forøgelse eller nedsættelse af den effektive skattesats i betalings- eller indfrielsesåret, hvis der ikke blev taget højde for de udskudte skatter, der opstod før overgangen.

Bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 1, finder anvendelse, både hvor en koncern overgår til at være omfattet af minimumsbeskatningsreglerne på det tidspunkt, hvor reglerne får virkning - dvs. fra første regnskabsår, der påbegyndes den 31. december 2023 eller senere - og hvor en koncern først på et senere tidspunkt omfattes af reglerne, f.eks. fordi koncernen først fra dette tidspunkt opfylder betingelsen om en årlig omsætning på mindst 750 mio. euro, jf. minimumsbeskatningslovens § 1.

Udgangspunktet er, at alle udskudte skatter hidrørende fra før overgangsåret medregnes fuldt ud. De berørte koncerner behøver således ikke at foretage opgørelser og beregninger med henblik på at fastlægge, hvordan de udskudte skatter, der er medtaget i regnskaberne, ville skulle behandles, hvis de var opstået på et tidspunkt, hvor minimumsbeskatningsreglerne fandt anvendelse.

Som en undtagelse fra bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 1, følger det af § 51, stk. 2, at udskudte skatteaktiver hidrørende fra poster, der er udelukket fra beregningen af kvalificeret indkomst eller tab, jf. minimumsbeskatningslovens kapitel 5, ikke er omfattet af beregningen efter § 51, stk. 1, når disse udskudte skatteaktiver er opstået i forbindelse med en transaktion, der har fundet sted efter den 30. november 2021.

Minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, indebærer bl.a., at der ikke vil skulle tages hensyn til udskudte skatteaktiver, når de har sammenhæng med tab, som ikke ville være et kvalificeret tab efter minimumsbeskatningsreglerne, og tabet er opstået efter den 30. november 2021, dvs. umiddelbart inden eller efter det tidspunkt, hvor OECD's modelregler blev aftalt. Efter den 30. november 2021 har det således ikke været muligt at udløse et ikkekvalificeret tab, der skaber et skatteaktiv, der vil kunne udnyttes efter overgangen til beskatning efter regelsættet.

Bestemmelsen gennemfører artikel 9.1.2 i OECD's modelregler og den tilsvarende bestemmelse i minimumsbeskatningsdirektivets artikel 48, stk. 3.

OECD har i januar 2025 offentliggjort administrative retningslinjer vedrørende fortolkningen af artikel 9.1 i OECD's modelregler, navnlig med henblik på at tydeliggøre, hvilke udskudte skatteaktiver opstået i perioden mellem den 30. november 2021 og overgangen til beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne, der ikke kan indregnes ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter.

Det foreslås, at i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, indsættes efter »30. november 2021« », jf. dog stk. 7 og 8«. Desuden foreslås det, at det som minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, 2. pkt., indsættes, at følgende udskudte skatter skal anses for omfattet af 1. pkt.:

1) Udskudte skatteaktiver, der er opstået som følge af et arrangement med en offentlig myndighed, der er indgået eller ændret efter den 30. november 2021, og som giver ret til en skattegodtgørelse eller en anden skattefordel.

2) Udskudte skatteaktiver, der er opstået som følge af valg eller en beslutning, som en koncernenhed har truffet eller ændret efter den 30. november 2021, og som indebærer, at der bagudrettet sker en ændring af den skattemæssige behandling af en transaktion, der har betydning for opgørelsen af den skattepligtige indkomst i et regnskabsår, for hvilket der allerede er indleveret en selvangivelse, eller for hvilket skattemyndighederne allerede har foretaget en skatteansættelse.

3) Udskudte skatteaktiver og skatteforpligtelser, der skyldes en forskel mellem den skattemæssige værdi og den regnskabsmæssige dagsværdi af en koncernenheds aktiver og passiver, når den skattemæssige værdi er fastlagt i medfør af en selskabsskat, der er gennemført efter den 30. november 2021, og jurisdiktionen ikke tidligere har haft en selskabsskat.

4) Udskudte skatteaktiver, der skyldes et tab, der er konstateret mere end 5 indkomstår forud for den dato, hvorfra en selskabsskat har virkning, når denne selskabsskat er gennemført efter den 30. november 2021, og jurisdiktionen ikke tidligere har haft en selskabsskat.

Det foreslås ved disse bestemmelser at gennemføre de præciseringer, der fremgår af OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025.

De foreslåede bestemmelser vil indebære, at de fire kategorier af udskudte skatter, der er opregnet i forslaget til nr. 1-4, som udgangspunkt ikke vil kunne indregnes som udskudte skatter ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter, jf. minimumsbeskatningslovens § 23.

Den foreslåede tilføjelse til minimumsbeskatningslovens § ‍51, stk. 2, 1. pkt., hvor der henvises til minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7 og 8, indebærer dog, at der vil kunne ske en indregning af udskudte skatter omfattet af § ‍51, stk. 2, i det omfang en sådan indregning kan ske efter de foreslåede bestemmelser i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7 og 8, jf. herom nærmere nedenfor vedrørende lovforslagets § 1, nr. 23.

Forslaget om, at de 4 kategorier af udskudte skatter, der er opregnet i forslaget til nr. 1-4, skal anses for omfattet af minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, 1. pkt., vil tydeliggøre, at sådanne udskudte skatteaktiver skal anses for at være opstået i forbindelse med en transaktion, der har fundet sted efter den 30. november 2021. Også andre udskudte skatter end dem, der er omfattet af de 4 kategorier af udskudte skatter, der fremgår af den foreslåede opregning, vil være omfattet af minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, 1. pkt., når de pågældende udskudte skatter er opstået i forbindelse med en transaktion, der har fundet sted efter den 30. november 2021. Den foreslåede opregning er således ikke en udtømmende opregning af, hvilke udskudte skatter der omfattes af bestemmelsen i § 51, stk. 2, 1. pkt.

Den foreslåede bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1, medfører, at udskudte skatteaktiver ikke kan medregnes, når de er opstået som følge af et arrangement med en offentlig myndighed, der er indgået eller ændret efter den 30. november 2021, og som giver ret til en skattegodtgørelse eller en anden skattefordel.

Et arrangement med en offentlig myndighed vil i overensstemmelse med OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025 skulle anses for at omfatte ikke blot aftaler mellem en koncern og en offentlig myndighed - f.eks. om indrømmelse af skattekreditter ved gennemførelse af investeringer i den pågældende jurisdiktion - men også afgørelser, beslutninger og lignende, som er truffet af de pågældende offentlige myndigheder.

Den foreslåede bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 2, indebærer, at udskudte skatteaktiver ikke skal kunne medregnes, når de er opstået som følge af et valg eller en beslutning, som en koncernenhed har truffet eller ændret efter den 30. november 2021, når der herved med bagudrettet virkning sker en ændring af den skattemæssige behandling af en transaktion, og denne ændring har betydning for opgørelsen af den skattepligtige indkomst i et regnskabsår, for hvilket der allerede er indleveret en selvangivelse, eller for hvilket skattemyndighederne allerede har foretaget en skatteansættelse.

Det foreslås ved den foreslåede bestemmelse at gennemføre præciseringen i OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025, hvorefter udskudte skatteaktiver skal anses for at være opstået i forbindelse med en transaktion, der har fundet sted efter den 30. november 2021, når de er opstået som følge af et sådant valg eller en sådan beslutning - eller en ændring heraf - som en koncernenhed har truffet eller ændret efter den 30. november 2021.

Den foreslåede bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 3, indebærer, at udskudte skatteaktiver ligeledes skal anses for opstået som følge af en transaktion, der har fundet sted efter den 30. november 2021, når de er opstået som følge af, at en jurisdiktion, der ikke tidligere har haft en selskabsskat, har gennemført en sådan skat efter den 30. november 2021.

Bestemmelsen vil indebære, at der ikke kan ske medregning af udskudte skatter, der efter den 30. november 2021, men før koncernenhederne i jurisdiktionen bliver omfattet af minimumsbeskatningsreglerne, opstår som følge af en nyindført selskabsskat, der giver adgang til at foretage afskrivninger og/eller beregne skattepligtige avancer på grundlag af handelsværdien af aktiverne og passiverne på tidspunktet for overgang til skattepligt efter den nyindførte selskabsskat.

Endeligt indebærer den foreslåede bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 4, at udskudte skatteaktiver ikke skal kunne medregnes, når de skyldes et underskud, der er konstateret mere end 5 indkomstår forud for den dato, hvorfra en nyindført selskabsskat har virkning, når denne selskabsskat er gennemført efter den 30. november 2021.

Det foreslås ved den foreslåede bestemmelse at gennemføre præciseringen i OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025, hvorefter der skal være mulighed for at indregne udskudte skatteaktiver, der er opstået som følge af, at en nyindført selskabsskat giver mulighed for at fremføre underskud, der er konstateret forud for den dato, hvorfra en sådan selskabsskat har virkning. I overensstemmelse med retningslinjerne vil dette dog kun skulle gælde i det omfang, der er tale om underskud konstateret inden for de seneste 5 indkomstår forud for virkningstidspunktet for den nyindførte selskabsskat.

Til nr. 22

Det følger af minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 5, at der fastsættes et nyt overgangsår, hvis koncernenhederne i en jurisdiktion falder ind under anvendelsesområdet for en kvalificeret regel om indkomstmedregning eller en kvalificeret regel om underbeskattet overskud i et regnskabsår, hvor de tidligere har været omfattet af anvendelsesområdet for en kvalificeret regel om indenlandsk ekstraskat.

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 6, hvad der er virkningerne af, at der fastsættes et nyt overgangsår efter minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 5. Ifølge bestemmelsens nr. 5 indebærer det nye overgangsår bl.a., at minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, finder fornyet anvendelse på transaktioner, der har fundet sted efter den 30. november 2021 og før begyndelsen af det nye overgangsår, idet udskudte skatteaktiver ikke skal anses for at hidrøre fra poster, der er udelukket fra beregningen af kvalificeret indkomst eller tab, jf. lovens kapitel 5, hvis kvalificeret indenlandsk ekstraskat skulle betales som følge af minimumsbeskatningslovens § 22, stk. 5.

Det foreslås, at i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 6, nr. 5, ændres »og« til »og som medfører, at der opstår et udskudt skatteaktiv før begyndelsen af det nye overgangsår«.

Den foreslåede ændring indebærer, at stk. 6, nr. 5, omfatter udskudte skatteaktiver, der er opstået som følge af en transaktion efter den 30. november 2021, når blot transaktionen medfører, at der opstår et udskudt skatteaktiv i et regnskabsår, der ligger før det nye overgangsår. Selve transaktionen skal således ikke nødvendigvis gennemføres før det nye overgangsår.

Den foreslåede bestemmelse har sammenhæng med de ved lovforslagets § 1, nr. 21, foreslåede ændringer af bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, hvor det foreslås at gennemføre de præciseringer af bestemmelsens anvendelsesområde, der fremgår af OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025.

Ved de foreslåede ændringer af minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, foreslås det bl.a. (stk. 2, nr. 2), at udskudte skatteaktiver skal anses for at være opstået i forbindelse med en transaktion, der har fundet sted efter den 30. november 2021, når de er opstået som følge af valg eller en beslutning, som en koncernenhed har truffet eller ændret efter den 30. november 2021, og som indebærer, at der bagudrettet sker en ændring af den skattemæssige behandling af en transaktion, der har betydning for opgørelsen af den skattepligtige indkomst i et regnskabsår, for hvilket der allerede er indleveret en selvangivelse, eller for hvilket skattemyndighederne allerede har foretaget en skatteansættelse.

Et udskudt skatteaktiv, der opstår som følge af sådanne valg eller beslutninger (eller ændringer heraf) truffet efter den 30. november 2021, vil kunne være omfattet af den foreslåede bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 2, også selv om valget eller beslutningen (eller ændringen heraf) først er truffet i eller efter overgangsåret. Afgørende vil derimod være, om valget eller beslutningen medfører, at der med bagudrettet virkning opstår et udskudt skatteaktiv i et regnskabsår, der ligger før overgangsåret.

Den foreslåede bestemmelse tydeliggør, at minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 6, nr. 5, i givet fald vil kunne finde anvendelse på bl.a. et sådant udskudt skatteaktiv.

Til nr. 23

Udskudte skatteforpligtelser og -aktiver, der er opstået før overgangsåret, skal indgå ved opgørelsen af den effektive skattesats i overgangsåret og efterfølgende regnskabsår, når de betales eller indfries. De indregnes som udgangspunkt til minimumsskattesatsen ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter, jf. minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 1.

Ved overgangsåret for en jurisdiktion forstås efter minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 4, det første regnskabsår, hvor en multinational koncern eller en stor national koncern falder ind under anvendelsesområdet for en kvalificeret regel om indkomstmedregning, en kvalificeret regel om underbeskattet overskud eller en kvalificeret regel om indenlandsk ekstraskat, for så vidt angår den pågældende jurisdiktion. Er den forenklede beregning efter den midlertidige safe harbour-bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 72 valgt for jurisdiktionen, er overgangsåret det første regnskabsår, hvor den forenklede beregning efter § 72 ikke længere anvendes for jurisdiktionen.

Bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 1, finder anvendelse, både hvor en koncern overgår til at være omfattet af minimumsbeskatningsreglerne på det tidspunkt, hvor reglerne får virkning - dvs. fra første regnskabsår, der påbegyndes den 31. december 2023 eller senere - og hvor en koncern først på et senere tidspunkt omfattes af reglerne, f.eks. fordi koncernen først fra dette tidspunkt opfylder betingelsen om en årlig omsætning på mindst 750 mio. euro, jf. minimumsbeskatningslovens § 1.

Udgangspunktet er, at alle udskudte skatter hidrørende fra før overgangsåret medregnes fuldt ud. Som en undtagelse fra bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 1, følger det dog af minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, at udskudte skatteaktiver hidrørende fra poster, der er udelukket fra beregningen af kvalificeret indkomst eller tab, jf. minimumsbeskatningslovens kapitel 5, ikke er omfattet af beregningen efter minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 1, når disse udskudte skatteaktiver er opstået i forbindelse med en transaktion, der har fundet sted efter den 30. november 2021.

OECD har i januar 2025 offentliggjort administrative retningslinjer vedrørende fortolkningen af artikel 9.1 i OECD's modelregler, navnlig med henblik på at tydeliggøre, hvilke udskudte skatteaktiver opstået i perioden mellem den 30. november 2021 og overgangen til beskatning efter minimumsbeskatningsreglerne, der ikke kan indregnes ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter efter bestemmelsen i artikel 9.1.2 i OECD's modelregler, der er gennemført ved minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2. Disse præciseringer er foreslået gennemført ved de ved lovforslagets § 1, nr. 20 og 21, foreslåede ændringer af minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2.

Det foreslås, at der i minimumsbeskatningslovens § 51 indsættes nye bestemmelser som stk. 7 og 8.

Det foreslås i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7, at uanset stk. 2 kan der ved ansættelsen af den effektive skattesats indregnes:

1) Udskudte skatteudgifter i regnskabsår, der begynder i perioden fra og med den 1. januar 2024 til og med den 31. december 2025, og som slutter senest den 30. juni 2027, når de udskudte skatteudgifter vedrører betaling eller indfrielse af et udskudt skatteaktiv omfattet af stk. 2, nr. 1 og 2, dog højst med et samlet beløb svarende til 20 pct. af det oprindeligt opgjorte udskudte skatteaktiv. Der kan ikke ske indregning af de udskudte skatteudgifter, hvis det udskudte skatteaktiv er opstået som følge af et arrangement med en offentlig myndighed, der er indgået eller ændret efter den 18. november 2024, eller som følge af et valg eller en beslutning, som en koncernenhed har truffet eller ændret efter den 18. november 2024.

2) Udskudte skatteudgifter i regnskabsår, der begynder i perioden fra og med den 1. januar 2025 til og med den 31. december 2026, og som slutter senest den 30. juni 2028, når de udskudte skatteudgifter vedrører betaling eller indfrielse af udskudte skatteaktiver og skatteforpligtelser omfattet af stk. 2, nr. 3, dog højst med et samlet beløb svarende til 20 pct. af det oprindeligt opgjorte udskudte skatteaktiv. Der kan ikke ske indregning af de udskudte skatteudgifter, hvis det udskudte skatteaktiv er opstået som følge af en selskabsskat, der er gennemført efter den 18. november 2024.

Den foreslåede bestemmelse indebærer, at de udskudte skatteudgifter, der er omfattet af den foreslåede bestemmelses nr. 1 og 2, vil kunne indregnes ved ansættelsen af den effektive skattesats, selv om en sådan indregning som udgangspunkt ikke vil kunne ske i medfør af minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2.

Bestemmelsen i forslagets nr. 1 omfatter for det første udskudte skatteudgifter, der vedrører betaling eller indfrielse af udskudte skatteaktiver, der er omfattet af forslaget til minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1, dvs. udskudte skatteaktiver, der er opstået som følge af arrangementer med offentlige myndigheder, der er indgået eller ændret efter den 30. november 2021, og som vedrører poster, der er udelukket fra beregningen af kvalificeret indkomst eller tab efter minimumsbeskatningsreglerne.

Bestemmelsen i forslaget til nr. 1 omfatter for det andet udskudte skatteudgifter, der vedrører betaling eller indfrielse af udskudte skatteaktiver, der er omfattet af forslaget til minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 2, dvs. udskudte skatteaktiver, der opstået som følge af et valg eller en beslutning, som en koncernenhed har truffet eller ændret efter den 30. november 2021, og som indebærer, at der bagudrettet sker en ændring af den skattemæssige behandling af en transaktion, der har betydning for opgørelsen af den skattepligtige indkomst i et regnskabsår, for hvilket der allerede er indleveret en selvangivelse, eller for hvilket skattemyndighederne allerede har foretaget en skatteansættelse.

Disse udskudte skatteudgifter vil i medfør af den foreslåede bestemmelse kunne indregnes ved opgørelsen af den effektive skattesats i regnskabsår, der begynder i perioden fra og med den 1. januar 2024 til og med den 31. december 2025, og som slutter senest den 30. juni 2027.

De udskudte skatteudgifter vil dog efter forslaget højst kunne indregnes med et samlet beløb svarende til 20 pct. af de oprindeligt opgjorte udskudte skatteaktiver, og der kan under alle omstændigheder ikke ske indregning af de udskudte skatteudgifter, hvis det udskudte skatteaktiv er opstået som følge af et arrangement med en offentlig myndighed, der er indgået eller ændret efter den 18. november 2024, eller som følge af et valg eller en beslutning, som en koncernenhed har truffet eller ændret efter den 18. november 2024.

Bestemmelsen i forslaget til nr. 2 omfatter udskudte skatteudgifter, der vedrører betaling eller indfrielse af udskudte skatteaktiver eller skatteforpligtelser, der er omfattet af forslaget til minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 3. Bestemmelsen vedrører således indfrielse eller betaling af udskudte skatteaktiver og skatteforpligtelser, der skyldes en forskel mellem den skattemæssige værdi og den regnskabsmæssige dagsværdi af en koncernenheds aktiver og passiver, når den skattemæssige værdi er fastlagt i medfør af en sådan selskabsskat, der er gennemført efter den 30. november 2021, og jurisdiktionen ikke tidligere har haft en selskabsskat.

Disse udskudte skatteudgifter vil i medfør af den foreslåede bestemmelse kunne indregnes ved opgørelsen af den effektive skattesats i regnskabsår, der begynder i perioden fra og med den 1. januar 2025 til og med den 31. december 2026, og som slutter senest den 30. juni 2028.

De udskudte skatteudgifter vil dog efter forslaget højst kunne indregnes med et samlet beløb svarende til 20 pct. af de oprindeligt opgjorte udskudte skatteaktiver.

Endvidere vil der kun kunne ske indregning af de udskudte skatteudgifter, hvis det udskudte skatteaktiv er opstået som følge af en selskabsskat, der er gennemført senest den 18. november 2024.

En selskabsskat vil skulle anses for gennemført efter den 18. november 2024, hvis den er vedtaget eller besluttet gennemført efter denne dato. Det vil således ikke være afgørende, fra hvilket tidspunkt den nyindførte selskabsskat skal have virkning.

Den foreslåede bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7, gennemfører de nye bestemmelser i pkt. 8.8-8.12 i kommentarerne til artikel 9.1.2 i OECD's modelregler, der fremgår af OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025, og som indebærer, at der i de omhandlede tilfælde skal være adgang til i en tidsbegrænset periode (en såkaldt »Grace Period«) at indregne 20 pct. (den såkaldte »Grace Period Limitation«) af de oprindeligt opgjorte udskudte skatteaktiver ved opgørelsen af den effektive skattesats i jurisdiktionen.

Det foreslås som minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 8, at tidspunktet for betaling eller indfrielse af de udskudte skatteudgifter, der kan indregnes efter stk. 7, ikke kan fremrykkes som følge af et valg eller en beslutning, som en koncernenhed har truffet eller ændret efter den 18. november 2024, eller som følge af, at der efter denne dato gennemføres ændringer af lovgivningen, et arrangement med en offentlig myndighed eller de af koncernenheden anvendte regnskabsprincipper.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at det ikke vil være muligt - for at udnytte den beløbsmæssige begrænsning (den såkaldte »Grace Period Limitation«), der skal gælde efter forslaget til minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7, fuldt ud inden for den i stk. 7 fastsatte periode (den såkaldte »Grace Period«) - efter den 18. november 2024 at fremskynde det tidspunkt, hvor de udskudte skatteudgifter konstateres, ved at træffe eller ændre et valg eller en beslutning eller ved at ændre regnskabsprincip. Heller ikke ændringer af lovgivningen eller af et arrangement med en offentlig myndighed vil kunne medføre en sådan fremrykning af tidspunktet for konstateringen af de udskudte skatteudgifter.

Det foreslås ved den foreslåede bestemmelse at gennemføre den nye bestemmelse i pkt. 8.11 i kommentarerne til artikel 9.1.2 i OECD's modelregler, der fremgår af OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025.

Det bemærkes, at det følger af OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025, at de udskudte skatteudgifter, der er omfattet af bestemmelserne i forslaget til minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7 og 8, også kun kan medregnes ved opgørelsen af de forenklede omfattede skatter efter bestemmelsen om den midlertidige safe harbour i minimumsbeskatningslovens § 72, stk. 4, i det omfang de omhandlede udskudte skatteudgifter afholdes inden for den fastsatte »Grace Period« og ikke overstiger den fastsatte beløbsmæssige begrænsning (»the Grace Period Limitation«). Der henvises herved også til den ved lovforslagets § ‍1, nr. 28, foreslåede ændring af bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 72, stk. 4, nr. 2.

Den beløbsmæssige begrænsning skal i overensstemmelse med den nye bestemmelse i pkt. 8.12 i kommentarerne til artikel 9.1.2 i OECD's modelregler, der fremgår af OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025, gælde samlet for de udskudte skatteudgifter, der kan indregnes efter de foreslåede bestemmelser i minimumsbeskatningslovens § ‍51, stk. 7 og 8, og § 72, stk. 4, nr. 2.

Har den midlertidige safe harbour-bestemmelse således f.eks. fundet anvendelse i en jurisdiktion i regnskabsåret 2024, og er der ved opgørelsen af de forenklede omfattede skatter sket medregning af udskudte skatteudgifter svarende til 20 pct. af et oprindeligt opgjort udskudt skatteaktiv omfattet af forslaget til bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1, vil der derfor i regnskabsåret 2025 ikke kunne medregnes (yderligere) udskudte skatteudgifter vedrørende det pågældende udskudte skatteaktiv.

Det vil også gælde, hvis den pågældende koncern i regnskabsåret 2025 opgør den effektive skattesats i jurisdiktionen efter de almindelige bestemmelser, dvs. at det er minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7 og 8, der finder anvendelse.

Til nr. 24

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 3, at koncernenheder eller en udpeget lokal enhed, der har hjemsted i Danmark, skal meddele Skatteforvaltningen identiteten på den enhed, som indgiver skemaet med oplysninger om ekstraskat, samt den jurisdiktion, i hvilken denne enhed er hjemmehørende.

Meddelelse efter minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 3, skal indgives, når en koncern efter minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 2, beslutter, at standardskemaet med oplysninger om ekstraskat indgives af det ultimative moderselskab eller af den udpegede indberettende enhed i den jurisdiktion, hvor den, der indberetter, er hjemmehørende.

Når skemaet med oplysninger om ekstraskat indgives af moderselskabet eller en udpeget indberettende enhed i en anden jurisdiktion, vil oplysningerne om ekstraskat tilgå Skatteforvaltningen via udveksling fra skattemyndigheden i den jurisdiktion, hvor skemaet er indgivet. Det er derfor en forudsætning for at kunne anvende minimumsbeskatningslo‍vens § ‍53, stk. 2, at den jurisdiktion, hvor skemaet indgives, har en aftale om administrativt samarbejde med Danmark.

Efter bestemmelserne i den modelaftale, der i OECD-regi er vedtaget for en multinational aftale om udveksling af oplysninger om ekstraskat, den såkaldte »Multilateral Competent Authority Agreement on exchange of GloBE Information« (GIR MCAA), skal den kompetente myndighed udveksle oplysninger om ekstraskat senest 3 måneder efter udløbet af indberetningsfristen for rapporteringsåret. Er rapporteringsåret overgangsåret, er fristen dog 6 måneder. GIR MCAA er afspejlet i direktivforslag om ændring af Direktiv 2011/16/EU om administrativt samarbejde på beskatningsområdet, COM(2024) 497, der blev fremsat den 28. oktober 2024.

Efter minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 4, 1. pkt., skal oplysninger om ekstraskat efter minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 1, samt meddelelser efter minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 3 indgives til Skatteforvaltningen senest 15 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret. I overgangsåret er fristen dog 18 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret, jf. minimumsbeskatningslovens § ‍53, stk. 4, 2. pkt. Tilsvarende frister gælder for indgivelse af oplysninger (og meddelelser) i en anden jurisdiktion.

Skatteforvaltningen opkræver i overensstemmelse med minimumsbeskatningslovens § 69, stk. 1, 1. pkt., ekstraskatten med en sidste rettidig betalingsdag, der er 16 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret, jf. minimumsbeskatningslovens § 69, stk. 1, 1. pkt. I overgangsåret er fristen dog ifølge minimumsbeskatningslovens § 69, stk. 2, 19 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret.

Efter minimumsbeskatningslovens § 69, stk. 3, er stiftelsesdagen for kravet for ekstraskatten 15 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret eller 18 måneder efter den sidste dag i det rapporteringsår, der efter minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 4, er overgangsåret.

Det foreslås, at i minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 3, ændres »og den jurisdiktion, i hvilken denne enhed er hjemmehørende« til » den jurisdiktion, i hvilken denne enhed er hjemmehørende, samt ekstraskatten, der er indberettet vedrørende koncernenheder med hjemsted i Danmark«.

Forslaget vil medføre, at koncernenheder og udpegede lokale enheder hjemmehørende i Danmark fremover i meddelelser efter minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 3, også skal give oplysninger om den ekstraskat, der er indberettet på deres vegne i en anden jurisdiktion, og som tilfalder Danmark efter minimumsbeskatningslovens § 47, stk. 1.

Det vil medføre, at Skatteforvaltningen modtager oplysninger om beløbet, der forventes at skulle betales i ekstraskat i Danmark med henblik på at foretage opkrævningen heraf efter minimumsbeskatningslovens § 69 på samme måde, som hvis oplysningerne i standardskemaet var indgivet direkte til Skatteforvaltningen. Forslaget indebærer derfor også, at koncernenhederne får samme frist for betaling af ekstraskatten, som hvis oplysninger om ekstraskat var indgivet direkte til Skatteforvaltningen.

Skatteforvaltningen kan efter minimumsbeskatningslovens § ‍53, stk. 5, fastsætte regler om indgivelsen af meddelelser efter minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 3, herunder om sådanne meddelelsers indhold. Det er forventningen, at meddelelser med oplysninger om ekstraskatten, der er indberettet i en anden jurisdiktion vedrørende koncernenheder med hjemsted i Danmark, vil skulle indgives via en blanket, som Skatteforvaltningen i medfør af minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 5, fastsætter nærmere regler om.

Til nr. 25

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 54, stk. 1, 1. pkt., hvilke beslutninger efter minimumsbeskatningsloven, der gælder i en periode på 5 år fra det år, hvor beslutningen træffes.

Det foreslås, at der i minimumsbeskatningslovens § 54, stk. 1, 1. pkt., efter »nr. 2,« indsættes »§ 23, stk. 4, nr. 7,«.

Forslaget har sammenhæng med, at det ved lovforslagets § ‍1, nr. 7, foreslås, at det i minimumsbeskatningslovens § ‍23, stk. 4, nr. 7, fastsættes, at den indberettende koncer‍nenhed for en periode på 5 år skal kunne vælge, at beløbet for den udskudte skatteudgift, der ville kunne allokeres til faste driftssteder og koncernenheder i en jurisdiktion efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1 og 3-5, ikke skal medregnes til det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat.

Til nr. 26

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 55, stk. 1, at en koncernenhed, der er omfattet af minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 1, 1. pkt., senest inden udløbet af den ordinære oplysningsfrist efter skattekontrollovens § 12, stk. 1, for det indkomstår, for hvilket skemaet med oplysninger om ekstraskat efter minimumsbeskatningslovens § 53 skal indgives, skal meddele Skatteforvaltningen, at koncernenheden er omfattet af minimumsbeskatningsloven.

Bestemmelsen fastsætter pligt for en koncernenhed, der er omfattet af minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 1, 1. pkt., til at lade sig registrere hos Skatteforvaltningen. Formålet med bestemmelsen er at sikre, at Skatteforvaltningen af hensyn til sin mulighed for at gennemføre kontrol efter loven har kendskab til de koncernenheder, der har hjemsted i Danmark.

Det foreslås, at i minimumsbeskatningslovens § 55, stk. 1, ændres »udløbet af den ordinære oplysningsfrist efter skattekontrollo‍vens § 12, stk. 1, for det indkomstår, for hvilket skemaet med oplysninger om ekstraskat efter § 53 skal indgives,« til »6 måneder efter udløbet af rapporteringsåret«.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at koncernenheder, der er omfattet af minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 1, 1. pkt., men som ikke er omfattet af skattekontrollo‍vens § 12, stk. 1, ikke vil kunne være i tvivl om, hvorvidt de vil skulle give meddelelse til Skatteforvaltningen efter minimumsbeskatningslovens § 55, stk. 1. Derudover ensrettes begrebsanvendelsen i minimumsbeskatningsloven.

Forslaget vil medføre, at efter minimumsbeskatningslovens § 55, stk. 1, vil en koncernenhed, der er omfattet af minimumsbeskatningslovens § 53, stk. 1, 1. pkt., senest inden 6 måneder efter udløbet af rapporteringsåret skulle indgive meddelelse til Skatteforvaltningen om, at koncernenheden er omfattet af minimumsbeskatningsloven.

Som efter gældende ret vil meddelelsen til Skatteforvaltningen skulle gives med henblik på registrering af koncernenheden. Der kan efter minimumsbeskatningslovens § 55, stk. 2, fastsættes nærmere regler herom af skatteministeren ved en bekendtgørelse, herunder regler om form og indhold.

Til nr. 27

Efter minimumsbeskatningslovens § 69, stk. 3, er stiftelsesdagen for kravet for ekstraskatten 15 måneder efter den sids‍te dag i rapporteringsåret eller 18 måneder efter den sidste dag i det rapporteringsår, der efter minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 4, er overgangsåret.

Skatteforvaltningen opkræver ekstraskatten med en sidste rettidig betalingsdag, der er 16 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret, jf. minimumsbeskatningslovens § ‍69, stk. 1, 1. pkt.

Det følger af minimumsbeskatningslovens § 69, stk. 2, at betalingsfristen i overgangsåret, jf. minimumsbeskatningslo‍vens § 51, stk. 4, dog er 19 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret.

Det foreslås at i minimumsbeskatningslovens § 69, stk. 1, 1. pkt., ændres »16 måneder« til »17 måneder«, og i stk. 2, ændres »19 måneder« til »20 måneder«.

De foreslåede bestemmelser vil medføre, at betalingsfristerne udskydes med 1 måned. Den sidste rettidige betalingsdag vil således være 17 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret, idet betalingsfristen i overgangsåret, jf. minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 4, dog vil være 20 måneder efter den sidste dag i rapporteringsåret.

Til nr. 28

Minimumsbeskatningslovens § 72 indeholder en særlig undtagelsesbestemmelse (en såkaldt midlertidig safe harbour-bestemmelse), hvorefter en koncern i overgangsperioden kan nøjes med at foretage forenklede beregninger i forhold til de minimis-reglen, den effektive skattesats, og om den kvalificerede indkomst overstiger den substansbaserede indkomstudelukkelse. Overgangsperioden dækker regnskabsår, der begynder den 31. december 2026 eller før og slutter senest den 30. juni 2028.

Efter minimumsbeskatningslovens § 72 fastsættes ekstraskatten til nul i en jurisdiktion, hvis den multinationale koncern opfylder mindst en af tre betingelser. Den anden af disse betingelser, jf. minimumsbeskatningslovens § 72, stk. 1, nr. 2, er, at den multinationale koncern for regnskabsåret har en forenklet effektiv skattesats i jurisdiktionen, der er lig med eller større end overgangssatsen (15 pct. for 2023 og 2024, 16 pct. for 2025 og 17 pct. for 2026).

Det fremgår af minimumsbeskatningslovens § 72, stk. 4, nr. 2, at den forenklede effektive skattesats opgøres som de forenklede omfattede skatter i jurisdiktionen divideret med resultatet før skat som rapporteret af den multinationale koncern i den kvalificerede land for land-rapport. De forenklede omfattede skatter, som indgår ved opgørelsen af den forenklede effektive skattesats, er efter minimumsbeskatningslovens § 72, stk. 4, nr. 1, regnskabsårets skatteudgifter i jurisdiktionen som rapporteret i den multinationale koncerns kvalificerede regnskab efter eliminering af skatter, som ikke er omfattede skatter og usikre skattepositioner som rapporteret i den multinationale koncerns kvalificerede regnskaber.

Det fremgår af OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025, at udskudte skatteudgifter, der vedrører betaling eller indfrielse af udskudte skatteaktiver og udskudte skatteforpligtelser, der efter de ved lovforslagets § 1, nr. 21 og 23, foreslåede bestemmelser i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1-3, og stk. 7 og 8, ikke kan indregnes ved opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudte skatter, heller ikke skal kunne medregnes til de forenklede omfattede skatter ved afgørelsen af, om betingelsen for anvendelsen af den midlertidige safe harbour-bestemmelse i minimumsbeskatningslovens § 72, stk. 1, nr. 2, er opfyldt.

Det foreslås i minimumsbeskatningslovens § 72, stk. 4, nr. 2, at indsætte et 3. pkt., om, at til de forenklede omfattede skatter medregnes ikke udskudte skatteudgifter, der vedrører betaling eller indfrielse af udskudte skatteaktiver og udskudte skatteforpligtelser omfattet af § 51, stk. 2, nr. 1-3, medmindre de udskudte skatteudgifter kan medregnes ved ansættelsen af den effektive skattesats efter § 51, stk. 7 og 8.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at udgangspunktet vil være, at udskudte skatteudgifter, der vedrører betaling eller indfrielse af udskudte skatteaktiver og udskudte skatteforpligtelser omfattet af de ved lovforslagets § 1, nr. 21, foreslåede bestemmelser i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 2, nr. 1-3, som udgangspunkt ikke vil kunne medregnes ved opgørelsen af de forenklede omfattede skatter i jurisdiktionen.

I det omfang der er tale om udskudte skatteudgifter, der efter forslaget til minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7 og 8, jf. lovforslagets § 1, nr. 23, i en overgangsperiode (den såkaldte »Grace Period«) vil kunne medregnes ved ansættelsen af den effektive skattesats i jurisdiktionen, vil de dog også kunne indregnes ved opgørelsen af de forenklede omfattede skatter efter minimumsbeskatningslovens § 72, stk. 4, nr. 2. Det forudsætter dog, at de udskudte skatteudgifter, der medregnes i overgangsperioden, samlet ikke overstiger den beløbsmæssige begrænsning i minimumsbeskatningslovens § 51, stk. 7, dvs. 20 pct. af de oprindeligt opgjorte udskudte skatteaktiver (den såkaldte »Grace Period Limitation«).

Det foreslås ved den foreslåede bestemmelse at gennemføre de ændringer af punkt 13 og 19 i kommentarerne til kapitel 1 i bilag A til OECD's modelregler, der fremgår af OECD's administrative retningslinjer fra januar 2025.

Til § 2

Til nr. 1

Det fremgår af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, 1. pkt., at selskaber, foreninger m.v., der har hjemsted i udlandet, er skattepligtige her til landet, for så vidt de oppebærer renter fra kilder her i landet vedrørende gæld, som et selskab eller en forening m.v. omfattet af § 1 eller litra a har til juridiske personer som nævnt i skattekontrollovens kapitel 4 (kontrolleret gæld).

Kontrolleret gæld foreligger f.eks., når et selskab m.v. har gæld til juridiske personer, der er koncernforbundne med selskabet, jf. skattekontrollovens § 37, stk. 6, litra c.

Der gælder efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, 2.-7. pkt., undtagelser fra den begrænsede skattepligt, som indebærer, at den begrænsede skattepligt ikke omfatter renter i en række tilfælde, hvor en beskatning af renterne ikke kan anses for at være i overensstemmelse med formålet bag den begrænsede skattepligt. Således følger det f.eks. af bestemmelsens 3. og 4. pkt., at den begrænsede skattepligt ikke omfatter renter, hvis beskatningen af renterne skal frafaldes eller nedsættes efter Rådets direktiv 2003/49/EF om en fælles ordning for beskatning af renter og royalties, der betales mellem associerede selskaber i forskellige medlemsstater, eller efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Færøerne, Grønland eller den stat, hvor det modtagende selskab m.v. er hjemmehørende. Det gælder dog kun, hvis det betalende selskab og det modtagende selskab er associeret som nævnt i dette direktiv i en sammenhængende periode på mindst 1 år, inden for hvilken betalingstidspunktet skal ligge.

Efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra h, 1. pkt., er kursgevinster fra kilder her i landet begrænset skattepligtige, når kursgevinsterne vedrører fordringer, der er stiftet på sådanne vilkår, at gælden skal indfries til en forud fastsat overkurs i forhold til værdien på stiftelsestidspunktet, og debitor er et selskab eller en forening m.v. omfattet af § 1 eller litra a og kreditor er koncernforbundet med debitor.

Reglen har til formål at hindre, at den begrænsede skattepligt af renter af kontrolleret gæld omgås, ved at renter konverteres til kursgevinster. De undtagelser, der efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, 2.-7. pkt., gælder i relation til den begrænsede skattepligt af renter, finder således tilsvarende anvendelse i relation til den begrænsede skattepligt efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra h, jf. bestemmelsens 4. pkt.

Det foreslås, at i selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, 1. pkt., og litra h, 1. pkt., ændres, »litra a« til »litra a eller b«.

Den foreslåede ændring af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, 1. pkt., vil medføre, at udenlandske selskaber, der modtager renter fra et koncernforbundet selskab, der er begrænset skattepligtigt af indtægter fra fast ejendom her i landet, som udgangspunkt vil være begrænset skattepligtige af renter, der af debitorselskabet er allokeret til den faste ejendom. De almindelige undtagelser fra den begrænsede skattepligt af renter af kontrolleret gæld, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, 2.-7. pkt., vil dog kunne medføre, at skattepligten bortfalder.

Den foreslåede ændring af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra h, 1. pkt., vil medføre, at et udenlandsk selskab som udgangspunkt også vil være begrænset skattepligtigt af kursgevinster vedrørende fordringer, der er stiftet på sådanne vilkår, at gælden skal indfries til en forud fastsat overkurs i forhold til værdien på stiftelsestidspunktet, når debitor er et koncernforbundet selskab, der er begrænset skattepligtigt af indtægter fra fast ejendom her i landet, og som har allokeret gælden til den faste ejendom.

Også i disse tilfælde vil de almindelige undtagelser fra den begrænsede skattepligt dog kunne medføre, at skattepligten bortfalder.

Til nr. 2

Efter selskabsskattelovens § 2 C kan registreringspligtige skattemæssigt transparente enheder blive beskattet som selvstændige skattesubjekter. En transparent enhed bliver således omkvalificeret til selvstændigt skattesubjekt, hvis en eller flere tilknyttede personer, jf. selskabsskattelovens § ‍8 ‍C, stk. 1, nr. 17, som sammenlagt direkte eller indirekte ejer mindst 50 pct. af stemmerettighederne, kapitalen eller retten til andel af overskuddet,

1) er hjemmehørende i en eller flere fremmede stater, hvor enheden henholdsvis filialen skattemæssigt behandles som et selvstændigt skattesubjekt, eller

2) er hjemmehørende i en eller flere fremmede stater, der ikke udveksler oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager, eller

3) er direkte ejer og er hjemmehørende i en eller flere fremmede stater, som ikke har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, hvorefter kildeskatter på udbytter til selskaber skal frafaldes eller nedsættes, og som ikke er medlem af EU.

Tilknyttet person er defineret i selskabsskattelovens § 8 C, stk. 1, nr. 17. Efter denne bestemmelse er der tale om tilknyttede personer i forhold til selskabsskattelovens § 2 C, når en fysisk person eller et selvstændigt skattesubjekt har direkte eller indirekte indflydelse i form af stemmerettigheder eller kapitalejerskab på 50 pct. eller mere eller har ret til at modtage 50 pct. eller mere af overskuddet i et eller flere selvstændige skattesubjekter. Alle de berørte personer og enheder anses i givet fald for at være tilknyttede personer.

Agerer en eller flere fysiske personer eller selvstændige skattesubjekter sammen, for så vidt angår stemmerettigheder eller kapitalejerskab af et subjekt, skal de hver især anses som indehaver af alle de berørte stemmerettigheder eller hele den berørte kapital i det pågældende subjekt.

Ved en tilknyttet person forstås også

- et selvstændigt skattesubjekt, der er del af samme konsoliderede koncern i regnskabsmæssig henseende som subjektet,

- et selvstændigt skattesubjekt, hvor subjektet har en væsentlig indflydelse på ledelsen, eller

- et selvstændigt skattesubjekt, som har en væsentlig indflydelse på ledelsen af subjektet.

Det foreslås, at der i selskabsskattelovens § 2 C, stk. 1, efter »hvis en eller flere« indsættes »til filialen henholdsvis enheden«.

Dette vil medføre, at det præciseres, at der vil skulle være tale om en eller flere til filialen eller den transparente enhed tilknyttede personer. Der vil således skulle være tale om en investor, der er en tilknyttet person til den transparente enhed, f.eks. som følge af, at investoren agerer sammen med andre investorer og de tilsammen ejer mindst 50 pct. af kapitalen i enheden. Det vil derimod ikke være et krav, at investorerne er indbyrdes tilknyttede personer.

Det foreslås i selskabsskattelovens § 2 C, stk. 1, nr. 2, at »er hjemmehørende« ændres til »er direkte ejer og er hjemmehørende«.

Ændringen vil medføre, at den tilknyttede person, som er hjemmehørende i en eller flere fremmede stater, der ikke udveksler oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager, skal være direkte ejer af filialen eller den transparente enhed. Der er tale om en præcisering, der er i overensstemmelse med Skatterådets praksis vedrørende den gældende bestemmelse i selskabsskattelovens § 2 C, stk. 1, nr. 2.

Til nr. 3

Efter selskabsskattelovens § 2 C kan registreringspligtige skattemæssigt transparente enheder blive beskattet som selvstændige skattesubjekter. En transparent enhed bliver således omkvalificeret til selvstændigt skattesubjekt, hvis en eller flere tilknyttede personer, jf. selskabsskattelovens § ‍8 ‍C, stk. 1, nr. 17, som sammenlagt direkte eller indirekte ejer mindst 50 pct. af stemmerettighederne, kapitalen eller retten til andel af overskuddet,

1) er hjemmehørende i en eller flere fremmede stater, hvor enheden henholdsvis filialen skattemæssigt behandles som et selvstændigt skattesubjekt, eller

2) er hjemmehørende i en eller flere fremmede stater, der ikke udveksler oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager, eller

3) er direkte ejer og er hjemmehørende i en eller flere fremmede stater, som ikke har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, hvorefter kildeskatter på udbytter til selskaber skal frafaldes eller nedsættes, og som ikke er medlem af EU.

Tilknyttet person er defineret i selskabsskattelovens § 8 C, stk. 1, nr. 17. Efter denne bestemmelse er der tale om tilknyttede personer i forhold til selskabsskattelovens § 2 C, når en fysisk person eller et selvstændigt skattesubjekt har direkte eller indirekte indflydelse i form af stemmerettigheder eller kapitalejerskab på 50 pct. eller mere eller har ret til at modtage 50 pct. eller mere af overskuddet i et eller flere selvstændige skattesubjekter. Alle de berørte personer og enheder anses i givet fald for at være tilknyttede personer.

Agerer en eller flere fysiske personer eller selvstændige skattesubjekter sammen, for så vidt angår stemmerettigheder eller kapitalejerskab af et subjekt, skal de hver især anses som indehaver af alle de berørte stemmerettigheder eller hele den berørte kapital i det pågældende subjekt.

Ved en tilknyttet person forstås også

- et selvstændigt skattesubjekt, der er del af samme konsoliderede koncern i regnskabsmæssig henseende som subjektet,

- et selvstændigt skattesubjekt, hvor subjektet har en væsentlig indflydelse på ledelsen, eller

- et selvstændigt skattesubjekt, som har en væsentlig indflydelse på ledelsen af subjektet.

Det følger af landsskatteretspraksis, at reglen i selskabsskattelovens § 8 C, stk. 1, nr. 17, alene skal anvendes i forhold til vurderingen af, om der er tale om en tilknyttet person i forhold til den transparente danske enhed. Reglen i selskabsskattelovens § 8 C, stk. 1, nr. 17, skal derimod ikke anvendes ved vurderingen af, om de tilknyttede personer, som er omfattet af selskabsskattelovens § 2 C, stk. 1, nr. 1-3, sammenlagt direkte eller indirekte ejer mindst 50 pct. Vurderingen heraf skal efter Landsskatterettens praksis i stedet foretages ved at sammenlægge de faktiske ejerandele, der tilhører ejere, der er hjemmehørende i lande, hvor den danske enhed anses for at være et selvstændigt skattesubjekt.

Det foreslås, at der i selskabsskattelovens § 2 C efter stk. 1 indsættes tre nye stykker.

Det foreslås som stk. 2, at stk. 1, nr. 1, ikke finder anvendelse, hvis alle de til filialen henholdsvis enheden direkte tilknyttede personer er hjemmehørende i stater, hvor enheden henholdsvis filialen skattemæssigt behandles som transparent.

Ændringen vil præcisere, at selskabsskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, alene vil finde anvendelse, når mindst en af de direkte tilknyttede personer er hjemmehørende i en stat, hvor den danske transparente enhed henholdsvis filialen skattemæssigt behandles som et skattemæssigt subjekt. I tilfælde, hvor alle direkte tilknyttede personer, herunder tilknyttede personer, der ejer via skattetransparente enheder, anser den danske transparente enhed for en transparent enhed, vil bestemmelsen ikke finde anvendelse, idet der ikke opstår et mismatch vedrørende enheden. Det vil således være en forudsætning, at der er et mismatch i kvalifikationen af enheden, således at enheden må anses for at være en omvendt hybrid enhed i forhold til mindst en tilknyttet person.

Denne præcisering vil være i overensstemmelse med Skatterådets praksis vedrørende selskabsskattelovens § 2 C. Skatterådets praksis er baseret på, at selskabsskattelovens § ‍2 ‍C, stk. 1, nr. 1, indeholder implementeringen af artikel 9a i Rådets direktiv 2016/1164 om regler til bekæmpelse af metoder til skatteundgåelse, der direkte indvirker på det indre markeds funktion (skatteundgåelsesdirektivet), som udtrykkeligt er rettet mod situationer, hvor der som følge af et mismatch i kvalifikationen af enheden opstår en omvendt hybrid enhed. Tilsvarende fremgår af OECDs rapport om Neutralising the Effects of Hybrids Mismatch Arrangements, som medlemsstaterne ifølge direktivets betragtninger bør anvende som en kilde til illustration eller fortolkning af direktivet.

Det foreslås som stk. 3 i selskabsskattelovens § 2 C, at er de til filialen henholdsvis enheden tilknyttede personer også indbyrdes tilknyttede personer, skal de hver især i forhold til stk. 1, nr. 1, anses som indehaver af alle de berørte stemmerettigheder eller hele den berørte kapital i den pågældende enhed eller filial. Ejes mindre end 5 pct. af kapitalen eller overskudsandelene direkte af tilknyttede personer, der opfylder en af betingelserne i stk. 1, nr. 1-3, finder 1. pkt. dog kun anvendelse, hvis hovedformålet eller et af hovedformålene med ejerstrukturen er at opnå mismatchet.

Det medfører, at hvis den danske transparente enhed er kontrolleret af en koncern (dvs. at deltagere med mindst 50 pct. ejerskab i den transparente enhed er indbyrdes tilknyttede personer), vil der som udgangspunkt skulle ske omkvalificering af den transparente enhed til et selvstændigt skattesubjekt, når mindst en af koncerndeltagerne er hjemmehørende i et land, der anser den danske enhed for et selvstændigt skattesubjekt. Dette vil gælde uanset størrelsen af den ejerandel, som besiddes af en eller flere koncerndeltagere, der er hjemmehørende i et land, der anser den danske enhed for et selvstændigt skattesubjekt. Det vil dog, jf. det foreslåede stk. 2, være en forudsætning, at mindst en af disse tilknyttede personer er en direkte ejer.

Koncerndeltageren, der er hjemmehørende i et land, der anser den danske enhed for et selvstændigt skattesubjekt, skal således anses for at være i besiddelse af alle koncernens stemmerettigheder og hele koncernens kapital i den transparente danske enhed. Herved er mindst 50 pct. af stemmerettighederne, kapitalen eller retten til andel af overskuddet ejet af en tilknyttet person, der er hjemmehørende i en fremmed stat, hvor enheden skattemæssigt behandles som et selvstændigt skattesubjekt.

Udgangspunktet fraviges dog, hvis mindre end 5 pct. af kapitalen eller overskudsandele ejes direkte af tilknyttede personer, der opfylder en af betingelserne i stk. 1, nr. 1-3. I givet fald sker der kun omkvalificering af den transparente enhed, hvis hovedformålet eller et af hovedformålene med ejerstrukturen er at opnå mismatchet. Dette kan være tilfældet, hvis mismatchet er arrangeret med henblik på at opnå en skattefordel ved at lade en ejerandel på mindre end 5 pct. være ejet af et selskab, der er hjemmehørende i et land, der anser den transparente danske enhed for at være et selvstændigt skattesubjekt.

Det foreslås som stk. 4, at agerer fysiske personer eller selvstændige skattesubjekter sammen med andre fysiske personer eller selvstændige skattesubjekter ved udøvelsen af stemmerettigheder eller kapitalejerskab af en enhed, og er hovedformålet eller et af hovedformålene at opnå mismatchet, skal de hver især i forhold til stk. 1, nr. 1, anses som indehaver af alle de berørte stemmerettigheder eller hele den berørte kapital i den pågældende enhed eller filial.

Dette indebærer, at der - når investorerne indbyrdes er uafhængige - kun vil skulle ske omkvalifikation af enheden til et selvstændigt skattesubjekt, når investorerne agerer sammen med det hovedformål eller et af hovedformålene at opnå mismatchet og de sammenlagt ejer mindst 50 pct. af stemmerettighederne eller kapitalen.

Forslaget skal ses i lyset af, at hvis investorerne ikke er indbyrdes koncernforbundne, men alene er tilknyttede personer til den transparente enhed som følge af, at de agerer sammen om investeringen, vil de ikke nødvendigvis være vidende om, at der er investorer, der undgår beskatning som følge af et hybridt mismatch. De enkelte investorer, der agerer sammen, har heller ikke nødvendigvis økonomisk fordel af det hybride mismatch. I sådanne tilfælde vurderes det, at reglerne om skattemæssig transparens ikke kan anses for at være blevet misbrugt af en majoritet til at opnå dobbelt ikke-beskatning. Efter forslaget vil der derfor i disse tilfælde ikke skulle ske en omkvalifikation af den skattemæssigt transparente enhed.

Hvis der derimod er tale om et arrangement, hvor hovedformålet, eller et af hovedformålene med arrangementet, er, at en eller flere af investorerne opnår en skattefordel f.eks. som følge af dobbelt-ikke-beskatning af indkomsten i den transparente enhed, vil der skulle ske omkvalificering af enheden, når de investorer, der agerer sammen, ejer mindst 50 pct. af den transparente enhed.

Til nr. 4

Selskabsskattelovens §§ 2 C, 8 C og 8 D indeholder en række bestemmelser om hybride mismatch, som skal hindre dobbelt ikke-beskatning og dobbelt fradrag, hvor dette vil kunne opstå som følge af, at landene kvalificerer finansielle instrumenter eller enheder forskelligt. Bestemmelserne finder som udgangspunkt kun anvendelse, hvis der er tale om hybride mismatch ved f.eks. betalinger mellem tilknyttede personer.

Tilknyttet person er defineret i selskabsskattelovens § 8 C, stk. 1, nr. 17. Efter denne bestemmelse er der tale om tilknyttede personer, når en fysisk person eller et selvstændigt skattesubjekt har direkte eller indirekte indflydelse i form af stemmerettigheder eller kapitalejerskab på 25 pct. eller mere eller har ret til at modtage 25 pct. eller mere af overskuddet i et eller flere selvstændige skattesubjekter. Alle de berørte personer og enheder anses i givet fald for at være tilknyttede personer.

I forhold til reglen i selskabsskattelovens § 8 C, stk. 1, nr. 1, litra b-e og g, § 2 C, stk. 1, og § 8 D, stk. 3, er ejerskabskravet dog 50 pct. (og ikke 25 pct.).

Det foreslås, at selskabsskattelovens § 8 C, stk. 1, nr. 17, 7. pkt., affattes således, at uanset 2.-4. pkt. er kravene til stemmerettigheder, kapitalejerskab og overskudsandel 50 pct. eller mere ved hybride mismatch omfattet af nr. 1, litra b-e og g, § 2 C, stk. 1, og § 8 D, stk. 3.

Det tydeliggøres herved, at ejerskabskravet på 50 pct. også gælder for alle tre krav, dvs. for stemmerettigheder, kapita‍le‍jerskab og overskudsandel.

Til nr. 5

Efter selskabsskattelovens § 2 C kan registreringspligtige skattemæssigt transparente enheder blive beskattet som selvstændige skattesubjekter. Bestemmelsen omhandler den situation, hvor en dansk selskabsenhed (f.eks. et kommanditselskab), der som udgangspunkt anses for at være transparent i Danmark, behandles som ikke-transparent i ejernes hjemland(e). I disse tilfælde anses den danske selskabsenhed også for at være et selvstændigt skattepligtigt selskab efter danske regler. Den omkvalificerede enhed beskattes efter reglerne for selskaber omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2. Denne bestemmelse omfatter andre selskaber (end aktie- og anpartsselskaber) med karakteristika, der minder om aktie- og anpartsselskaber.

Ved skattemæssigt transparente enheder forstås juridiske personer, der efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, men hvis forhold er reguleret af selskabsretlige regler, en selskabsaftale eller en foreningsvedtægt, jf. selskabsskattelovens § 2 C, stk. 3.

Som udgangspunkt vil der ikke indtræde nogen beskatning, når en filial eller transparent enhed overgår til beskatning som selvstændigt skattesubjekt. Der vil i stedet ske succession i de skattemæssige værdier.

Ophører den omkvalificerede enhed (§ 2 C-selskabet) med at være omfattet af selskabsskattelovens § 2 C, stk. 1, behandles dette som en likvidation, jf. selskabsskattelovens § 2 C, stk. 8. Denne likvidationsbeskatning ved ophør omfatter efter ordlyden i stk. 8 også den situation, hvor f.eks. et dansk kommanditselskab omfattet af selskabsskattelovens § 2 C omdannes til et anpartsselskab, der beskattes efter selskabsskattelovens § 1.

Det foreslås, at »stk. 1« i selskabsskattelovens § 2 C, stk. 8, ændres til »§ 1, jf. stk. 1«.

Ændringen medfører, at likvidationsbeskatningen efter selskabsskattelovens § ‍2 ‍C, stk. 8, kun finder anvendelse, når § ‍2 ‍C-selskabet ophører med at være omfattet af selska‍bsska‍ttelovens § 1. Der vil således ikke ske likvidationsbeskatning, hvis § 2 C-selskabet omdannes til en selskabsform, der er omfattet af selska‍bsskattelovens § 1 som følge af selskabsska‍ttelovens § 2 C, stk. 8. I så fald finder de almindelige regler i selskabsskattelovens §§ 5 - 5 F om overgang til beskatning efter andre regler i selskabsska‍ttelo‍vens § 1 i stedet anvendelse. Hovedreglen findes i selska‍bsska‍‍ttelo‍vens § ‍5 ‍C, hvorefter der ikke sker beskatning, men selskabet beskattes på baggrund af de oprindelige anskaffelsessummer og formål. Hovedreglen finder ikke anvendelse ved omdannelse til f.eks. andelsselskaber omfattet af selska‍bsskattelo‍vens § ‍‍1, stk. 1, nr. 3, hvor der vil ske beskatning i overensstemmelse med selskabsskattelovens § ‍5 ‍B.

Til nr. 6

Efter selskabsskattelovens § 31 er selskaber, der på noget tidspunkt i løbet af et indkomstår indgår i en koncern, omfattet af obligatorisk national sambeskatning.

Ved national sambeskatning udpeges det øverste danske moderselskab til administrationsselskab i sambeskatningen. Administrationsselskabets opgave er at forvalte sambeskatningen og forestå indbetalingen af den samlede indkomstskat.

Der opgøres ved national sambeskatning en sambeskatningsindkomst, som består af summen af den skattepligtige indkomst, der er opgjort for hvert enkelt af de selskaber, der indgår i sambeskatningen.

Hvis der ikke har været koncernforbindelse med et selskab hele indkomståret, er det kun den del af indkomsten, hvor der har været en koncernforbindelse, som skal medregnes ved opgørelse af sambeskatningsindkomsten, jf. selskabsskattelovens § 31, stk. 5. Der skal udarbejdes en indkomstopgørelse for den periode af det pågældende selskabs indkomstår, hvor der har været koncernforbindelse. Der skal således udarbejdes en delopgørelse. Reglerne om delopgørelse har forrang i forhold til en skattefri omstrukturering, der ellers skattemæssigt gennemføres med tilbagevirkende kraft.

Hvor koncernforbindelse etableres ved erhvervelse af et skuffeselskab, dvs. et selskab, som ikke forinden har drevet erhvervsmæssig virksomhed, og hvis egenkapital fra stiftelsen har henstået som et ubehæftet kontant indestående i et pengeinstitut, anses koncernforbindelsen for etableret ved indkomstårets begyndelse. Hvor koncernforbindelse etableres ved stiftelse af et nyt selskab, anses koncernforbindelsen tilsvarende for etableret ved indkomståret begyndelse, forudsat at selskabet ikke i forbindelse med stiftelsen tilføres aktier eller passiver fra selskaber, der ikke er en del af koncernen. Der skal dermed ikke udarbejdes en delopgørelse i de pågældende situationer.

Hvis et nystiftet selskab bliver ultimativt moderselskab, finder de ovennævnte regler om, at koncernforbindelsen anses for etableret ved indkomstårets begyndelse, dog kun anvendelse i to særlige situationer. Det gælder ved en aktieombytning, hvor der ikke i forbindelse med aktieombytningen etableres eller ophører koncernforbindelse mellem andre selskaber, jf. selskabsskattelovens § 31, stk. 5, 8. pkt. Det gælder endvidere ved en skattefri ophørsspaltning af et ultimativt moderselskab, som kun har ét direkte datterselskab, forudsat at det spaltede moderselskab i det pågældende indkomstår ikke har haft anden erhvervsmæssig aktivitet end at eje aktierne i datterselskabet, jf. selskabsskattelovens § ‍31, stk. 5, 8. og 9. pkt. En grenspaltning er ikke relevant i og med, at det spaltede selskab ikke må have økonomisk aktivitet. Det er yderligere en betingelse, at de modtagende selskaber enten stiftes ved spaltningen eller er skuffeselskaber, og at der ikke ved spaltningen etableres eller ophører koncernforbindelse mellem andre selskaber.

Der vil dermed med tilbagevirkende kraft kunne foretages koncerninterne omstruktureringer med en skattefri ophørsspaltning af et ultimativt holdingselskab, uden at dette medfører krav om udarbejdelse af en delopgørelse. Koncernforbindelsen anses for etableret ved begyndelsen af indkomståret.

Ved ultimativt moderselskab forstås det selskab, som er moderselskab uden at være datterselskab. Ved ophørsspaltning forstås den transaktion, hvorved et selskab overfører samtlige sine aktiver og passiver til eksisterende eller nye selskaber ved i samme forhold som hidtil at tildele sine selskabsdeltagere aktier og eventuelt en kontant udligningssum.

Det er muligt for en koncerns ultimative moderselskab at vælge, at sambeskatningen også skal omfatte alle koncernens udenlandske selskaber og koncernens danske selskabers faste driftssteder i udlandet (international sambeskatning), jf. selskabsskattelovens § 31 A. Et valg er bindende for en periode på mindst 10 år (bindingsperioden).

Over- og underskud i de udenlandske selskaber og faste driftssteder, der indgår i en international sambeskatning, medregnes ved den danske indkomstopgørelse på samme måde, som hvis selskaberne og de faste driftssteder havde været fuldt skattepligtige i Danmark.

Ved bindingsperiodens udløb kan den internationale sambeskatning afbrydes eller tilvælges for en yderligere 10-års periode. Afbrydes sambeskatningen ved bindingsperiodens udløb, sker der ordinær genbeskatning, jf. selskabsskattelo‍vens § 31 A, stk. 10. Administrationsselskabets indkomst for det indkomstår, hvor sambeskatningen ophører, forhøjes med et beløb svarende til den fortjeneste, som det udenlandske selskab eller det faste driftssted ville have opnået ved ophør af virksomheden og salg til handelsværdi af aktiver og passiver, der er i behold hos selskabet henholdsvis det faste driftssted ved ophøret. Beskatningen er dog begrænset til genbeskatningssaldoen, som er opgjort land-for-land, og som består af det beløb, som er fratrukket som underskud fra det pågældende land i andre selskaber eller faste driftssteder, der indgår i den internationale sambeskatning.

Der sker også ordinær genbeskatning, hvis et selskab eller fast driftssted udgår af den internationale sambeskatning i bindingsperioden, f.eks. hvis der sker frasalg ud af koncernen.

Afbrydes den internationale sambeskatning inden bindingsperiodens udløb, sker der fuld genbeskatning af administrationsselskabet, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 11. Genbeskatningen indebærer, at det beløb, der indgår på samtlige genbeskatningssaldi, medregnes til administrationsselskabets indkomst i det indkomstår, hvor den internationale sambeskatning ophører.

Opkøbes en koncern af en anden koncern, således at moderselskabet overgår til at blive ejet af et andet moderselskab, vil det indebære en afbrydelse af bindingsperioden, og der udløses fuld genbeskatning. Det gælder dog ikke, hvis den opkøbende koncern selv har valgt international sambeskatning. Derudover gælder også den undtagelse, at bindingsperioden ikke anses for afbrudt, hvis det nye ultimative moderselskab er et nystiftet selskab, f.eks. som følge af en aktieombytning, hvor det nystiftede moderselskab erhverver aktierne i det tidligere ultimative moderselskab, jf. selska‍bsskattelovens § 31 A, stk. 3, 8. og 10. pkt.

Ved en spaltning af det ultimative moderselskab anses bindingsperioden for afbrudt med den konsekvens, at der udløses en fuld genbeskatning efter selskabsskattelovens § 31 A, stk. 11.

Det foreslås, at der i selskabsskattelovens § 31 A, stk. 3, efter 11. pkt. indsættes et nyt punktum, om at uanset 11. pkt. anses bindingsperioden dog ikke for afbrudt, når der foreligger spaltning som nævnt i § 31, stk. 5, 9. pkt., af et nystiftet ultimativt moderselskab som nævnt i 10. pkt., og spaltningen er tillagt skattemæssig virkning fra begyndelsen af indkomståret.

Det betyder, at bindingsperioden på de 10 år, hvor der er valgt international sambeskatning, ikke anses for afbrudt, hvor der foreligger en skattefri ophørsspaltning som nævnt i selskabsskattelovens § 31, stk. 5, 9 pkt., af et nystiftet ultimativt moderselskab, og dermed at en sådan spaltning af det ultimative moderselskab inden for bindingsperioden vil kunne gennemføres, uden at der vil indtræde en fuld genbeskatning, forudsat de tilknyttede betingelser i øvrigt er opfyldt.

Undtagelsen vil omfatte en skattefri ophørsspaltning af et nystiftet ultimativt moderselskab med kun ét direkte datterselskab. Det spaltede moderselskab må i det indkomstår, hvor spaltningen sker, ikke have haft anden erhvervsmæssig aktivitet end at eje aktierne i datterselskabet. Yderligere vil de modtagende selskaber enten skulle være nystiftede eller være skuffeselskaber. Hertil kommer, at der ved spaltningen ikke må etableres eller ske ophør af koncernforbindelse mellem andre selskaber.

Eksempel 1

En koncern med selskabet C som det ultimative moderselskab har valgt international sambeskatning. Aktionærerne i det ultimative moderselskab C er personerne A og B, der hver har en ejerandel på 50 pct. I stedet for at eje det ultimative moderselskab C direkte ønsker A og B at eje selskab C gennem hver deres 100 pct. ejede holdingselskab, hvor hvert holdingselskab har en ejerandel på 50 pct. af det ultimative moderselskab C.

Den ønskede struktur tilvejebringes ved gennemførelse af en omstrukturering i to trin - en såkaldt kombinationsomstrukturering.

Der gennemføres først en skattefri aktieombytning efter de objektive regler i aktieavancebeskatningslovens § 36, stk. 6, hvor et nystiftet selskab D erhverver hele aktiekapitalen i det ultimative moderselskab C, og de to aktionærer (A og B) i det ultimative moderselskab C modtager som vederlag herfor aktier i selskab D i forholdet 50/50. Aktieombytningen betyder, at selskab D bliver nyt ultimativt moderselskab. En aktieombytning kan ikke ske med tilbagevirkende kraft, jf. aktieavancebeskatningslovens § 36, stk. 4. Det vil sige, at aktieombytningen anses for sket på datoen for den faktiske gennemførelse af ombytningen.

Uagtet at selskab D bliver stiftet i løbet af indkomståret, vil der ikke skulle udarbejdes en delopgørelse for den underliggende koncern, jf. selskabsskattelovens § 31, stk. 5. Selskab D vil være administrationsselskab for hele indkomståret, selv om selskab D først kommer til eksistens i løbet af indkomståret. Selskab D vil i en sådan situation anses for at have etableret koncernforbindelse fra begyndelsen af indkomståret, jf. selskabsskattelovens § 31, stk. 5, 6. og 7. pkt.

Aktieombytningen udløser ikke i sig selv afbrydelse af den internationale sambeskatning, jf. selskabsskattelovens § ‍31 ‍A, stk. 3, 10. pkt.

Hvor et selskab i forbindelse med stiftelsen overtager en bestemmende ejerandel i en anden virksomhed, kan stiftelsen af selskabet i regnskabsmæssig henseende tillægges virkning fra første dag i det indeværende regnskabsår, som kapitalposten vedrører, jf. selskabslovens § 40, stk. 6.

Der er således overensstemmelse mellem den skattemæssige og den regnskabsmæssige behandling.

Dernæst gennemføres der en skattefri ophørsspaltning af selskab D efter reglerne i fusionsskattelovens § 15 a til to nystiftede selskaber A1 og B1. De to aktionærer (A og B) i selskab D modtager som vederlag herfor aktier i hvert sit selskab henholdsvis A1 og B1, og selskab D's aktier i selskab C overføres med halvdelen til selskab A1 og halvdelen til selskab B1. Selskab D ophører ved spaltningen. Spaltningsdatoen skal være sammenfaldende med skæringsdatoen for regnskabsåret for selskab A1 og selskab B1 - dette i og med at der er tale om en overførsel til nystiftede selskaber, jf. fusionsskattelovens § 15 b og den deri indeholdte henvisning til fusionsskattelovens § 5.

Dermed kan spaltningen af selskab D principielt ske samtidig med aktieombytningen. Der kan således ske spaltning med tilbagevirkende kraft. Dette ændrer dog ikke ved, at det selskab (selskab D), der spaltes i forbindelse med en kombinationsomstrukturering, har haft en eksistens (om end kun i et splitsekund).

Eksempel 2

En koncern bestående af selskab A, som er det ultimative moderselskab, gennemfører den 16. juni 2025 en skattefri aktieombytning, således at et nystiftet ultimativt moderselskab (selskab D) kommer til at eje 100 pct. af kapitalen og stemmerettighederne i selskab A. Selskab D stiftes med regnskabsmæssig tilbagevirkende kraft til den 1. januar 2025. Den 9. september 2025 vedtages en skattefri ophørsspaltning af selskab D. Ophørsspaltningen gennemføres med virkning fra den 1. januar 2025.

Der sker således spaltning med tilbagevirkende kraft. Dette ændrer dog ikke ved, at det selskab (selskab D), der spaltes i forbindelse med en kombinationsomstrukturering, har haft en eksistens.

Efter de gældende regler vil omstruktureringer i de ovenstående to eksempler indebære, at bindingsperioden anses for afbrudt med den konsekvens, at der vil blive udløst en fuld genbeskatning, da der sker spaltning af det ultimative moderselskab. Forslaget vil derimod betyde, at den valgte internationale sambeskatning vil kunne videreføres uændret.

Eksempel 3

En koncern bestående af selskab A, som er det ultimative moderselskab, et datterselskab B og B's datterselskab C, gennemfører den 16. juni 2025 en skattefri aktieombytning, således at et nystiftet ultimativt moderselskab (selskab D) kommer til at eje 100 pct. af kapitalen og stemmerettighederne i selskab A. Den 9. september 2025 vedtages en skattefri ophørsspaltning af selskab D. Ophørsspaltningen tillægges selskabsretlig virkning pr. 1. juli 2025.

Her vil der skulle udarbejdes en delopgørelse for perioden 1. januar 2025 - 30. juni 2025, hvor selskab D anses for at være moderselskab i koncernen. Selskab A anses for at være moderselskab (og administrationsselskab) for koncernen fra den 1. juli 2025, og dermed skal der udarbejdes en delopgørelse for perioden 1. juli 2025-31. december 2025.

Forslaget ændrer ikke på dette. Begrundelsen er, at reglerne for international sambeskatning i sådanne situationer bør være en parallelitet til reglerne om delopgørelser.

Til nr. 7 og 8

Efter selskabsskattelovens § 31 er skattepligtige selskaber, der på noget tidspunkt i løbet af et indkomstår indgår i en koncern, omfattet af obligatorisk national sambeskatning.

Ved national sambeskatning udpeges det øverste moderselskab til administrationsselskab i sambeskatningen. Administrationsselskabets opgave er at forvalte sambeskatningen og forestå indbetalingen af den samlede indkomstskat.

Der opgøres ved national sambeskatning en sambeskatningsindkomst, som består af summen af den skattepligtige indkomst, der er opgjort for hvert enkelt af de selskaber, der indgår i sambeskatningen. Det er hele indkomsten fra det enkelte sambeskattede selskab m.v., der indgår i sambeskatningen, uanset moderselskabets ejerandel.

Hvor sambeskatningen både omfatter selskaber med positiv indkomst og selskaber med underskud, fordeles den del af indkomstårets underskud, der kan rummes i andre selskabers positive indkomst, forholdsmæssigt mellem de selskaber, der har positiv indkomst. Hvis der herefter fortsat er selskaber med positiv indkomst, kan der ske modregning af fremførselsberettigede underskud fra tidligere indkomstperioder under sambeskatningen.

De selskaber i sambeskatningen, der ved opgørelse af sambeskatningsindkomsten har udnyttet underskud fra andre selskaber i sambeskatningen, skal betale et beløb til det underskudsgivende selskab svarende til skatteværdien af det udnyttede underskud. Betalingen sker via administrationsselskabet.

Det er muligt for koncernens ultimative moderselskab at vælge, at sambeskatningen også skal omfatte alle koncernens udenlandske selskaber og koncernens danske selskabers faste driftssteder i udlandet (international sambeskatning), jf. selskabsskattelovens § 31 A.

Ved valg af international sambeskatning, der er bindende for en periode på mindst 10 år (bindingsperioden), finder reglerne om national sambeskatning tilsvarende anvendelse, medmindre de særskilt er fraveget.

Over- og underskud i de udenlandske selskaber og faste driftssteder, der indgår i en international sambeskatning, medregnes ved den danske indkomstopgørelse på samme måde, som hvis selskaberne og de faste driftssteder havde været fuldt skattepligtige i Danmark. Der gives ved medregning af positiv indkomst fra udenlandske selskaber eller faste driftssteder fradrag (credit) i den danske skat for de skatter, der er betalt i de lande, hvor de udenlandske selskaber og faste driftssteder er hjemmehørende.

Ved bindingsperiodens udløb kan den internationale sambeskatning afbrydes eller tilvælges for en yderligere 10-årsperiode. Afbrydes sambeskatningen ved bindingsperiodens udløb, sker der ordinær genbeskatning, jf. selskabsskattelo‍vens § 31 A, stk. 10. Administrationsselskabets indkomst for det indkomstår, hvor sambeskatningen ophører, forhøjes med et beløb svarende til den fortjeneste, som det udenlandske selskab eller det faste driftssted ville have opnået ved ophør af virksomheden og salg til handelsværdi af aktiver og passiver, der er i behold hos selskabet henholdsvis det faste driftssted ved ophøret. Beskatningen er dog begrænset til genbeskatningssaldoen, som er opgjort land-for-land, og som består af skatteværdien af det beløb, som er fratrukket som underskud fra det pågældende land i andre selskaber eller faste driftssteder, der indgår i den internationale sambeskatning.

Der sker også ordinær genbeskatning, hvis et selskab eller fast driftssted udgår af den internationale sambeskatning i bindingsperioden, f.eks. hvis der sker frasalg ud af koncernen.

Afbrydes den internationale sambeskatning inden bindingsperiodens udløb, sker der fuld genbeskatning af administrationsselskabet, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 11. Genbeskatningen indebærer, at det beløb, der indgår på samtlige genbeskatningssaldi, divideres med selskabsskatteprocenten, og at det således fremkomne beløb medregnes til administrationsselskabets indkomst i det indkomstår, hvor den internationale sambeskatning ophører.

Efter minimumsbeskatningsloven skal indkomst i faste driftssteder og udenlandske datterselskaber medregnes ved opgørelsen af den kvalificerede indkomst i den jurisdiktion, hvor det faste driftssted eller datterselskabet er hjemmehørende.

Med henblik på at fastslå, om den indkomst, der er oppeb‍året af koncernenhederne i en jurisdiktion, er beskattet med minimumsskattesatsen på 15 pct., indeholder minimumsbeskatningslovens § 25 særlige regler om fordelingen (allokeringen) af skatter mellem koncernenheder i forskellige jurisdiktioner. Fordelingsreglerne har overordnet til formål at sikre, at skatter af indkomst oppebåret af koncernenhederne i en jurisdiktion henføres til de pågældende enheder, også selv om skatterne er betalt af en koncernenhed i en anden jurisdiktion.

Efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1, 1. pkt., skal eventuelle omfattede skatter, som er medregnet i en koncer‍nenheds regnskab, og som vedrører et fast driftssteds kvalificerede indkomst eller tab, allokeres til det faste driftssted.

Efter minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 1, 2. pkt., finder bestemmelsen i § 25, stk. 1, 1. pkt., om allokering af skatter til faste driftssteder tilsvarende anvendelse på dansk skat af udenlandske selskaber m.v., der er omfattet af international sambeskatning efter selskabsskattelovens § ‍31 ‍A. Bestemmelsen medfører, at den skat, som pålægges i Danmark som følge af, at en udenlandsk enhed indgår i den internationale sambeskatning, i relation til minimumsbeskatningsreglerne fuldt ud medregnes i den jurisdiktion, hvor den udenlandske enhed er hjemmehørende. Det gælder, uanset om den udenlandske enhed er et fast driftssted eller et selskab, der anses for en selvstændig skattepligtig enhed.

Minimumsbeskatningsloven regulerer ikke direkte, hvordan der skal forholdes, hvis der efter minimumsbeskatningsreglerne er et kvalificeret tab i en udenlandsk enhed, der medregnes (fratrækkes) ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten i Danmark, jf. dog bemærkningerne nedenfor om bestemmelsen i minimumsbeskatningslovens § 17, stk. 6.

Da der som følge af fradraget i sambeskatningsindkomsten opstår en genbeskatningsforpligtelse (en udskudt skatteforpligtelse) i administrationsselskabet, kan denne udskudte skat medregnes ved opgørelsen af de regulerede omfattede skatter i administrationsselskabet i det år, hvor det kvalificerede tab er fratrukket, jf. minimumsbeskatningslovens § 22, stk. 1, nr. 2, og § 23, der indeholder regler om opgørelsen af det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat, der indgår ved opgørelsen af regnskabsårets regulerede omfattede skatter.

Den udskudte skat kan dog højst medregnes med en skattesats svarende til minimumsskattesatsen på 15 pct., jf. minimumsbeskatningslovens § 23, stk. 1.

Det samlede reguleringsbeløb for udskudt skat for et regnskabsår nedsættes, når den udskudte skatteforpligtelse betales eller bortfalder i et senere regnskabsår.

En udskudt skatteforpligtelse skal dog senest efterbeskattes, hvis den ikke er betalt eller tilbageført inden for de 5 efterfølgende regnskabsår, jf. minimumsbeskatningslovens § ‍23, stk. 6. Efterbeskatningen sker som en nedsættelse af de omfattede skatter i det regnskabsår, hvor den udskudte skat blev indregnet i reguleringsbeløbet for udskudt skat. Det indebærer, at der skal ske en omberegning af den effektive skattesats og ekstraskat for det pågældende regnskabsår, idet en ekstraskat, der udløses som følge af omberegningen, skal behandles som en tillægsekstraskat i det regnskabsår, hvor der sker omberegning, jf. minimumsbeskatningslovens § 31. Hvis denne ekstraskat udløses som følge af efterbeskatning af en udskudt skatteforpligtelse, der vedrører genbeskatningssaldoen for et land, skal genbeskatningssaldoen for det pågældende land nedsættes med et beløb svarende til den betalte ekstraskat, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 10, 10. pkt.

Hvis genbeskatningssaldoen efterfølgende nedbringes som følge af, at der ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten medregnes positiv indkomst fra den pågældende jurisdiktion, vil virkningen i forhold til minimumsbeskatningsreglerne være, at administrationsselskabets regulerede omfattede skatter nedsættes tilsvarende. Det gælder, selv om den udenlandske indkomst, der er medregnet ved indkomstopgørelsen i Danmark, skal allokeres til den udenlandske enhed.

Selv om der i regnskabet er indregnet udskudt skat vedrørende en genbeskatningsforpligtelse, der er opstået, fordi underskud i udenlandske enheder er fradraget ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten, vil det kunne vælges ikke at medregne denne udskudte skat ved opgørelsen af administrationsselskabets regulerede omfattede skatter efter minimumsbeskatningsreglerne. Et valg herom vil kunne træffes, hvis den udskudte skat ikke forventes betalt inden for de 5 efterfølgende regnskabsår, jf. minimumsbeskatningslovens § ‍23, stk. 8, nr. 2.

Indregnes den udskudte skat ikke i administrationsselskabets regulerede omfattede skatter efter minimumsbeskatningsreglerne, vil et fradrag for underskud i udenlandske enheder kunne medføre, at der udløses en ekstraskat efter minimumsbeskatningsreglerne i fradragsåret.

I det omfang genbeskatningssaldoen efterfølgende helt eller delvist genbeskattes efter selskabsskattelovens § 31 A, stk. 10 eller 11, vil det tidligere fratrukne underskud blive beskattet med den almindelige selskabsskattesats på 22 pct., uden at der tages hensyn til, om - og i givet fald i hvilket omfang - det fratrukne underskud har udløst en ekstraskat efter minimumsbeskatningsreglerne.

Det foreslås i selskabsskattelovens § 31 A, stk. 10, at indsætte fire nye punktummer.

Det foreslås som 11. pkt., at i skat, som administrationsselskabet skal betale som følge af ordinær genbeskatning for et land eller som følge af medregning af overskud, der medfører en nedsættelse af genbeskatningssaldoen for det pågældende land, jf. 5. pkt., kan fradrages ekstraskat, som administrationsselskabet i tidligere indkomstår har betalt efter minimumsbeskatningsloven som følge af fradrag af underskud, som de udenlandske selskaber eller faste driftssteder i det pågældende land har haft i sambeskatningsperioden.

Den foreslåede bestemmelse vil for det første medføre, at der i den skat, der udløses ved ordinær genbeskatning for et land, vil kunne fradrages ekstraskat, der efter minimumsbeskatningsloven tidligere er betalt som følge af fradrag af underskud fra det pågældende land i sambeskatningsperioden.

Der vil efter forslaget ligeledes være adgang til at fradrage sådanne ekstraskatter i skatter, der skal betales som følge af medregning af overskud, der medfører en nedsættelse af genbeskatningssaldoen for det pågældende land.

Virkningen heraf vil være, at der ikke sker en dobbeltbeskatning i form af både selskabsskat og ekstraskat efter minimumsbeskatningsloven, når administrationsselskabet skal betale skatter som følge af medregning af overskud fra et land i tilfælde, hvor der tidligere har været fratrukket tilsvarende underskud fra de sambeskattede selskaber m.v. i det pågældende land.

Det foreslås som 12.-14. pkt., at ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i indkomståret for genbeskatningen eller nedsættelsen af genbeskatningssaldoen kan administrationsselskabet vælge at se bort fra underskud ved virksomhed her i landet eller i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland, herunder underskud, der er overført fra tidligere indkomstår. Der ses bort fra så stor en del af de samlede underskud, at den skattepligtige indkomst svarer til den forhøjelse af administrationsselskabets skattepligtige indkomst, som genbeskatningen medfører, eller som en fuld genbeskatning, jf. stk. 11, af det beløb, som genbeskatningssaldoen nedsættes med, medfører. Ses der bort fra underskud efter 12. og 13. pkt., finder ligningslovens § 33 H, stk. 1, 3.-5. pkt., tilsvarende anvendelse.

De foreslåede bestemmelser skal sikre, at administrationsselskabet har mulighed for at udnytte den foreslåede credi‍tregel i selskabsskattelovens § 31 A, stk. 10, 11. pkt., også selv om der i det pågældende indkomstår ikke er opgjort en positiv sambeskatningsindkomst, der er tilstrækkelig stor til, at den udløser en selskabsskattebetaling, som den tidligere betalte ekstraskat efter minimumsbeskatningslovens regler kan modregnes i.

Adgangen til at se bort fra underskud efter forslaget til § ‍31 ‍A, stk. 10, 12. og 13. pkt., vil medføre, at der fremkommer positiv dansk indkomst svarende til den udenlandske indkomst, der udløser genbeskatningen eller en nedsættelse af genbeskatningssaldoen, hvorved der vil være mulighed for at fradrage den tidligere betalte ekstraskat i selskabsskatten af den positive selskabsskattepligtige indkomst.

Bestemmelserne svarer til reglen om adgang til bortseelse fra underskud i ligningslovens § 33 H, der finder anvendelse, når skat af indkomst fra kilder i udlandet efter ligningslovens § 33 (og tilsvarende regler i dobbeltbeskatningsaftalerne) kan modregnes i dansk skat af samme indkomst, men der ikke er en tilstrækkelig positiv indkomst fra kilder her i landet, til at modregningsadgangen kan udnyttes.

Den foreslåede bestemmelse i selskabsskattelovens § 31 A, stk. 10, 14. pkt., om, at ligningslovens § 33 H, stk. 1, 3.-5. pkt., finder tilsvarende anvendelse, indebærer, at det beløb, der ses bort fra, i stedet vil skulle overføres til senere indkomstår efter reglerne i selskabsskattelovens § 12. Hvis der ses bort fra et mindre beløb end de samlede underskud, vil beløbet desuden skulle fordeles forholdsmæssigt på de enkelte underskudsgivende kilder. Endeligt vil sambeskattede selskaber, jf. selskabsskattelovens § 31 og § 31 A, skulle anses for en samlet enhed ved anvendelse af selskabsskattelovens § 31 A, stk. 10, 12. og 13. pkt.

Det foreslås i selskabsskattelovens § 31 A, stk. 11, at indsætte et 4. pkt., om, at stk. 10, 11.-14. pkt., finder tilsvarende anvendelse.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at der også i den skat, der udløses ved fuld genbeskatning for et land, vil kunne fradrages ekstraskat, der efter minimumsbeskatningsloven tidligere er betalt som følge af fradrag af underskud fra det pågældende land i sambeskatningsperioden.

Ligeledes vil der være adgang til at bortse fra underskud efter de foreslåede bestemmelser i selskabsskattelovens § ‍31 ‍A, stk. 10, 12.-14. pkt., hvis dette er nødvendigt for at kunne udnytte den foreslåede mulighed for creditlempelse.

Til § 3

Til nr. 1

Som udgangspunkt skal enhver, der er skattepligtig til Danmark, årligt oplyse Skatteforvaltningen om sin indkomst. Oplysningspligten omfatter bl.a. kontoførende investeringsforeninger.

Kontoførende investeringsforeninger, der er omfattet af reglerne i lov om beskatning af medlemmer af kontoførende investeringsforeninger, er skattepligtige efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 5d, idet skattepligten dog alene omfatter indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed og fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

Kontoførende investeringsforeninger omfattet af reglerne i lov om beskatning af medlemmer af kontoførende investeringsforeninger er foreninger, hvor foreningens (formue) afkast beskattes hos medlemmerne, og hvor medlemmerne ikke kan afstå deres andel af foreningen til andre end denne. Det er samtidig en betingelse, at alle medlemmer er berettiget til samme forholdsmæssige andel af årets afkast af hvert aktiv eller passiv i foreningen.

Visse juridiske personer er dog ikke omfattet af oplysningspligten, jf. skattekontrollovens § 4. Det gælder bl.a. foreninger m.v. som nævnt i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, forudsat at foreningen m.v. ikke har skattepligtig indkomst som nævnt i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

For foreninger m.v., der er skattepligtige efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, omfatter skattepligten indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed og fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed. For foreninger m.v., hvis formål ikke er almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt, omfatter skattepligten derudover udbytter, royalty og visse renter og kursgevinster.

Det foreslås i skattekontrollovens § 4, stk. 1, efter nr. 2 at indsætte et nyt nummer, hvorefter oplysningspligten efter skattekontrollovens § 2 ikke omfatter kontoførende investeringsforeninger som nævnt i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 5d, hvis den kontoførende investeringsforening ikke har skattepligtig indkomst som nævnt i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 5d.

Før 2023 var kontoførende investeringsforeninger omfattet af skattepligtsbestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, og dermed også reglen i skattekontrollovens § ‍4 om undtagelse fra oplysningspligten. Med virkning fra indkomståret 2023 blev kontoførende investeringsforeninger udskilt fra selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, til en særskilt skattepligtsbestemmelse i form af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 5d, jf. lov nr. 1179 af 8. juni 2021. Skattekontrollovens § 4 blev ikke ændret i den forbindelse, hvorfor kontoførende investeringsforeninger, der ikke har skattepligtig indkomst, fra 2023 har været omfattet af oplysningspligten.

Med den foreslåede ændring af skattekontrollovens § 4, stk. 1, vil retsstillingen fra før 2023 blive genindført, således at kontoførende investeringsforeninger, der ikke har skattepligtig indkomst som nævnt i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 5d, igen ikke omfattes af oplysningspligten.

Til nr. 2

Skattepligtige med kontrollerede transaktioner skal i oplysningsskemaet give Skatteforvaltningen oplysninger om art og omfang af de pågældende transaktioner, jf. skattekontrollovens § 38. Oplysningerne indgives digitalt og i form af et særligt transfer pricing oplysningsskema.

Som udgangspunkt skal alle skattepligtige, der er omfattet af skattekontrollovens § 38, desuden udarbejde en skriftlig (transfer pricing) dokumentation, der kan danne grundlag for en vurdering af, om priser og vilkår er i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter, jf. skattekontrollo‍vens § 39. I tilknytning til kravet om udarbejdelse af dokumentation indeholder skattekontrollo‍vens § 39 også et udtrykkeligt krav om opbevaring af den udarbejdede dokumentation.

Hvor der er pligt til udarbejdelse af transfer pricing dokumentation, skal denne udarbejdes løbende og indgives til Skatteforvaltningen senest 60 dage efter fristen for indgivelse af oplysningsskemaet, jf. skattekontrollovens § 39, stk. 3. Den skattepligtige har på anmodning mulighed for at få fristen på 60 dage forlænget, hvis særlige forhold taler herfor.

Det foreslås at ændre skattekontrollovens § 39, stk. 1, 1. pkt., således at »og opbevare« udgår.

Ændringen vil indebære, at kravet om, at den skattepligtige skal opbevare den udarbejdede transfer pricing dokumentation efter indsendelse af dokumentationen til Skatteforvaltningen, bortfalder.

Begrundelsen for ændringen er, at er der ikke er behov for at stille et krav om opbevaring, i og med at den skriftligt udarbejdede transfer pricing dokumentation skal indsendes til Skatteforvaltningen i tilknytning til oplysningsskemaet for det indkomstår, som dokumentationen vedrører.

Indtil 2021 var der alene et krav om, at den udarbejdede transfer pricing dokumentation skulle indsendes til Skatteforvaltningen på anmodning. Under disse regler havde kravet om, at den skattepligtige skal opbevare den udarbejdede transfer pricing dokumentation, således en indholdsmæssig betydning.

Til nr. 3

Skattepligtige med kontrollerede transaktioner skal i oplysningsskemaet give Skatteforvaltningen oplysninger om art og omfang af de pågældende transaktioner, jf. skattekontrollovens § 38. Oplysningerne indgives digitalt og i form af et særligt transfer pricing oplysningsskema.

Som udgangspunkt skal alle skattepligtige, der er omfattet af skattekontrollovens § 38, udarbejde en skriftlig (transfer pricing) dokumentation, der kan danne grundlag for en vurdering af, om priser og vilkår er i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter, jf. skattekontrollovens § ‍39. Det vil sige, at der skal udarbejdes en dokumentation for, at transaktionerne er i overensstemmelse med armslængdeprincippet i ligningslovens § 2. Dokumentationen skal udarbejdes i overensstemmelse med reglerne i bekendtgørelse nr. 468 af 19. april 2022 om dokumentation af prisfastsættelsen af kontrollerede transaktioner (TP-dokumentationsbekendtgørelsen).

Den skriftlige dokumentation består af to dele, en fællesdokumentation om hele koncernen og en landespecifik for hver skattepligtig i koncernen, jf. TP-dokumentationsbekendtgørelsens § 2. Fællesdokumentationen skal bl.a. indeholde et koncerndiagram og en generel beskrivelse af koncernens forretningsmæssige aktiviteter, mens den landsspecifikke dokumentation skal indeholde beskrivelser og analyser, der skal kunne danne grundlag for en vurdering af, om priser og vilkår er fastsat i overensstemmelse med armslængdeprincippet, jf. TP-dokumentationsbekendtgørelsens §§ 4 og 5. Store multinationale koncerner med en konsolideret omsætning på mindst 5,6 mia. kr. vil desuden skulle indgive en land for land-rapport om koncernens økonomiske aktiviteter i hvert enkelt land i hele verden, jf. skattekontrollovens §‍§ ‍47-52.

Dokumentationspligten omfatter ikke transaktioner, som i omfang og hyppighed anses for uvæsentlige, jf. skattekontrollovens § 39, stk. 2. Transaktioner anses for uvæsentlige, når der er tale om enkeltstående transaktioner af et beske‍dent økonomisk omfang såsom f.eks. lån af mødelokale hos en koncernforbundet virksomhed, et kortvarigt udlån af en medarbejder til en koncernforbundet virksomhed og fordelingen af omkostningerne ved fællesarrangementer.

Hermed skal der ved udarbejdelsen af den landespecifikke dokumentation i forhold til uvæsentlige kontrollerede transaktioner alene angives de typer af transaktioner, som den skattepligtige har vurderet som uvæsentlige, jf. TP-dokumentationsbekendtgørelsens § 3. Derimod skal fællesdokumentationen altid udarbejdes, også selv om den skattepligtige kun har uvæsentlige kontrollerede transaktioner.

Det foreslås, at der i skattekontrollovens § 39, stk. 1, efter 1. pkt. indsættes som nyt punktum, at har den skattepligtige kun kontrollerede transaktioner omfattet af stk. 2, skal den skattepligtige kun oplyse om de pågældende transaktioner efter § 38.

Det betyder, at skattepligtige, der kun har kontrollerede transaktioner af den karakter, som opregnes i skattekontrollovens § 39, stk. 2, ikke vil skulle udarbejde en dokumentation. De vil alene skulle oplyse om de pågældende kontrollerede transaktioner i form af det særlige transfer pricing oplysningsskema.

Den foreslåede regel vil omfatte de kontrollerede transaktioner, som er omfattet af skattekontrollovens § 39, stk. 2, herunder de yderligere kontrollerede transaktioner, som med lovforslagets § 3, nr. 4, foreslås at blive omfattet af skattekontrollovens § 39, stk. 2.

TP-dokumentationsbekendtgørelsen vil blive ændret i overensstemmelse med den foreslåede ændring af skattekontrollovens § 39, stk. 1.

Til nr. 4

Skattepligtige med kontrollerede transaktioner skal i oplysningsskemaet give Skatteforvaltningen oplysninger om art og omfang af de pågældende transaktioner, jf. skattekontrollovens § 38. Oplysningerne indgives digitalt og i form af et særligt transfer pricing oplysningsskema.

Som udgangspunkt skal alle skattepligtige, der er omfattet af skattekontrollovens § 38, udarbejde en skriftlig (transfer pricing) dokumentation, der kan danne grundlag for en vurdering af, om priser og vilkår er i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter, jf. skattekontrollovens § ‍39. Det vil sige, at der skal udarbejdes en dokumentation for, at transaktionerne er i overensstemmelse med armslængdeprincippet i ligningslovens § 2. Dokumentationen skal udarbejdes i overensstemmelse med reglerne i TP-dokumentationsbekendtgørelsen.

Den skriftlige dokumentation består af to dele, en fællesdokumentation om hele koncernen og en landespecifik for hver skattepligtig i koncernen, jf. TP-dokumentationsbekendtgørelsens § 2. Fællesdokumentationen skal bl.a. indeholde et koncerndiagram og en generel beskrivelse af koncernens forretningsmæssige aktiviteter, mens den landsspecifikke dokumentation skal indeholde beskrivelser og analyser, der skal kunne danne grundlag for en vurdering af, om priser og vilkår er fastsat i overensstemmelse med armslængdeprincippet, jf. TP-dokumentationsbekendtgørelsens §§ 4 og 5. Store multinationale koncerner med en konsolideret omsætning på mindst 5,6 mia. kr. vil desuden skulle indgive en land for land-rapport om koncernens økonomiske aktiviteter i hvert enkelt land i hele verden, jf. skattekontrollovens §‍§ ‍47-52.

Dokumentationspligten omfatter ikke transaktioner, som i omfang og hyppighed anses for uvæsentlige, jf. skattekontrollovens § 39, stk. 2. Transaktioner anses for uvæsentlige, når der er tale om enkeltstående transaktioner af et beske‍dent økonomisk omfang så som f.eks. lån af mødelokale hos en koncernforbundet virksomhed, et kortvarigt udlån af en medarbejder til en koncernforbundet virksomhed og fordelingen af omkostningerne ved fællesarrangementer.

Hermed skal der ved udarbejdelsen af den landespecifikke dokumentation i forhold til uvæsentlige kontrollerede transaktioner alene angives de typer af transaktioner, som den skattepligtige har vurderet som uvæsentlige, jf. TP-dokumentationsbekendtgørelsens § 3. Derimod skal fællesdokumentationen altid udarbejdes, også selv om den skattepligtige kun har uvæsentlige kontrollerede transaktioner.

Det foreslås, at skattekontrollovens § 39, stk. 2, affattes således, at den skattepligtige ikke skal udarbejde skriftlig dokumentation for følgende:

1) Kontrollerede transaktioner, hvis den skattepligtiges samlede kontrollerede transaktioner, bortset fra tilgodehavende og gæld, i indkomståret udgør mindre end 5 mio. kr. og den skattepligtiges samlede kontrollerede tilgodehavende og gæld ved indkomstårets udløb udgør mindre end 50 mio. kr. Ved opgørelsen efter 1. pkt. skal kun medregnes kontrollerede transaktioner, tilgodehavende og gæld omfattet af dokumentationspligten efter stk. 1. 1. pkt. gælder ikke for kontrollerede transaktioner vedrørende immaterielle aktiver som nævnt i afskrivningslovens § 40. 1. pkt. gælder heller ikke for kontrollerede transaktioner, når den anden part i den kontrollerede transaktion er hjemmehørende eller beliggende i en fremmed stat uden for EU og EØS, der ikke skal udveksle oplysninger med de danske skattemyndigheder efter en aftale om bistand i skattesager.

2) Kontrollerede transaktioner i form af udbytter, tilskud og lignende, der betales kontant.

3) Kontrollerede transaktioner med et underliggende datterselskab, når den skattepligtige deltager i en aftale om udøvelse af fælles bestemmende indflydelse over det underliggende datterselskab, og den skattepligtige sammen med koncernforbundne parter ejer mindre end 5 pct. af kapitalen og råder over mindre end 5 pct. af stemmerettighederne. Det er dog en forudsætning, at transaktionerne ikke foretages som led i aftalen om fælles bestemmende indflydelse. Tilsvarende gælder for skattepligtige underliggende datterselskabers kontrollerede transaktioner med deltagerne.

4) Kontrollerede transaktioner med et underliggende datterselskab, der ejes af en juridisk person, som ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, og den skattepligtige opgør det skattepligtige afkast efter reglerne i selskabsskattelovens § 13 F eller reglerne i pensionsafkastbeskatningslovens § ‍14. Tilsvarende gælder for skattepligtige underliggende datterselskabers kontrollerede transaktioner med deltagerne i den juridiske person.

5) Kontrollerede transaktioner i øvrigt, der i omfang og hyppighed er uvæsentlige.

Der er med forslaget tale om en udbygning af den gældende regel om, at der ikke skal udarbejdes dokumentation for kontrollerede transaktioner, der i omfang og hyppighed er uvæsentlige.

Forslaget vil indebære, at der for de kontrollerede transaktioner, der er opregnet i nr. 1 til 4, indføres en udtrykkelig undtagelse fra pligten til at udarbejde dokumentation, og dermed at disse kontrollerede transaktioner vil skulle behandles på samme måde i relation til dokumentationspligten, som andre kontrollerede transaktioner, der i omfang og hyppighed er uvæsentlige. For så vidt angår nr. 5 er der tale om en videreførelse af den gældende bestemmelse om kontrollerede transaktioner, der i omfang og hyppighed er uvæsentlige.

Forslaget vil i samspil med den samtidig foreslåede ændring af skattekontrollovens § 39, stk. 1, jf. lovforslagets § 3, nr. 3, betyde, at der for de pågældende kontrollerede transaktioner i forhold til den landespecifikke del af dokumentationen alene vil skulle oplyses om transaktionerne. Endvidere vil der ikke skulle udarbejdes en dokumentation, hvis den skattepligtige kun har kontrollerede transaktioner af den karakter, som opregnes i den foreslåede affattelse af skattekontrollovens § 39, stk. 2. Store multinationale koncerner med en konsolideret omsætning på mindst 5,6 mia. kr. vil under alle omstændigheder skulle indgive en land for land-rapport om koncernens økonomiske aktiviteter i hvert enkelt land i hele verden, jf. skattekontrollovens §§ 47-52. Den foreslåede lempelse af dokumentationskravet ændrer ikke på, at Skatteforvaltningen fortsat vil have mulighed for at stille spørgsmål til transaktionerne og vil kunne bede om dokumentation i forlængelse heraf.

Det foreslåede nr. 1 vil betyde, at der indføres en årlig minimumsgrænse på 5 mio. kr. for så vidt angår kontrollerede transaktioner og en minimumsgrænse på 50 mio. kr. for så vidt angår kontrollerede tilgodehavender og gæld ved indkomstårets udløb. Grænserne på 5 og 50 mio. kr. er fastlagt ud fra en afvejning mellem på den ene side formodet udgifter til udarbejdelse af dokumentation, hvor der kun foreligger kontrollerede transaktioner med en samlet lav værdi, og på den anden side den skattepligtiges mulige indtjening og dermed det potentielle skatteprovenu (baseret på transaktionsvolumen, profitelement og skattesats) i forhold til sådanne situationer.

Minimumsgrænserne vil betyde, at hvis den skattepligtige i et indkomstår alene er involveret i kontrollerede transaktioner med en samlet værdi på under 5 mio. kr. og samlet alene har kontrollerede tilgodehavender og gæld på under 50 mio. kr., vil der ikke skulle udarbejdes og indsendes transfer pricing dokumentation for de pågældende kontrollerede transaktioner. Udgør den samlede værdi af transaktionerne 5 mio. kr. eller mere, eller udgør den samlede værdi af tilgodehavenderne og gælden 50 mio. kr. eller mere, vil der skulle udarbejdes og indsendes transfer pricing dokumentation for alle de kontrollerede transaktioner, der indgår i opgørelsen.

Opgørelsen af de samlede kontrollerede transaktioner i indkomståret vil skulle opgøres på bruttoniveau. Der vil således ikke kunne foretages en udligning mellem køb og salg. Endvidere vil opgørelsen skulle foretages til armslængdepriser, jf. ligningslovens § 2. Tilsvarende vil opgørelsen af de samlede tilgodehavender og gæld skulle opgøres på bruttoniveau.

Ved opgørelsen af de samlede kontrollerede transaktioner vil tilgodehavender og gæld, der er opstået i indkomståret, ikke skulle medregnes i 5 mio. kr. grænsen.

Den foreslåede regel om, at det kun er de kontrollerede transaktioner, tilgodehavender og gæld, der er omfattet af dokumentationspligten efter skattekontrollovens § 39, stk. 1, som skal indgå i opgørelsen, vil betyde, at rent danske nationale transaktioner, tilgodehavender og gæld ikke skal medregnes, medmindre de er omfattet af skattekontrollovens § 39, stk. 1, 2. pkt., nr. 1-8. Endvidere vil det betyde, at de kontrollerede transaktioner, tilgodehavender og gæld, der omfattes af de foreslåede regler i skattekontrollovens § 39, stk. 2, nr. 2-5, heller ikke skal medregnes ved opgørelsen af de samlede kontrollerede transaktioner i indkomståret.

Den foreslåede regel om, at kontrollerede transaktioner, der vedrører de immaterielle aktiver, der er nævnt i afskrivningslovens § 40 ikke omfattes af den foreslåede regel om en minimumsgrænse betyder, dels at sådanne kontrollerede transaktioner ikke vil skulle indgå ved opgørelsen vedrørende minimumsgrænsen, dels at udgangspunktet vil være, at der fortsat vil skulle udarbejdes dokumentation for denne kategori af kontrollerede transaktioner. Reglen omfatter kontrollerede transaktioner vedrørende goodwill og andre immaterielle aktiver. Reglen vil dermed omfatte immaterielle aktiver såsom særlig fremstillingsmetode eller lignende (knowhow), patentret, forfatter- og kunstnerret og ret til mønster eller varemærke. Dette gælder, uanset om de immaterielle aktiver er erhvervede eller oparbejdet af selskabet selv, og uanset om den skattepligtige selv ejer de immaterielle aktiver.

Den foreslåede regel vedrørende immaterielle aktiver vil medføre, at der f.eks. ved en koncernintern virksomhedsoverdragelse altid vil skulle udarbejdes transfer pricing dokumentation vedrørende den overdragede goodwill og øvrige immaterielle aktiver.

Den foreslåede regel om, at kontrollerede transaktioner, hvor den anden part er hjemmehørende eller beliggende i en fremmed stat uden for EU og EØS, der ikke skal udveksle oplysninger med de danske skattemyndigheder efter en aftale om bistand i skattesager ikke omfattes af den foreslåede regel om en minimumsgrænse, betyder tilsvarende, dels at sådanne kontrollerede transaktioner ikke vil skulle indgå ved opgørelsen vedrørende minimumsgrænsen, dels at udgangspunktet vil være, at der fortsat vil skulle udarbejdes dokumentation for denne kategori af kontrollerede transaktioner.

Det foreslåede nr. 2 vil betyde, at der ikke vil være krav om udarbejdelse af dokumentation for kontrollerede transaktioner i form af udbytter, kapitalindskud og lignende. Omfattet af lignende vil bl.a. være kapitalforhøjelser, kapitalnedsættelser, udlodning af likvidationsprovenu og stiftelse af selskaber. Undtagelsen fra dokumentationspligten vil dog være betinget af, at der sker en kontant betaling. Kontant betaling vil udover betaling med sedler og mønt omfatte digitale overførsler, som f.eks. kontooverførsler. Det forhold, at der skal være tale om en kontant betaling, betyder omvendt, at f.eks. tilskud i form af konvertering af gæld ikke omfattes af undtagelsen.

Baggrunden for den foreslåede undtagelse er, at kontrollerede transaktioner i form af kontante udbytter og kontante tilskud ikke indebærer risiko for en prisfastsættelse, der ikke er på armslængde.

Det foreslåede nr. 3 er rettet mod situationer, hvor en skattepligtig som led i en passiv formueplacering foretager investeringer via en skattemæssig transparent enhed og dermed deltager i en aftale om fælles bestemmende indflydelse, selv om den skattepligtige alene har en mindre ejerandel.

Med en mindre ejerandel vil den skattepligtige ikke kunne disponere over eller påvirke den enkelte transaktion, men den skattepligtige vil alligevel som følge af deltagelsen i aftalen om fælles bestemmende indflydelse efter de gældende regler være forpligtet til at udarbejde skriftlig dokumentation for de kontrollerede transaktioner.

Forslaget betyder, at den skattepligtige ved deltagelse i sådanne investeringsarrangementer under visse betingelser vil blive undtaget fra dokumentationspligten.

De situationer, som vil være omfattet af bestemmelsen, er situationer, hvor den skattepligtige har investereret i et (datter)selskab via en transparent enhed, f.eks. en kapitalfond, hvor den skattepligtige nok er porteføljeaktionær, men samtidig som følge af ejerandelen i den transparente enhed deltager i en aftale om fælles bestemmende indflydelse over datterselskabet.

Status som porteføljeaktionær og dermed status som indehaver af en mindre ejerandel er efter forslaget afgrænset til skattepligtige, der sammen med koncernforbundne parter ejer mindre end 5 pct. af kapitalen og råder over mindre end 5 pct. af stemmerettighederne. Ved koncernforbundne parter skal forstås den samme kreds af fysiske og juridiske personer, som fremgår af skattekontrollovens § 37, nr. 6.

Undtagelsen fra dokumentationspligten vil efter forslaget endvidere kun omfatte de kontrollerede transaktioner, der ikke foretages som led i den aftale om fælles bestemmende indflydelse, som den skattepligtige deltager i.

Den foreslåede undtagelse fra dokumentationspligten vil endvidere finde anvendelse for de kontrollerede transaktioner, som et skattepligtigt (dansk) underliggende datterselskab måtte have med fysiske eller juridiske personer, der er deltagere i aftalen om udøvelse af fælles bestemmende indflydelse over datterselskabet. Dette under forudsætning af, at betingelserne i øvrigt er opfyldt.

Eksempel

En række danske og udenlandske investorer har via en transparent enhed investereret i en dansk servicevirksomhed, der bl.a. tilbyder rengøringsservice. Investorerne har hver en ejerandel på mindre end 5 pct. og råder hver over mindre end 5 pct. af stemmerne. Der foreligger som følge af den transparente enhed en aftale om udøvelse af fælles bestemmende indflydelse over den danske servicevirksomhed.

En af de udenlandske investorer har indgået en aftale med den danske servicevirksomhed om udførelse af rengøringsopgaver. Denne kontrollerede transaktion vil være omfattet af undtagelsen fra dokumentationspligten efter den foreslåede regel i skattekontrollovens § 39, stk. 2, nr. 3, da transaktionen (aftalen om rengøringsopgaverne) ikke er foretaget som led i aftalen om fælles bestemmende indflydelse. Dette følger af skattekontrollovens § 39, stk. 2, nr. 3, 3. pkt., jf. 2. pkt.

Det foreslåede nr. 4 er rettet mod situationer, hvor en skattepligtig investerer i et datterselskab via en transparent enhed, og hvor en kontrolleret transaktion mellem den transparente enhed og det underliggende datterselskab ikke vil kunne påvirke størrelsen af dansk skattepligtig indkomst, fordi den skattepligtige enten opgør det skattepligtige afkast efter reglerne i selskabsskattelovens § 13 F eller efter reglerne i pensionsafkastbeskatningslovens § 14.

Selskabsskattelovens § 13 F omfatter livsforsikringsselskaber. Efter bestemmelsen kan livsforsikringsselskaber opgøre det skattepligtige afkast af en andel i en juridisk person som summen af udlodningerne fra andelen og gevinst og tab på andelen, som opgjort efter lagerprincippet, dvs. som forskellen mellem værdien af andelen ved indkomstårets udløb og værdien ved indkomstårets begyndelse.

Pensionsafkastbeskatningslovens § 14 omfatter bl.a. pensionskasser, pensionsfonde, Arbejdsmarkedets Tillægspension, Lønmodtagernes Dyrtidsfond og arbejdsmarkedsrelaterede livsforsikringsaktieselskaber. Efter bestemmelsen kan pensionskasser m.v. opgøre det skattepligtige afkast af en andel i en juridisk person som summen af udlodningerne fra andelen og gevinst og tab på andelen, som opgjort efter lagerprincippet, dvs. som forskellen mellem værdien af andelen ved indkomstårets udløb og værdien ved indkomstårets begyndelse.

Forslaget betyder, at de pågældende livsforsikringsselskaber og pensionskasser m.v. ved deltagelse i sådanne investeringsarrangementer under visse betingelser vil blive undtaget fra dokumentationspligten.

Den foreslåede undtagelse fra dokumentationspligten vil endvidere finde anvendelse for de kontrollerede transaktioner, som et skattepligtigt (dansk) underliggende datterselskab måtte have med deltagere i den juridiske person, som ejer det underliggende datterselskab.

Det foreslåede nr. 5 er en opsamlingsbestemmelse, der samtidig indeholder en videreførelse af den gældende bestemmelse om kontrollerede transaktioner, der i omfang og hyppighed er uvæsentlige.

Til nr. 5

Skattepligtige med kontrollerede transaktioner skal i oplysningsskemaet give Skatteforvaltningen oplysninger om art og omfang af de pågældende transaktioner, jf. skattekontrollovens § 38.

Som udgangspunkt skal alle skattepligtige, der er omfattet af skattekontrollovens § 38, udarbejde en skriftlig (transfer pricing) dokumentation, der kan danne grundlag for en vurdering af, om priser og vilkår er i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter, jf. skattekontrollovens § 39, stk. 1.

Hvor der er pligt til udarbejdelse af transfer pricing dokumentation, skal denne udarbejdes løbende og indgives til Skatteforvaltningen senest 60 dage efter fristen for indgivelse af oplysningsskemaet efter skattekontrollovens §§ 11-13, jf. skattekontrollovens § 39, stk. 3. Den skattepligtige har på anmodning mulighed for at få fristen på 60 dage forlænget, hvis særlige forhold taler herfor.

Efter skattekontrollovens § 11 skal fysiske personer indgive oplysningsskemaet senest den 1. juli i året efter indkomstå‍rets udløb. Efter skattekontrollovens § 12 skal juridiske personer indgive oplysningsskemaet senest 6 måneder efter indkomstårets udløb. Efter skattekontrollovens § 13 forlænges fristen, hvis den udløber med tilknytning til en lørdag, søndag eller helligdag.

Efter skattekontrollovens § 14, stk. 1, kan Skatteforvaltningen efter den skattepligtiges anmodning forlænge oplysningsfristen efter skattekontrollovens §§ 11-13 for den pågældende, når særlige forhold taler derfor. Efter skattekontrollovens § 14, stk. 2, kan oplysningsfristen i særlige tilfælde forlænges for grupper af skattepligtige.

Det foreslås, at der i skattekontrollovens § 39, stk. 3, efter 1. pkt. indsættes et nyt punktum om, at forlænges fristen for indgivelse af oplysningsskemaet efter § 14, stk. 1 eller 2, forlænges fristen efter 1. pkt. tilsvarende.

Forslaget vil betyde, at den skattepligtiges frist for indsendelse af transfer pricing dokumentationen vil blive forlænget tilsvarende, hvis den skattepligtiges frist for indgivelse af oplysningsskemaet forlænges. De 60 dage vil med forslaget således skulle beregnes i forhold til den nye frist for den skattepligtiges indgivelse af oplysningsskemaet.

Samtidig vil forslaget indebære en administrativ lettelse for både Skatteforvaltningen og de berørte skattepligtige.

Til nr. 6

Skattepligtige med kontrollerede transaktioner skal i oplysningsskemaet give Skatteforvaltningen oplysninger om art og omfang af de pågældende transaktioner, jf. skattekontrollovens § 38.

Som udgangspunkt skal alle skattepligtige, der er omfattet af skattekontrollovens § 38, udarbejde en skriftlig (transfer pricing) dokumentation, der kan danne grundlag for en vurdering af, om priser og vilkår er i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter, jf. skattekontrollovens § 39, stk. 1.

Hvor der er pligt til udarbejdelse af transfer pricing dokumentation, skal denne udarbejdes løbende og indgives til Skatteforvaltningen senest 60 dage efter fristen for indgivelse af oplysningsskemaet efter skattekontrollovens §§ 11-13, jf. skattekontrollovens § 39, stk. 3. Den skattepligtige har på anmodning mulighed for at få fristen på 60 dage forlænget, hvis særlige forhold taler herfor.

Det foreslås i skattekontrollovens § 39, stk. 3, 2. pkt., der bliver 3. pkt., at der efter »kan« indsættes », selv om fristen for indgivelse af oplysningsskemaet ikke forlænges,«.

Der er tale om en konsekvensændring som følge af lovforslagets § 3, nr. 5, hvorved der efter 1. pkt. foreslås indsat et nyt punktum i skattekontrollovens § 39, stk. 3, hvorefter fristen for indgivelse af transfer pricing dokumentation forlænges tilsvarende, hvis fristen for indgivelse af oplysningsskemaet forlænges.

Til nr. 7

Efter skattekontrollovens § 40 skal skattepligtige i mindre koncerner alene udfærdige og opbevare skriftlig transfer pricing dokumentation i et begrænset omfang. Den begrænsede dokumentationspligt gælder for virksomheder, der alene eller sammen med koncernforbundne virksomheder har under 250 beskæftigede og enten en årlig samlet balance på under 125 mio. kr. eller en årlig omsætning på under 250 mio. kr.

Ved opgørelsen af antal beskæftigede og den årlige samlede balance eller den årlige omsætning medregnes juridiske personer, der er koncernforbundne med den skattepligtige, jf. kursgevinstlovens § 4, stk. 2. Ved koncernforbundne selskaber forstås bl.a. selskaber og foreninger m.v., hvor samme aktionærkreds direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af aktiekapitalen i hvert selskab eller direkte eller indirekte råder over mere end 50 pct. af stemmerne i hvert selskab. Ejer den samme aktionærkreds, f.eks. en kapitalfond, to eller flere datterselskaber, vil antallet af beskæftigede, balancerne og omsætningerne i datterselskaberne (og i disses datterselskaber) skulle lægges sammen med henblik på vurderingen af, om selskaberne er omfattet af skattekontrollovens § 40.

Skattekontrollovens § 40 udgør en fravigelse fra udgangspunktet i skattekontrollovens § 39, hvorefter alle skattepligtige skal udarbejde transfer pricing dokumentation i overensstemmelse med reglerne i TP-dokumentationsbekendtgørelsen for samtlige kontrollerede transaktioner. Dog skal der efter skattekontrollovens § 39 ikke udarbejdes dokumentation for transaktioner, der finder sted mellem danske virksomheder, som beskattes under samme regelsæt, eller for transaktioner som i omfang og hyppighed anses for uvæsentlige.

For de omhandlede mindre virksomheder er kravet om dokumentation begrænset til kun at omfatte virksomhedens kontrollerede transaktioner med fysiske og juridiske personer samt faste driftssteder hjemmehørende i en fremmed stat, hvormed Danmark ikke har en dobbeltbeskatningsoverenskomst, og som samtidig ikke er medlem af EU eller EØS. Transfer pricing dokumentationen for de kontrollerede transaktioner, hvor der er en dokumentationspligt for de pågældende virksomheder, skal udarbejdes efter de almindelige regler for udarbejdelse og indgivelse af transfer pricing dokumentation.

Selv om mindre virksomheder som udgangspunkt er fritaget for dokumentationspligten efter skattekontrollovens § 40, så skal alle transaktioner mellem forbundne parter dog fortsat gennemføres i overensstemmelse med armslængdeprincippet i ligningslovens § 2, og Skatteforvaltningen kan også i forbindelse med en kontrol bede den skattepligtige om dokumentation for, at priser og vilkår for en ikke-dokumentationspligtig transaktion er fastsat i overensstemmelse med armslængdeprincippet.

Det foreslås i skattekontrollovens § 40, stk. 1, at ændre »125 mio. kr. eller en årlig omsætning på under 250 mio. kr., skal alene udfærdige og opbevare« til »195 mio. kr. eller en årlig omsætning på under 391 mio. kr., skal alene udarbejde og indgive«.

Forslaget betyder, at flere skattepligtige potentielt vil kunne falde ind under reglerne om den begrænsede dokumentationspligt, i og med at grænserne hæves.

De gældende grænser på enten en årlig samlet balance på under 125 mio. kr. eller en årlig omsætning på under 250 mio. kr. har været gældende siden 2005, jf. lov nr. 408 af 1. juni 2005. Afgrænsningen af de omfattede skattepligtige var inspireret af de størrelsesgrænser, der på daværende tidspunkt var gældende i forhold til definitionen i årsregnskabslovens § 7, stk. 2, nr. 2 af mellemstore virksomheder (virksomheder omfattet af regnskabsklasse C).

Årsregnskabslovens § 7, stk. 2, nr. 2 er efterfølgende blevet ændret, senest ved lov nr. 480 af 22. maj 2024. Ved denne lovændring er beløbsgrænserne for definitionen af mellemstore virksomheder ændret, således at beløbsgrænsen for balancesum er forhøjet til 195 mio. kr., og beløbsgrænsen for nettoomsætning er forhøjet til 391 mio. kr. Lovændringen er bl.a. sket med henvisning til EU's regnskabsdirektiv.

Med forslaget til ændringen af skattekontrollovens § 40 vil afgrænsningen af de skattepligtige, som alene omfattes af den begrænsede dokumentationspligt, dermed komme til at svare til den afgræsning af mellemstore virksomheder, der er indeholdt i årsregnskabsloven.

Forslaget om at ændre ordene »udfærdige og opbevare« til »udarbejde og indgive« vil indebære en præcisering, idet der herved anvendes samme sprogbrug som i skattekontrollovens § 39, stk. 1 og 3. For så vidt angår baggrunden for at udelade kravet om, at dokumentationen skal opbevares, kan der henvises til bemærkningerne til lovforslagets § 3, nr. 2.

Til nr. 8

Overskriften før skattekontrollovens § 43 angiver, at de følgende paragraffer, dvs. §§ 43-45, indeholder regler for afgivelse af en revisorerklæring.

Det foreslås, at overskriften før skattekontrollovens § 43 ophæves.

Der er tale om en konsekvensændring som følge af lovforslagets § 3, nr. 9, hvorved det foreslås at ophæve skattekontrollovens §§ 43-45.

Til nr. 9

Skatteforvaltningen kan under visse betingelser pålægge virksomheder, der er omfattet af dokumentationspligten, at de skal indhente en revisorerklæring om den transfer pricing dokumentation, som virksomheden har indsendt til Skatteforvaltningen, jf. skattekontrollovens § 43.

Det er en betingelse for, at der kan gives pålæg om en revisorerklæring, at virksomheden har haft kontrollerede transaktioner med fysiske eller juridiske personer i lande uden for EU eller EØS, med hvilke Danmark ikke har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst, eller at virksomheden ifølge virksomhedens årsrapporter har haft gennemsnitligt driftsmæssigt underskud i 4 på hinanden følgende indkomstår, hvoraf det seneste er det indkomstår, for hvilket erklæringspålægget gives.

Det er tillige en betingelse, at det for kontrollen af virksomhedens skattemæssige forhold er hensigtsmæssigt og relevant for Skatteforvaltningen at indhente erklæringen.

Reglen om en revisorerklæring indebærer, at revisor ved et pålæg om indsendelse af en revisorerklæring skal afgive en erklæring om, hvorvidt revisor ved det udførte arbejde er blevet opmærksom på forhold, der giver anledning til at konkludere, at den transfer pricing dokumentation, som er indsendt til Skatteforvaltningen, ikke giver et retvisende billede af virksomhedens fastsættelse af priser og vilkår for koncerninterne transaktioner. Dette følger af bekendtgørelse nr. 1298 af 31. oktober 2018 om revisorerklæring i visse sager om transfer pricing. Bekendtgørelsen er udstedt med hjemmel i skattekontrollovens § 45.

Revisorens erklæring er ikke bindende for Skatteforvaltningens vurdering af, om virksomhedens priser og vilkår er fastsat i overensstemmelse med armslængdeprincippet.

Der kan tidligst gives pålæg om at indhente en revisorerklæring 7 dage efter modtagelsen af virksomhedens transfer pricing dokumentation. Fristen for indsendelse af erklæringen er senest 90 dage regnet fra pålæggets datering.

Hvis virksomheden ikke indhenter og indsender en pålagt revisorerklæring, kan virksomhedens indkomst, for så vidt angår de kontrollerede transaktioner, ansættes skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 46. Derudover er der adgang til at pålægge virksomheden en bøde, jf. skattekontrollovens § 84, nr. 5.

En afgørelse fra Skatteforvaltningen om at indhente en revisorerklæring kan påklages til Landsskatteretten, hvis Skatteforvaltningen henlægger sagen uden at gennemføre en ændring af virksomhedens skattepligtige indkomst foretaget på baggrund af den indkaldte dokumentation, eller hvis Skatteforvaltningen gennemfører en nedsættelse af virksomhedens skattepligtige indkomst foretaget på baggrund af den indkaldte dokumentation, jf. skattekontrollovens § 44, stk. 1 og 2. Endvidere kan en afgørelse om at indhente en revisorerklæring prøves af Landsskatteretten i forbindelse med en klage over en ændring af virksomhedens skattepligtige indkomst foretaget på baggrund af den indkaldte dokumentation, jf. skattekontrollovens § 44, stk. 1 og 3.

Det foreslås, at skattekontrollovens §§ 43-45 ophæves.

Forslaget betyder, at adgangen til at kunne pålægge skattepligtige, at de skal indsendes en revisorerklæring om deres transfer pricing dokumentation, vil bortfalde.

Baggrunden for den foreslåede ophævelse er, at reglerne reelt kun har været anvendt i et yderst begrænset omfang, idet de i praksis har vist sig ikke at være særligt velegnede som det ekstra kontrolværktøj, som ellers var begrundelsen for at have reglerne.

Det skal bemærkes, at den foreslåede ophævelse af skattekontrollovens § 45 samtidig vil indebære et bortfald af bekendtgørelse nr. 1298 af 31. oktober 2018 om revisorerklæring i visse sager om transfer pricing.

Til nr. 10

Skatteforvaltningen kan under visse betingelser pålægge virksomheder, der er omfattet af dokumentationspligten, at de skal indhente en revisorerklæring om den transfer pricing dokumentation, som virksomheden har indsendt til Skatteforvaltningen, jf. skattekontrollovens § 43.

Hvis virksomheden ikke indhenter og indsender en pålagt revisorerklæring, kan virksomhedens indkomst, for så vidt angår de kontrollerede transaktioner, ansættes skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 46.

Det foreslås at ændre skattekontrollovens § 46, stk. 1, 1. pkt., således at »eller indsendt revisorerklæring efter § 43, stk. 1« udgår.

Der er tale om en konsekvensændring som følge af lovforslagets § 3, nr. 9, hvorved det foreslås at ophæve skattekontrollovens §§ 43-45.

Til nr. 11

Skatteforvaltningen kan under visse betingelser pålægge virksomheder, der er omfattet af dokumentationspligten, at de skal indhente en revisorerklæring om den transfer pricing dokumentation, som virksomheden har indsendt til Skatteforvaltningen, jf. skattekontrollovens § 43.

Hvis virksomheden med forsæt eller groft uagtsomt undlader at indsende en pålagt revisorerklæring rettidigt, kan dette straffes med en bøde, jf. skattekontrollovens § 84.

Det foreslås, at ændre skattekontrollovens § 84, nr. 5, således at »eller revisorerklæring efter § 43« udgår.

Der er tale om en konsekvensændring som følge af lovforslagets § 3, nr. 9, hvorved det foreslås at ophæve skattekontrollovens §§ 43-45.

Til § 4

Til nr. 1

Efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra g, 1. pkt., er selskaber, foreninger m.v. som nævnt i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, der har hjemsted i udlandet, skattepligtige af royalty, jf. kildeskattelovens § 65 C, stk. 4, hidrørende fra kilder her i landet.

Efter kildeskattelovens § 65 C, stk. 4, henregnes til royalty betalinger af enhver art, der modtages som vederlag for anvendelsen af eller retten til at anvende ethvert patent, varemærke, mønster eller model, tegning, hemmelig formel eller fremstillingsmetode eller som vederlag for oplysninger om industrielle, kommercielle eller videnskabelige erfaringer.

Fysiske personer, der ikke er fuldt skattepligtige til Danmark, er ligeledes begrænset skattepligtige til Danmark, hvis de erhverver royalty hidrørende fra kilder her i landet, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 8. Indkomstskatten udgør 22 pct. af royaltybeløbet, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 12.

Skatten af royaltybeløb, der er omfattet af den begrænsede skattepligt efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra g, 1. pkt., eller kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 8, opkræves ved indeholdelse ved kilden, jf. kildeskattelovens § 65 C.

Efter kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, 1. pkt., skal den, for hvis regning udbetalingen eller godskrivningen foretages, i forbindelse med enhver udbetaling eller godskrivning af royalty til en person eller et selskab m.v., der er begrænset skattepligtig af royalty, indeholde 22 pct. af den samlede royalty. Det indeholdte beløb benævnes »royaltyskat«, jf. kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, 5. pkt.

Pligten til at indeholde royaltyskat påhviler efter kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, 2. pkt., personer, dødsboer, selskaber, fonde, foreninger, institutioner m.v., der har hjemting her i landet. Ved hjemting forstås det processuelle begreb hjemting som defineret i retsplejelovens bestemmelser om stedligt værneting, jf. bl.a. SKM2011.805.ØLR. Efter retsplejelovens § 235, stk. 2, har fysiske personer som udgangspunkt hjemting i den retskreds, hvor de har bopæl, mens det følger af retsplejelovens § 238, stk. 1, at selskaber, foreninger, private institutioner og andre sammenslutninger, der kan optræde som part i retssager, har hjemting i den retskreds, hvor hovedkontoret ligger, eller, hvis et sådant ikke kan oplyses, i den retskreds, hvor et af bestyrelsens eller direktionens medlemmer har bopæl.

Hvis den, for hvis regning udbetaling eller godskrivning foretages, ikke har hjemting her i landet og udbetalingen eller godskrivningen foretages af en dertil befuldmægtiget, der har hjemting her i landet, påhviler det efter § 65 C, stk. 1, 2. pkt., den befuldmægtigede at foretage indeholdelse.

Det foreslås, at kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, 2. pkt., ophæves, og at i 3. pkt., der bliver 2. pkt., ændres »påhviler det den befuldmægtigede at foretage indeholdelse« til »er den befuldmægtigede medansvarlig for, at indeholdelsen foretages«.

Virkningen af, at kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, 2. pkt., ophæves, vil være, at den, for hvis regning udbetalingen eller godskrivningen af den begrænset skattepligtige royalty foretages, vil være forpligtet til at indeholde royaltyskatten, også i tilfælde hvor vedkommende ikke har hjemting her i landet, jf. udgangspunktet i kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, 1. pkt.

En udenlandsk fysisk eller juridisk person, der f.eks. er begrænset skattepligtig af indkomsten i et fast driftssted her i landet, vil således altid være pligtig til at indeholde eventuel royaltyskat af royaltybeløb, der kan henføres til det faste driftssted.

Hvis den, for hvis regning udbetaling eller godskrivning foretages, ikke har hjemting her i landet, og udbetalingen eller godskrivningen foretages af en dertil befuldmægtiget, der har hjemting her i landet, vil den foreslåede ændring af § ‍65 ‍C, stk. 1, 3. pkt., indebære, at den befuldmægtigede vil være medansvarlig for, at der sker indeholdelse af royaltyskatten.

Den befuldmægtigedes ansvar for indeholdelsen vil være et direkte og solidarisk ansvar. Er indeholdelse ikke sket - eller er indeholdelse sket med et for lavt beløb - vil Skatteforvaltningen således kunne rette kravet direkte mod den befuldmægtigede efter reglerne i kildeskattelovens § 69, også selv om kravet ikke forinden er søgt inddrevet hos den, for hvis regning udbetalingen eller godskrivningen af royalty er foretaget.

Til nr. 2

Det fremgår af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, 1. pkt., at selskaber, foreninger m.v., der har hjemsted i udlandet, er skattepligtige her til landet, for så vidt de oppebærer renter fra kilder her i landet vedrørende gæld, som et selskab eller en forening m.v. omfattet af § 1 eller litra a har til juridiske personer som nævnt i skattekontrollovens kapitel 4 (kontrolleret gæld).

Efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra h, 1. pkt., er kursgevinster fra kilder her i landet begrænset skattepligtige, når kursgevinsterne vedrører fordringer, der er stiftet på sådanne vilkår, at gælden skal indfries til en forud fastsat overkurs i forhold til værdien på stiftelsestidspunktet, og debitor er et selskab eller en forening m.v. omfattet af § 1 eller § 2, stk.1, litra a, og kreditor er koncernforbundet med debitor.

Skatten af renter, der er omfattet af den begrænsede skattepligtig efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, opkræves ved indeholdelse, jf. kildeskattelovens § 65 D.

Efter kildeskattelovens § 65 D, stk. 1, 1. pkt., skal den, for hvis regning udbetalingen eller godskrivningen foretages, i forbindelse med enhver udbetaling eller godskrivning af renter til et selskab m.v., der er skattepligtigt efter selska‍bsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, indeholde 22 pct. af den samlede rente. Det indeholdte beløb benævnes »renteskat«, jf. § 65 D, stk. 1, 2. pkt.

Efter kildeskattelovens § 65 D, stk. 1, 3. pkt., påhviler pligten til at indeholde renteskat selskaber, fonde og foreninger, der har hjemting her i landet. Ved hjemting forstås det processuelle begreb hjemting som defineret i retsplejelovens bestemmelser om stedligt værneting, jf. bl.a. SKM2011.805.ØLR. Efter retsplejelovens § 238, stk. 1, har selskaber, foreninger, private institutioner og andre sammenslutninger, der kan optræde som part i retssager, hjemting i den retskreds, hvor hovedkontoret ligger, eller, hvis et sådant ikke kan oplyses, i den retskreds, hvor et af bestyrelsens eller direktionens medlemmer har bopæl.

Hvis den, for hvis regning udbetalingen eller godskrivningen af begrænset skattepligtige renter foretages, ikke har hjemting her i landet, men udbetalingen eller godskrivningen er foretaget af en dertil befuldmægtiget, der har hjemting her i landet, påhviler det den befuldmægtigede at foretage indeholdelse, jf. kildeskattelovens § 65 D, stk. 1, 4. pkt.

Reglerne i kildeskattelovens § 65 D, stk. 1, om indeholdelse af renteskat finder også anvendelse, når et udenlandsk selskab efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra h, er begrænset skattepligtigt af kursgevinster fra kilder her i landet, jf. kildeskattelovens § 65 D, stk. 3.

Det foreslås, at kildeskattelovens § 65 D, stk. 1, 3. pkt., ophæves, og at i 4. pkt. ændres »påhviler det den befuldmægtigede at foretage indeholdelse« til »er den befuldmægtigede medansvarlig for, at indeholdelsen foretages«.

Virkningen af, at kildeskattelovens § 65 D, stk. 1, 3. pkt., ophæves, vil være, at den, for hvis regning udbetalingen eller godskrivningen af de begrænset skattepligtige renter eller kursgevinster foretages, vil være forpligtet til at indeholde renteskatten, også i tilfælde hvor vedkommende ikke har hjemting her i landet, jf. udgangspunktet i kildeskattelovens § 65 D, stk. 1, 1. pkt.

Et udenlandsk selskab, der er begrænset skattepligtig af indkomsten i et fast driftssted her i landet, vil således altid være pligtig til at indeholde eventuel renteskat af renter eller kursgevinster, der kan henføres til det faste driftssted.

Det bemærkes, at det ved lovforslagets § 2, nr. 1, foreslås, at selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d og h, ændres, så den begrænsede skattepligt af renter og kursgevinster også vil skulle omfatte tilfælde, hvor renterne eller kursgevinsterne udbetales af et koncernforbundet selskab, der er begrænset skattepligtigt af indtægter fra fast ejendom her i landet, når gælden af debitorselskabet er allokeret til den faste ejendom. Et udenlandsk selskab, der er begrænset skattepligtig af indtægter fra en fast ejendom her i landet, vil efter forslaget altid være pligtig til at indeholde eventuel renteskat af renter eller kursgevinster, der kan henføres til det faste driftssted.

Hvis den, for hvis regning udbetaling eller godskrivning foretages, ikke har hjemting her i landet, og udbetalingen eller godskrivningen foretages af en dertil befuldmægtiget, der har hjemting her i landet, vil den foreslåede ændring af kildeskattelovens § 65 D, stk. 1, 4. pkt., indebære, at den befuldmægtigede vil være medansvarlig for, at der sker indeholdelse af renteskatten.

Den befuldmægtigedes ansvar for indeholdelsen vil være et direkte og solidarisk ansvar. Er indeholdelse ikke sket - eller er indeholdelse sket med et for lavt beløb - vil Skatteforvaltningen således kunne rette kravet direkte mod den befuldmægtigede efter reglerne i kildeskattelovens § 69, også selv om kravet ikke forinden er søgt inddrevet hos den, for hvis regning udbetalingen eller godskrivningen af renterne eller kursgevinsterne er foretaget.

Til nr. 3

Når der fra en dansk kilde betales royalty til en person eller et selskab, der har hjemsted i udlandet, er modtageren som udgangspunkt begrænset skattepligtig heraf, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 8, og selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra g. Udenlandske selskaber er dog i medfør af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra g, 2. og 3. pkt., ikke skattepligtige af roy‍alty fra kilder her i landet, hvis de er fritaget for en sådan beskatning efter direktiv 2003/49/EF om en fælles ordning for beskatning af renter og royalties, der betales mellem associerede selskaber i forskellige medlemsstater.

Efter kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, skal den, for hvis regning udbetalingen eller godskrivningen foretages, indeholde skat af den udbetalte eller godskrevne royalty. Indeholdelsespligten påhviler dog alene personer, dødsboer, selskaber, fonde, foreninger, institutioner m.v., der har hjemting her i landet. Hvis den, for hvis regning udbetaling eller godskrivning foretages, ikke har hjemting her i landet, og udbetalingen eller godskrivningen foretages af en anden, der har hjemting her i landet, påhviler det denne at foretage indeholdelse.

Royaltyskat skal som hovedregel indeholdes med 22 pct. af den royalty, der udbetales eller godskrives til en person eller et selskab m.v., der er skattepligtig efter kildeskattelovens § ‍2, stk. 1, nr. 8, eller selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra g, (royaltyskat).

Royaltyskat skal indbetales til Skatteforvaltningen måneden efter udbetalingen eller godskrivningen. Den, der foretager udbetalingen eller godskrivningen, skal samtidig give oplysning herom til Skatteforvaltningen.

Fristen for indsendelse af disse angivelser er den samme som den indeholdelsespligtiges frist for indberetning til indkomstregisteret vedrørende indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. For mindre virksomheder (250.000 kr. eller mindre i årligt indeholdt arbejdsmarkedsbidrag eller 1 mio. kr. eller mindre i indeholdt A-skat) er denne frist den 10. i måneden efter udbetalingen eller godskrivningen af royalty, dog er angivelsesfristen for udbetaling eller godskrivning foretaget i december den 17. januar. For andre virksomheder er fristen den sidste hverdag i måneden efter udbetalingen eller godskrivningen af royalty.

Udenlandske fysiske og juridiske personer, der er begrænset skattepligtige af royalty til Danmark, men hvor Danmark på grund af indholdet af den konkrete dobbeltbeskatningsoverenskomst ikke må beskatte indkomsten eller kun må beskatte den med en procentsats på mindre end 22 pct., har mulighed for at søge om bortfald eller nedsættelse af indeholdelsesprocenten for royalty, jf. bekendtgørelse nr. 1442 af 20. december 2005 om indeholdelse af udbytteskat og royaltyskat.

Ved bortfald af den begrænsede skattepligt af royalties skal der således ikke indeholdes royaltyskat, når Skatteforvaltningen efter ansøgning har udstedt en fritagelse for indeholdelse af royaltyskat.

Efter kildeskattelovens § 66 A, stk. 1, 3. pkt., skal personer, dødsboer, selskaber, fonde, foreninger, institutioner m.v., som er omfattet af § 65 C, stk. 1, 2. pkt., og befuldmægtigede som nævnt i § 65 C, stk. 1, 3. pkt., der foretager udbetaling eller godskrivning af royalty til en person eller et selskab m.v., der er skattepligtig efter § 2, stk. 1, nr. 8, eller selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra g, oplyse told- og skatteforvaltningen om udbetalingen eller godskrivningen af royalty og eventuelt indeholdt royaltyskat, uanset om der er pligt til at foretage indeholdelse af royaltyskat.

Det foreslås, at i kildeskattelovens § 66 A, stk. 1, 3. pkt., ændres »2. pkt.« til »1. pkt.«, »3. pkt.« til »2. pkt.«, og efter »nr. 8,« indsættes »1. pkt.,«.

De foreslåede ændringer, hvorefter henvisningerne til kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, 2. og 3. pkt., ændres til henvisninger til bestemmelsens 1. og 2. pkt., har sammenhæng med de foreslåede ændringer af kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, jf. lovforslagets § 4, nr. 1.

Ved lovforslagets § 4, nr. 1, er det foreslået, at kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, 2. pkt., ophæves, hvilket vil have den virkning, at den, for hvis regning udbetalingen eller godskrivningen af den begrænset skattepligtige royalty foretages, vil være forpligtet til at indeholde royaltyskatten, også i tilfælde hvor vedkommende ikke har hjemting her i landet, jf. udgangspunktet i kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, 1. pkt.

En udenlandsk fysisk eller juridisk person, der f.eks. er begrænset skattepligtig af indkomsten i et fast driftssted her i landet, vil således altid være pligtig til at indeholde eventuel royaltyskat af royaltybeløb, der kan henføres til det faste driftssted.

Hvis den, for hvis regning udbetaling eller godskrivning af royalty foretages, ikke har hjemting her i landet, og udbetalingen eller godskrivningen foretages af en dertil befuldmægtiget, der har hjemting her i landet, vil den ved lovforslagets § 4, nr. 1, foreslåede ændring af § 65 C, stk. 1, 3. pkt., der bliver 2. pkt., indebære, at den befuldmægtigede vil være medansvarlig for, at der sker indeholdelse af royaltyskatten.

De foreslåede ændringer vil medføre, at den, for hvis regning udbetaling eller godskrivning af royalty foretages, jf. kildeskattelovens § 65 C, stk. 1, 1. pkt., vil skulle oplyse Skatteforvaltningen om udbetalingen eller godskrivningen af royalty og eventuelt indeholdt royaltyskat, uanset om der er pligt til at foretage indeholdelse af royaltyskat. Hvis den, for hvis regning udbetaling eller godskrivning af royalty foretages, ikke har hjemting her i landet, og udbetalingen eller godskrivningen foretages af en dertil befuldmægtiget, der har hjemting her i landet, vil også den befuldmægtigede skulle oplyse Skatteforvaltningen om udbetalingen eller godskrivningen af royalty og eventuelt indeholdt royaltyskat, uanset om der er pligt til at foretage indeholdelse af royaltyskat.

Den foreslåede ændring af henvisningen til selskabsskattelo‍vens § 2, stk. 1, litra g, så der i stedet henvises til § 2, stk. 1, litra g, 1. pkt., vil medføre, at der vil skulle gives oplysning til Skatteforvaltningen om udbetalingen eller godskrivningen af royalty og eventuelt indeholdt royaltyskat, også når royalty er betalt til (eller godskrevet) et udenlandsk selskab, der ikke er skattepligtigt af royaltybeløbet, fordi selskabet er fritaget for en sådan beskatning efter direktiv 2003/49/EF om en fælles ordning for beskatning af renter og royalties, der betales mellem associerede selskaber i forskellige medlemsstater.

Dette er i overensstemmelse med det grundlæggende formål med kildeskattelovens § 66 A, stk. 1, 3. pkt., nemlig at der altid skal gives oplysninger om royalty udbetalt til en fysisk eller juridisk person, der ikke er fuldt skattepligtig her i landet, også selv om der i relation til den pågældende udbetaling (eller godskrivning) ikke har været pligt til at foretage indeholdelse af royaltyskat.

Til § 5

Til nr. 1 og 2

Det følger af ligningslovens § 2, at såkaldte kontrollerede transaktioner skal ske til priser og vilkår, som kunne være opnået mellem uafhængige parter (armslængdeprincippet). Armslængdeprincippet fremgår også af Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomster med andre lande og af OECD's modeloverenskomsts artikel 9.

Ved kontrollerede transaktioner forstås transaktioner mellem parter, hvor den ene part har bestemmende indflydelse over den anden, eller en tredje part har bestemmende indflydelse over dem begge. Der er som udgangspunkt bestemmende indflydelse, når et selskab har ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne.

Armslængdeprincippet skal fortolkes i overensstemmelse med den nyeste udgave af OECD's transfer pricing retningslinjer. Retningslinjerne indeholder detaljerede regler for, hvordan armslængdeprisen for kontrollerede transaktioner skal fastsættes, herunder i relation til forskellige typer af kontrollerede transaktioner.

Det foreslås i ligningslovens § 2, stk. 1, 1. pkt., at der efter »uafhængige parter« indsættes », jf. dog § 2 B«.

Det foreslås desuden, at der indsættes en ny bestemmelse som ligningslovens § 2 B. Bestemmelsen vil skulle ses i sammenhæng med den rapport om simplificering og forenkling af tilgangen til at fastsætte armslængdepriser på distributionstransaktioner for kvalificerede distributører, som OECD offentliggjorde den 19. februar 2024, og som er indføjet i OECD's transfer pricing retningslinjer som et bilag til kapitel IV.

Den simplificerede og forenklede tilgang medfører en prisfastsættelse, der kan være et acceptabelt tilnærmet armslængderesultat. Der er således ikke tale om en prisfastsættelse i overensstemmelse med armslængdeprincippet, selv om resultatet konkret kan svare til armslængdeprisen.

Bestemmelsen i ligningslovens § 2 B vil medføre, at selskaber, der er skattepligtige i Danmark, i visse nærmere bestemte tilfælde vil skulle anvende den simplificerede og forenklede tilgang for kvalificerede distributionstransaktioner ved fastlæggelse af armslængdepriser og -vilkår for kontrollerede transaktioner med distributionsselskaber i visse andre lande, i stedet for armslængdeprincippet i ligningslovens § ‍2.

Det foreslås i ligningslovens § 2 B, stk. 1, at er priser fastsat i overensstemmelse med den simplificerede og forenklede tilgang for kvalificerede distributionstransaktioner i et land anført i stk. 3, som tillader anvendelse af tilgangen ved fastlæggelse af priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner som omhandlet i § 2, stk. 1, på kvalificerede distributionstransaktioner, anses priserne for at være i overensstemmelse med § 2.

Reglen i ligningslovens § 2 B, stk. 1, vil medføre, at Danmark vil acceptere det tilnærmede armslængderesultat i stedet for armslængdeprincippet i ligningslovens § 2, når et andet land, som fremgår af landelisten i bestemmelsens stk. 3, har tilvalgt den simplificerede og forenklede tilgang for kvalificerede distributionstransaktioner ved fastlæggelse af armslængdepriser og -vilkår for kontrollerede transaktioner. Det vil være en forudsætning, at det andet land således har tilvalgt anvendelsen af den simplificerede og forenklede tilgang. Det vil derfor ikke være tilstrækkeligt, at landet fremgår af listen over lande.

Har det andet land valgt, at den simplificerede og forenklede tilgang er en regel, der kan tilvælges af distributionsselskabet (dvs. som en safe harbour regel), vil det tillige være en forudsætning, at distributionsselskabet har valgt at anvende tilgangen til at fastsætte priserne på de kontrollerede transaktioner.

Det foreslås i ligningslovens § 2 B, stk. 2, at kvalificerede distributionstransaktioner kun kan omfattes af stk. 1, hvis følgende betingelser er opfyldt:

1) Den kvalificerede distributionstransaktion skal indeholde økonomisk relevante karakteristika, som medfører, at prisen pålideligt kan fastsættes ved hjælp af en prisfastsættelsesmetode, der kun tester distributøren.

2) Distributørens årlige driftsomkostninger udgør mindst 3 pct. og højst 20 pct. af distributørens årlige nettoomsætning. Den øvre grænse i 1. pkt. sættes dog til en højere procentsats, hvis det land, hvor distributionsaktiviteterne udøves, anvender en højere procentsats, idet den øvre grænse dog ikke kan overstige 30 pct.

3) Distributionsaktiviteten vedrører ikke distribution af ikke-materielle aktiver eller serviceydelser eller markedsføring, handel eller distribution af råvarer.

4) Distributøren udfører ikke andre typer af aktiviteter. Dette gælder dog ikke, hvis den kvalificerede distributionsaktivitet kan vurderes og prisen pålideligt fastsættes uafhængigt af den øvrige aktivitet. Fastsættes prisen for den kvalificerede distributionsaktivitet efter 2. pkt., foretages beregningen i nr. 2 på baggrund af driftsomkostningerne og nettoomsætningen vedrørende den kvalificerede distributionsaktivitet.

5) Prisen kan ikke fastsættes mere pålideligt ved sammenligning med priser i transaktioner mellem uafhængige parter, der involverer den ene af parterne i den kontrollerede transaktion.

Bestemmelsen vil medføre, at der stilles en række betingelser for, at en transaktion vil kunne anses for at være en kvalificeret distributionstransaktion og dermed potentielt omfattet af den simplificerede og forenklede tilgang. Betingelserne i bestemmelsens stk. 2, nr. 1-4, svarer til betingelserne i OECD's rapport, Pillar One - Amount B, pkt. 13 og 14. Betingelsen i bestemmelsens stk. 2, nr. 5, svarer til betingelsen i OECD's rapport, Pillar One - Amount B, pkt. 42.

Hvis transaktionerne udelukkes fra tilgangen, vil det almindelige armslængdeprincip i ligningslovens § 2 finde anvendelse.

Den første betingelse vil medføre, at transaktionen vil skulle indeholde økonomisk relevant karakteristika, som medfører, at prisen pålideligt vil kunne fastsættes ved hjælp af en ensidig prisfastsættelsesmetode, hvor distributøren vil være den testede part. Det vil f.eks. kunne være en TNM-metode (Transactional Net Margin Method (den transaktionsbaserede nettoavancemetode)), hvor distributionsselskabets avance eller indkomst fastsættes på baggrund af en databaseunders‍øgelse af nettoavancerne hos sammenlignelige virksomheder.

Det vil ikke være muligt at anvende en ensidig prisfastsættelsesmetode som TNM-metoden, når begge parter yder unikke og værdifulde bidrag i forhold til en kontrolleret transaktion. De unikke og værdifulde bidrag vil kunne bestå af funktioner vedrørende immaterielle aktiver eller den hertil knyttede risiko. Ensidige metoder vil heller ikke kunne anvendes, når parternes aktiviteter er meget integrerede og derfor ikke kan vurderes hver for sig, eller når parterne har en fælles eller nært forbunden væsentlig risiko ved en aktivitet.

Den anden betingelse vil medføre, at visse transaktioner udelukkes fra den simplificerede og forenklede tilgang ved hjælp af kvantitative filtre. Disse kvantitative filtre vil virke som en simpel metode til at udelukke visse transaktioner fra tilgangen som følge af, at driftsomkostningers relative omfang peger i retning af, at den simplificerede og forenklede metode måske ikke vil være velegnet til at prisfastsætte transaktionerne. De kvantitative filtre vil skulle beregnes på baggrund af et 3-årigt vægtet gennemsnit.

Den tredje betingelse vil medføre, at der vil skulle være tale om distribution af materielle aktiver. Distribution af aktiver, der ikke er materielle, og af serviceydelser vil være udelukket fra den simplificerede og forenklede tilgang. Tilsvarende vil handel, markedsføring og distribution af råvarer være udelukket.

Råvarer vil i denne forbindelse skulle forstås bredt. Det vil bl.a. omfatte fysiske produkter som kulbrinter, mineraler m.v. og landbrugsprodukter, råvarer, der har undergået en kvalificerende proces, og råvarer, der handles til en noteret pris på f.eks. en råvarebørs. Der kan i øvrigt henvises til OECD's beløb B rapport, pkt. 26-31.

Den fjerde betingelse vil medføre, at distributionsselskaber udelukkes fra den simplificerede og forenklede tilgang, hvis selskabet også udfører andre typer af aktiviteter. Tilgangen vil dog kunne anvendes, hvis den kvalificerede distributionsaktivitet kan vurderes og prisen pålideligt fastsættes uafhængigt af den øvrige aktivitet. I givet fald vil den anden betingelse, som er nævnt ovenfor, skulle beregnes på baggrund af driftsomkostninger og nettoomsætningen vedrørende den kvalificerede distributionsaktivitet.

Den femte betingelse vil medføre, at tilgangen ikke vil kunne anvendes, hvis prisen på den kontrollerede distributionsaktivitet mere pålideligt kan fastsættes ved sammenligning med priser i transaktioner mellem uafhængige parter, der involverer den ene af parterne i den kontrollerede transaktion, dvs. ved hjælp af den frie markedsprismetode (Comparable Uncontrolled Price Method (CUP)), hvor grundlaget er en såkaldt intern CUP. Dette vil formentligt være sjældent forekommende, da tilgangen ikke finder anvendelse på råvarer.

Det foreslås i stk. 3, at stk. 1 kan finde anvendelse på følgende lande, hvis landet har valgt, at den simplificerede og forenklede tilgang for kvalificerede distributionstransaktioner kan anvendes i det pågældende land:

1) Argentina.

2) Armenien.

3) Aserbajdsjan.

4) Brasilien.

5) Egypten.

6) Filippinerne.

7) Georgien.

8) Jamaica.

9) Kenya.

10) Malaysia.

11) Marokko.

12) Mexico.

13) Montenegro.

14) Nordmakedonien.

15) Pakistan.

16) Serbien.

17) Sri Lanka.

18) Sydafrika.

19) Thailand.

20) Tunesien.

21) Ukraine.

22) Vietnam.

23) Zambia.

Den foreslåede bestemmelse vil alene kunne finde anvendelse, hvis den kvalificerede distributionsaktivitet sker i et af de 23 lande. Det vil være en forudsætning, at det pågældende land har tilvalgt tilgangen. Hvis det pågældende land har valgt at gøre tilgangen frivillig, er det desuden en forudsætning, at distributionsselskabet anvender den.

I stk. 4, nr. 1, foreslås, at der ved den simplificerede og forenklede tilgang for kvalificerede distributionstransaktioner i denne bestemmelse forstås den tilgang, der fremgår af Special considerations for baseline distributions activities i bilaget til kapitel IV i OECD's Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations.

Bestemmelsen medfører, at der ved den simplificerede og forenklede tilgang for kvalificerede distributionstransaktioner vil skulle forstås den tilgang, der følger af OECD's beløb B rapport. Beløb B rapporten er indsat som et bilag til kapitel IV i OECD's Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations. Bilaget har fået titlen: »Special considerations for baseline distributions activities«.

I stk. 4, nr. 2, foreslås, at der ved driftsomkostninger i denne bestemmelse forstås distributørens samlede omkostninger opgjort efter den anvendte regnskabsstandard med undtagelse af omkostninger ved solgte varer, omkostningsgennemstrømning og omkostninger i relation til finansiering, investeringer og indkomstskatter. Ekstraordinære omkostninger, der ikke vedrører driften, anses ikke for driftsomkostninger.

Bestemmelsen medfører, at driftsomkostninger skal forstås i overensstemmelse med definitionen af »operating expenses« i OECD's beløb B rapport. Der vil således være tale om et anderledes begreb end det skatteretlige driftsomkostningsbegreb, der sædvanligvis anvendes i dansk skattelovgivning.

I stk. 4, nr. 3, foreslås, at der ved en gros-distribution i denne bestemmelse forstås alle former for distribution af materielle aktiver til kunder med undtagelse af distribution til slutbrugere. En distributør anses for at være en gros-distributør, hvis de seneste 3 års nettoomsætning fra distribution til slutbrugere ikke overstiger 20 pct. af de seneste 3 års samlede nettoomsætning.

Bestemmelsen medfører, at en gros-distribution skal forstås i overensstemmelse med definitionen af »wholesale distribution« i OECD's beløb B rapport. En gros-distributører vil i begrænset omfang kunne have omsætning i form af salg til slutbrugere (f.eks. ved salg i fysiske butikker eller online). Nettoomsætningen ved salg til slutbrugere (detailomsætning) vil dog ikke kunne overstige 20 pct. af den samlede nettoomsætning over 3 år. Det fremgår af rapporten, at omsætningsgrænsen beregnes som et vægtet gennemsnit over 3 år, hvor summen af nettodetailomsætningen over de tre år divideres med summen af den samlede nettoomsætning med henblik på at komme frem til den relevante procentandel.

I stk. 4, nr. 4, foreslås, at der ved kvalificerede distributionstransaktioner i denne bestemmelse forstås transaktioner omfattet af en af følgende:

a) Markedsførings- og distributionstransaktioner, når distributøren køber aktiver fra en eller flere koncernforbundne parter med henblik på en gros-distribution til uafhængige parter.

b) Transaktioner foretaget af salgsagenter eller kommissionærer, når salgsagenten eller kommissionæren bidrager til en eller flere koncernforbundne parters en gros-distribution af aktiver til uafhængige parter.

Bestemmelsen medfører, at kvalificerede distributionstransaktioner skal forstås i overensstemmelse med pkt. 10 i OECD's beløb B rapport, som angiver, hvad der forstås ved »qualifying transactions«.

Til nr. 3

Ved lov nr. 788 af 4. maj 2021 blev der med virkning fra den 1. juli 2021 indført såkaldte defensive foranstaltninger (skattesanktioner) imod lande, der er opført på EU's sortliste over skattely.

De defensive foranstaltninger består i, at der ikke er fradrag for betalinger til interesseforbundne modtagere hjemmehørende i de berørte lande. Der er heller ikke fradragsret i det tilfælde, hvor modtageren ikke er skattemæssigt hjemmehørende i et af de berørte lande, hvis modtageren ikke er betalingens retmæssige modtager, og betalingen videreføres til en modtager i et af de berørte lande. Dette gælder dog ikke, hvis den skattepligtige godtgør, at betalingens retmæssige modtager er skattemæssigt hjemmehørende i en stat, der er medlem af EU eller EØS, eller som har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark. Reglerne herom fremgår af ligningslovens § 5 H, stk. 1 og 3.

Endvidere skal der indeholdes og betales en særlig høj udbytteskat (44 pct.) af udbytter af hovedaktionæraktier, datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier, når den retmæssige modtager af udbyttet er hjemmehørende eller registreret i et af de oplistede lande. Denne særlige høje udbytteskat gælder også, hvor udbyttet udloddes til en modtager, der ikke er skattemæssigt hjemmehørende i et af de berørte lande, men hvor den pågældende ikke er udbyttets retmæssige ejer, og udbyttet videreføres til en modtager i et af de berørte lande. Reglerne herom fremgår af selskabsskattelovens § 2, stk. 8, 3. pkt., og kildeskattelovens § 2, stk. 11, 2. pkt., og § ‍65, stk. 12 og 13.

Det fremgår af ligningslovens § 5 H, stk. 2, at følgende lande er omfattet af de defensive foranstaltninger: Amerikansk Samoa, Anguilla, Antigua og Barbuda, De Amerikanske Jomfruøer, Fiji, Guam, Palau, Panama, Rusland, Samoa, Trinidad og Tobago og Vanuatu.

Det foreslås, at ligningslovens § 5 H, stk. 2, nr. 3, ophæves.

Det vil medføre, at Antigua og Barbuda fjernes fra listen over lande, der er omfattet af de defensive foranstaltninger over for lande på EU's sortliste over skattely. Dermed vil skattepligtige selskaber, personer m.v., jf. ligningslovens § ‍5 ‍H, stk. 1, 1. pkt., kunne foretage fradrag for betalinger efter skattelovgivningens almindelige regler, hvis de endelige modtagere er skattesubjekter, der er hjemmehørende i Antigua og Barbuda.

Endvidere vil udbytter af hovedaktionæraktier, datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier ikke længere være omfattet af de ovenfor beskrevne regler om en forhøjet indeholdelses- og skattesats på 44 pct., når modtageren eller den retmæssige ejer af udbyttet er hjemmehørende eller registreret i Antigua og Barbuda.

Til § 6

Til nr. 1

Efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 17, stk. 1, har skattemyndighederne en ubetinget tavshedspligt over for uvedkommende med hensyn til oplysninger om en juridisk persons økonomiske eller erhvervsmæssige forhold, som de er blevet bekendt med under varetagelse af deres arbejde.

Som en undtagelse herfra kan skattemyndighederne efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 17, stk. 2, dog offentliggøre visse oplysninger om skattepligtige omfattet af selskabsskatteloven eller fondsbeskatningsloven (de såkaldte åbne skattelister).

Undtagelsen vedrørende de åbne skattelister omfatter dog ikke foreninger omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, som er undtaget fra oplysningspligten, jf. skattekontrollovens § 4, stk. 1, nr. 3 og 4.

Det foreslås, at i skatteforvaltningslovens § 17, stk. 2, ændres »nr. 3 eller 4« til »nr. 3, 4 eller 5«.

Der er tale om en konsekvensændring som følge af lovforslagets § 3, nr. 1, hvorved det foreslås at indsætte et nyt nr. 3 i skattekontrollovens § 4, stk. 1, om undtagelse fra oplysningspligten for kontoførende investeringsforeninger omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 5 d. Indsættelsen indebærer tillige, at nr. 3 og 4 bliver nr. 4 og 5.

Til nr. 2

Efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 19, stk. 1-3, er det en forudsætning for, at Skatteforvaltningen kan træffe afgørelse i en sag, at der er udarbejdet en sagsfremstilling, og at denne har været sendt til udtalelse hos sagens parter. Kravet om udarbejdelse af en sagsfremstilling og høring af sagens parter gælder dog ikke afgørelser om revisorerklæringspålæg efter skattekontrollovens § 43, stk. 1, jf. skatteforvaltningslovens § 19, stk. 5, nr. 8.

Det foreslås, at skatteforvaltningslovens § 19, stk. 5, nr. 8, ophæves.

Der er tale om en konsekvensændring som følge af lovforslagets § 3, nr. 9, hvorved det foreslås at ophæve skattekontrollovens §§ 43-45.

Til nr. 3

Der kan efter reglerne i skatteforvaltningslovens kapitel 19 ydes godtgørelse for visse udgifter afholdt i forbindelse med en ankesag m.v. Det følger af skatteforvaltningslovens § ‍54, hvilke udgifter, der er godtgørelsesberettigede, idet det generelt er et krav, at udgiften er betalt eller ifølge regning skal betales. Bestemmelsen omhandler bl.a. udgifter til sagkyndige erklæringer og andet bevismateriale, men dog kun i det omfang der ikke er tale om dokumentation for kontrollerede transaktioner eller revisorerklæringer efter skattekontrollovens kapitel 4, jf. skattekontrollovens § 54, stk. 1, nr. 4.

Det foreslås at ændre skatteforvaltningslovens § 54, stk. 1, nr. 4, således at »eller revisorerklæringer« udgår.

Der er tale om en konsekvensændring som følge af lovforslagets § 3, nr. 9, hvorved det foreslås at ophæve skattekontrollovens §§ 43-45.

Til § 7

Til nr. 1

Det foreslås, at overskriften til kapitel 8 ændres, så det fremgår, at kapitlet indeholder mere end håndhævelsesforanstaltninger, tilsyn og sanktioner ved at "m.v." tilføjes til sidst. Samtidig foreslås det at modernisere sproget ved at ændre "håndhævelsesforanstaltninger" til "håndhævelse".

Der er ikke foretaget indholdsmæssige ændringer som følge heraf.

Til nr. 2

Der foreslås indført en ny § 35 a i lov om kollektiv forvaltning af ophavsret.

Det foreslås i stk. 1, at kulturministeren kan bemyndige Copydan Verdens TV til at varetage udbetaling af tilskud fastsat på finansloven til skabende og udøvende kunstnere, der bliver økonomisk påvirket af ændringen af momslovens § 4 d.

Den foreslåede bestemmelse vil medføre, at Copydan Verdens TV hvert år får udbetalt det på finansloven fastsatte tilskud, som har forbindelse med vedtagelsen af lov nr. 1695 af 30. december 2024 om ændring af momsloven.

Copydan Verdens TV får således til opgave efter intern aftale med Koda, Gramex og de kunstnerorganisationer, der indgår i Copydan Verdens TV, at viderefordele tilskuddet i overensstemmelse med aftalte fordelingsnøgler.

Fordelingen af tilskuddet skal ske på objektive, gennemsigtige og ikke-diskriminerende vilkår, samt følge gældende principper for retmæssig fordeling på de berørte områder og skal afspejle den negative økonomiske påvirkning af de skabende og udøvende kunstnere (i momsloven omtalt som "forfattere og kunstnere") som følge af lov nr. 1695 af 30. december 2024 om ændring af momsloven, hvor § 4 d blev indsat.

I det omfang tilskuddet udgør statsstøtte, jf. TEUF artikel 107, stk. 1, vil det blive udmøntet i overensstemmelse med de minimis-forordningen.

Det foreslås med stk. 2, at tilskud efter stk. 1 skal udbetales efter en fordelingsnøgle, som er aftalt mellem Koda og Gramex og de kunstnerorganisationer, der indgår i Copydan Verdens TV.

Den foreslåede bestemmelse indebærer, at tilskuddet til skabende og udøvende kunstnere vil skulle fordeles efter en aftalt fordelingsnøgle. Fordelingsnøglen skal fastsættes på en sådan måde, at de udbetalte tilskud træder i stedet for eksisterende indtægter til rettighedshavere.

Eksisterende indtægter skal forstås som de indtægter, skabende og udøvende kunstnere har før den 1. juli 2025, hvor lov nr. 1695 af 30. december 2024 om ændring af momsloven har virkning fra. Ændringen af momsloven betyder, at der på forskellige former for salg af licenser til brug af ophavsretligt beskyttet materiale pålægges moms, for eksempel på det materiale, der indgår i salg af tv-pakker. Det forventes, at dette vil føre til nedgang i salget af tv-pakker, idet licenserne til brug af musik og film mv. bliver dyrere. Dermed bliver tv-pakkerne også dyrere, hvorefter færre forventeligt vil forsætte med at have tv-pakker. Dette vil medføre en mindre omsætning til kulturlivet, som således vil opleve afledte negative økonomiske konsekvenser af lovændringen.

Hertil kommer, at fordelingsnøglen bør tage hensyn til, at der vil være et tab for kunstnerne via en række andre områder, herunder undervisningsområdet, behandlerområdet, visse aktører inden for koncertområdet (f.eks. festivaler) samt ikke-kommercielle lokalradioer og tv-stationer.

Det foreslås i stk. 3, at Copydan Verdens TV skal afrapportere årligt til Kulturministeriet om udbetalingen af tilskud.

Denne afrapportering skal indeholde materiale indsendt fra Copydan Verdens TVs medlemsorganisationer samt Koda og Gramex om den konkrete udbetaling af tilskuddet.

Det foreslås i stk. 4, at Kulturministeren kan fastsætte nærmere regler om indholdet af afrapporteringen efter stk. 3 og om anvendelse af digitale løsninger til afrapportering, herunder om anvendelse af digital kommunikation, særlige digitale formater m.v.

Dette vil medføre, at kulturministeren kan fastsætte nærmere regler om indholdet af afrapporteringen, så det ved bekendtgørelse fastsættes, hvordan og om hvad Copydan Verdens TV skal afrapportere. Kulturministeriet kan kræve, at afrapporteringen skal foregå i et særligt elektronisk format.

Der henvises i øvrigt til de almindelige bemærkninger pkt. 2.14.3.

Til § 8

Det foreslås i stk. 1, at loven træder i kraft den 1. juli 2025.

Det vil medføre, at loven sættes i kraft i overensstemmelse med de fælles ikrafttrædelsesdatoer for erhvervsrettet lovgivning.

Det foreslås i stk. 2, at lovens § 1 har virkning for regnskabsår, der påbegyndes den 31. december 2023 eller senere.

De foreslåede ændringer af minimusbeskatningsloven i lovforslagets § 1 må anses for præciseringer eller ændringer, der indebærer en (administrativ) lempelse for de berørte koncerner. Dog vil det principielt kunne afhænge af de konkrete forhold, om det vil indebære en lempelse eller en ulempe for de berørte koncerner, at det ved lovens § 1, nr. 10 og 15, er foreslået, at den i minimumsbeskatningslovens § 25, stk. 6, fastsatte begrænsning i adgangen til at allokere skatter til en udenlandsk enhed, skal gælde for allokeringen af dansk skat af indkomsten i udenlandske selskaber m.v., der er omfattet af international sambeskatning efter selska‍bsskattelovens § 31 A.

Det vurderes imidlertid, at det må anses for usandsynligt, at den foreslåede regel i praksis i sig selv vil medføre, at der pålægges en ekstraskat efter minimumsbeskatningsreglerne for regnskabsårene 2024 eller 2025.

På den baggrund og under hensyntagen til, at minimumsbeskatningsreglerne bør anvendes ensartet i alle de lande, der har tiltrådt OECD-aftalen, foreslås det, at lovens § 1 om ændringer i minimumsbeskatningsloven i sin helhed har virkning for regnskabsår, der påbegyndes den 31. december 2023 eller senere, således at ændringerne får virkning fra samme tidspunkt, som minimumsbeskatningslovens øvrige regler.

Det bemærkes, at de foreslåede ændringer i selskabsskattelovens regler om international sambeskatning, der skal sikre, at der ikke opstår utilsigtede virkninger som følge af samspillet med minimumsbeskatningslovens regler, ikke forslås tillagt virkning før lovens ikrafttræden. Det skyldes, at en sådan tilbagevirkende kraft ikke vurderes nødvendig.

Således vil der f.eks. efter den foreslåede bestemmelse i selskabsskattelovens § 31 A, stk. 10, 11. pkt., jf. lovforslagets § ‍2, nr. 7 - når betingelserne herfor i øvrigt er opfyldt - kunne fradrages ekstraskat efter minimumsbeskatningslo‍ven, som administrationsselskabet har betalt vedrørende det førs‍te regnskabsår, der blev påbegyndt den 31. december 2023 eller senere, da det efter den foreslåede bestemmelse blot er et krav, at ekstraskatten skyldes fradrag af underskud, som de udenlandske selskaber eller faste driftssteder i det pågældende land har haft i sambeskatningsperioden. I øvrigt betales ekstraskat vedrørende det pågældende regnskabsår tidligst i 2026, dvs. efter lovens ikrafttræden.

Det foreslås i stk. 3, at lovens § 2, nr. 6, § 3, nr. 1, § 5, nr. 1 og 2, og § 6, nr.1, har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2025 eller senere.

Det bemærkes, at de foreslåede ændringer alle må anses for at medføre en lempelse for de berørte virksomheder.

Det foreslås i stk. 4, at § 2, nr. 2-5, har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. juli 2025 eller senere.

Det foreslås ved lovens § 2, nr. 2-5, at selskabsskattelovens § 2 C ændres med henblik på at undgå, at koncerner kan oprette en struktur, der medfører, at en væsentlig del af det skattepligtige overskud i en dansk enhed, der her i landet anses for skattemæssigt transparent, vil kunne oppebæres skattefrit. De foreslåede justeringer må anses for at indebære en skærpet beskatning, og det foreslås derfor, at bestemmelserne først skal have virkning for indkomstår, der påbegyndes på ikrafttrædelsesdatoen den 1. juli 2025 eller senere.

Det foreslås i stk. 5, at § 3, nr. 2-11, og § 6, nr. 2 og 3, har virkning fra og med indkomståret 2025.

De foreslåede justeringer af reglerne om transfer pricing dokumentation, herunder indsættelsen af undtagelser fra dokumentationspligten i skattekontrollovens § 39, stk. 2, og justeringerne af beløbsgrænserne i skattekontrollovens § 40, således at flere skattepligtige potentielt fritages fra pligten til at udarbejde og indgive transfer pricing dokumentation, vil dermed få virkning for indkomståret 2025, uanset hvornår det er påbegyndt. Selskaber vil efter selskabsskattelovens § ‍10, stk. 1, tidligst kunne have påbegyndt indkomståret 2025 den 2. april 2024. Der vil dermed gælde samme regler for alle selskaber i indkomståret 2025, hvilket vil være lettere at håndtere i forhold til Skatteforvaltningens systemer for indgivelse af transfer pricing dokumentation, da oplysningsskemaet opdateres pr. indkomstår, og det ikke er hensigtsmæssigt at ændre det i løbet af indkomståret.

Loven gælder ikke for Færøerne og Grønland, fordi de love, der foreslås ændret, ikke gælder for Færøerne eller Grønland og ikke indeholder en hjemmel til at sætte lovene i kraft for Færøerne eller Grønland.

Bilag 1

Lovforslaget sammenholdt med gældende lov